陳麗慧 宋夏云

【摘 要】作為華中地區(qū)第一家掛牌上市的動漫企業(yè)，銀都傳媒在2017年7月被爆出業(yè)績造假等重大問題。本文筆者在分析利安達對銀都傳媒審計失敗原因的基礎上，提出了會計師事務所及審計人員如何避免審計失敗的對策。

【關鍵詞】利安達;銀都傳媒;審計失敗

一、引言

隨著經(jīng)濟的飛速發(fā)展，各種經(jīng)濟新模式不斷涌現(xiàn)，新三板市場自2013年11月起面對全國開始擴容，只要符合新三板掛牌準入標準的企業(yè)都能申請。截至2017年底，我國新三板掛牌公司達1.16萬家，市值達49 404.56億元。新三板市場的興起拓寬了中小企業(yè)融資的渠道，能夠使其獲得長期且穩(wěn)定的現(xiàn)金流，但是財務舞弊案件的出現(xiàn)，它降低了整個新三板市場的資源配置效應以及投資者對新三板的信任度。同時，也加大了審計失敗的風險。本文筆者以銀都傳媒為例，計劃在剖析利安達審計成敗原因的基礎上，提出會計師事務所如何避免審計失敗的現(xiàn)實對策。

二、利安達的背景介紹

1993年，利安達會計師事務所（以下簡稱利安達）在北上廣等重要城市設有近30家分所，發(fā)展了大批國內外享有高知名度的客戶。它是我國資質較成熟、影響力較為廣泛的會計師事務所。目前具備開展券商、期貨行業(yè)審計的資格，并且具有依法承接各類國有企業(yè)審計的資格。2011年，利安達取得了審計港股的執(zhí)業(yè)資質，后歷經(jīng)波折進行事務所改制，成為一家特殊普通合伙制企業(yè)。

如表1所示，在2011年至2016年中利安達的審計客戶數(shù)由62位客戶數(shù)下降到15位，行業(yè)數(shù)由46個下跌到13個，2013年是客戶數(shù)的轉折點，在該年驟降至16位，足以可見審計失敗對利安達承接業(yè)務的負面影響。

如表2所示，利安達審計收入總額由2011年的3 407萬元增長到2012年的4 556.2萬元，但是在2013年驟降到1 032萬元，至2016年已跌至736萬元，結合表1，利安達六年來的平均審計收費由最高的72.32萬元/家跌至49.07萬元/家。

三、利安達審計失敗的案情介紹

（一）銀都傳媒的造假事實

銀都傳媒的主要造假情況如下：

1.虛增主營業(yè)務收入

2014至2016年6月，銀都傳媒通過虛構業(yè)務合同虛增收入，將收進的款項再通過預付賬款項的手段支出，通過持續(xù)融資支撐公司資金鏈。2016年上半年虛增主營業(yè)務收入1 051.75萬元，高達2016年半年主營業(yè)務收入金額的60.20%。

2.提前確認政府補助收入。

如表3所示，銀都傳媒把2015年還未記入賬面的與收益有關的政府補貼提前記賬，計入營業(yè)外收入，但該政府補貼并非補貼2015年或2015年以前的虧損，必須先進遞延收益，等實際發(fā)生補償費用或損失再記入營業(yè)外收入，這筆補助金額高達440.6萬元，占利潤總額的84.34%。

3.虛假披露關聯(lián)方資金占用。

銀都傳媒2014～2016年財務報表及附注中都未披露與關聯(lián)公司的交易信息，且2014～2016年的年度財務報告里，甚至在關聯(lián)方交易記載顯示是“無”，造成了信息披露的虛假記載及重大遺漏。可是，實際上銀都傳媒實際控制者關杭軍、李文等通過付出預付款項、直接拆借、第三方間接拆借等方法占用公司資金。

4.虛假記載對外擔保事項。

2015年，關杭軍與余萬彬簽訂借款合同，向余借600萬元，借款期限為2015年11月15日至2016年11月14日。銀都傳媒作為擔保人在合同上簽章，但在2015年年報中，未按要求披露該事項，而在“重要事項索引”中否認存在對外擔保事項。

（二）利安達會計師事務所的審計過失

1.審計工作底稿的編制和復核工作執(zhí)行不到位。

利安達的審計底稿記錄存在缺漏。對2014和2015年的應收賬款、預付賬款等采用寄發(fā)詢證函的審計程序，但是沒有函證結果匯總表及替代測試匯總表，從利安達的第三方回復函證記錄來看，對于沒有回復的對象，利安達沒有再次發(fā)函，也沒有采取任何替代測試，導致未達到其實施函證程序的效果。在審計工作底稿中，利安達在銀都傳媒推薦掛牌審計工作底稿的總結會議紀要中有記載需對武漢回響和銀都傳媒之間的明細資金往來進行溝通，但并沒有記錄具體的溝通記錄。以上審計程序的缺失表明由于審計工作繁忙，利安達在審計中是有選擇性的執(zhí)行自認比較重要的程序，即使部分重要審計程序明顯的缺漏，依然出具了審計報告，表明底稿的編制不到位，復核制度僅流于形式，未起到保證基本質量的作用。

2.過度信任管理層政府補助文件。

政府補助可分成收益相關和資產(chǎn)相關，和資產(chǎn)相關的以資產(chǎn)方式計入公司賬面，只能在使用該資產(chǎn)的整個折舊過程中對政府補助進行計提，所以銀都傳媒2015、2016年的政府補助不該直接納入當年的營業(yè)外收入，應在資產(chǎn)的折舊年份中分期計入當年營業(yè)外收入;和收益相關的補助，在為彌補公司當年或往年的虧損，能全額計入營業(yè)外收入，但若是彌補將來的損失還需要遞延，待彌補了虧損后再把相應金額計入營業(yè)外收入。利安達在審計過程中，沒有深入研讀并查證銀都傳媒提供的政府補助文件，盲目信任管理層的解釋，導致其未識別到財務處理的不當性，帶來重大錯報風險。

3.對潛在關聯(lián)方風險未執(zhí)行應有的審計程序。

會計師事務所應該充分了解關聯(lián)方關系和資金往來，避免由于對關聯(lián)方識別和評估不到位而由此發(fā)生舞弊所導致的重大錯報風險，影響審計質量。但是，利安達對潛在的關聯(lián)方風險并未實行應有的審計程序，在審計底稿中沒有采取調取銀都傳媒的股東名冊以及董監(jiān)高的親屬名單等方式對關聯(lián)方充分查實;在預付賬款審計中，沒有對異常重大交易是否屬于關聯(lián)交易采取有效手段來識別。

銀都傳媒伙同這些公司的往來其實漏洞百出，但是利安達審計人員沒有認真核查分析，未按審計準則的有關規(guī)定嚴格執(zhí)行審計，導致在關聯(lián)方交易和關聯(lián)性上出錯，審計人員在底稿中沒有對銀都傳媒的公司章程、董事會、高級管理人員的資料從關聯(lián)性上核實，也未采用特定方法對預付賬款等科目中的重大關聯(lián)交易事項進行判別。

4.對擔保事項缺乏充分關注。

《全國中小企業(yè)股份轉讓系統(tǒng)掛牌企業(yè)信息披露細則》明確要求新三板掛牌公司必須披露“對外提供擔?！钡氖马棧策_并未關注2016年的年報中銀都傳媒所隱瞞的對外擔保情況，未能及時更新對銀都傳媒公司及環(huán)境的了解，審計人員只借助管理層提供的資料和記錄對相關內容進行核實，并沒核實該資料的真實性，也未執(zhí)行進一步的審計程序，對擔保事項的關注度遠低于準則的要求。

四、利安達避免審計失敗的對策思考

（一）嚴格遵守審計準則

新三板公司財務水平參差不齊，會計師事務所更應審慎承接業(yè)務，掛牌新三板的企業(yè)通常屬新興行業(yè)，會計師事務所盡量選擇有經(jīng)驗的行業(yè)承接;審計人員應當按照審計準則規(guī)定和流程嚴格開展審計，嚴格遵守一般是可以發(fā)現(xiàn)絕大部分財務問題的。審計人員不能單單依靠企業(yè)報出的數(shù)據(jù)審計，應脫離單一會計的局限，分析行業(yè)環(huán)境、經(jīng)營戰(zhàn)略和主要業(yè)務、內控程度和會計策略等，深入挖掘企業(yè)業(yè)績，分析企業(yè)財務變動趨勢，據(jù)此設計針對性審計程序。

（二）加強審計質量控制

首先，加強審計人員的崗前培訓，審計工作的繁忙導致了大量職員的變動，加強對審計人員的培訓能夠從根本上解決審計低質;其次，及時更新培訓內容，會計準則不斷變化，不同的行業(yè)需要注意的點也是不同的，培訓內容也應當與時俱進，提升其質量;最后，充分發(fā)揮事務所質監(jiān)部門的控制作用。

（三）保持應有的職業(yè)謹慎

職業(yè)懷疑態(tài)度要求審計人員在整個審計的過程中都要進行風險評估，對任何可能存在重大錯報風險的細節(jié)，應當保持應有的謹慎和職業(yè)懷疑態(tài)度并進行進一步的審計程序。對管理層提供的信息應當保持謹慎與懷疑，進一步查實，堅持所有數(shù)據(jù)有理有據(jù)，不可盲目信任管理層的口頭解釋;而由于關聯(lián)方涉及業(yè)務造假的可能性較大，擔保事項又涉及到企業(yè)現(xiàn)時或潛在的義務，一旦疏忽，后果嚴重，審計人員更應該保持職業(yè)懷疑態(tài)度，嚴格進行應有的審計程序。

（四）提高審計人員獨立性和專業(yè)勝任能力

在審計人員獨立性上，除了嚴格審查審計人員是否保持實質上的獨立，還要強調精神上的獨立，注重注冊會計師的職業(yè)操守，培養(yǎng)審計人員職業(yè)的道德感，才能夠在審計中堅持實事求是、杜絕造假的底線;同時，長期性的連續(xù)審計容易妨礙獨立性，事務所應盡量從長遠考慮，放棄部分經(jīng)濟利益，主動縮短會計師事務所的審計年限。在專業(yè)勝任能力上，注冊會計師的執(zhí)業(yè)環(huán)境不斷改變，這就要求注冊會計師不斷與時俱進，同時加強在職專業(yè)技能培訓;求助于專家也是審計過程中必要的，碰到和審計客戶專業(yè)相關的問題就需及時請教專家。

五、研究結論

會計師事務所審計失敗的原因主要是事務所為多承接業(yè)務，往往導致審計工作繁忙，在審計的過程中，就忽略部分審計程序的執(zhí)行，審計質量得不到保障，在復核工作中也僅僅是走個過場，事務所需要提前安排好審計工作進度，加強審計質量控制;在審計過程中又無法保證充分的職業(yè)懷疑態(tài)度和謹慎性，容易過度依賴審計單位管理層;對擔保事項及關聯(lián)方等重要事項缺乏充分關注，審計人員應當保持職業(yè)懷疑態(tài)度，審計結論立足于充分高質量的審計證據(jù)。

事務所的審計失敗除了自身的原因，另一方面是缺乏對所審計行業(yè)的充分了解，更需要選擇有經(jīng)驗的行業(yè)進行承接或在首次承接時進行充分的風險評估，在必要時也要及時請教專家;另外，最重要的是，時代迅速發(fā)展，審計單位的造假手法也千變萬化，更需要審計人員嚴格遵守審計準則執(zhí)行審計程序。

參考文獻

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（作者單位：浙江財經(jīng)大學會計學院）