南京審計(jì)大學(xué)金審學(xué)院 周一帆

為了系統(tǒng)的研究作業(yè)成本法在互聯(lián)網(wǎng)零售業(yè)中的應(yīng)用，我們選取了加拿大的跨境電商TeaTime.com公司作為案例進(jìn)行分析。TeaTimw.com公司體量較小，但是成本構(gòu)成十分符合電子商務(wù)企業(yè)所具有的特點(diǎn)，且在第一個會計(jì)年度的財(cái)務(wù)報(bào)表中出現(xiàn)了成本控制方面的漏洞。該公司是加拿大一家旨在為顧客提供茶葉線上銷售及配送的互聯(lián)網(wǎng)零售商。其所有者發(fā)現(xiàn)了加拿大茶葉市場的巨大潛力，但是大部分是加拿大消費(fèi)者沒有時(shí)間自己選擇或購買茶葉。因此，該公司的所有者認(rèn)為，如果他們能在互聯(lián)網(wǎng)平臺銷售茶葉且提供物流，就會刺激消費(fèi)欲望，從而盈利。盡管這個企業(yè)的理念是有創(chuàng)意且可靠的，而且銷量數(shù)據(jù)也十分喜人，但第一個會計(jì)年度的利潤表數(shù)字并不樂觀。在本文中，我們試圖從作業(yè)成本法(activity-based costing method)的角度分析虧損產(chǎn)生的原因，并提供一些實(shí)際有效的建議幫助其扭轉(zhuǎn)盈虧。

1 該公司面臨的主要問題

首先基于作業(yè)成本法的要求重新編制了TeaTime.com公司在第一個會計(jì)年度的利潤表，如表1所示。

分析數(shù)據(jù)得出，固定成本只占19%，而變動成本占81%。從損益表來看，固定成本主要由市場費(fèi)用和租金費(fèi)用構(gòu)成。一般來說，這些固定開支是難以削減的。因此，對該公司變動成本的控制應(yīng)成為我們關(guān)注的重點(diǎn)。另外，TeaTime.com是一家零售公司，它沒有直接材料，直接人工和制造費(fèi)用，商品的銷售成本僅限于茶葉的購買成本，而此成本是由亞洲的供應(yīng)商決定的。因此，變動成本的焦點(diǎn)應(yīng)細(xì)分為可變銷售費(fèi)用和可變管理費(fèi)用。根據(jù)作業(yè)成本法得出的成本信息，TeaTime.com公司利潤表的不良表現(xiàn)可能由以下三個原因?qū)е隆?/p>

第一，從本文可以看出，暫停和重新啟動服務(wù)的成本占31%，略低于商品銷售成本(33%)。同時(shí)，從收入在變動的銷售和管理費(fèi)用中，暫停和重新啟動服務(wù)的成本最高，每個重啟的成本幾乎達(dá)到50美元，與此同時(shí)其成本動因的數(shù)量也很大(大約每年600個重啟請求)。在第一年，這家公司在這項(xiàng)成本池中花費(fèi)了大約29750美元。

第二，雖然每箱茶葉的運(yùn)輸和包裝成本并不高(每箱3.786美元)，但成本動因的量卻很大。第一年，該公司發(fā)運(yùn)了3888箱，并導(dǎo)致這項(xiàng)看似不起眼服務(wù)費(fèi)用在總費(fèi)用中占了很大比重。然而，由于發(fā)貨量無法減少，因?yàn)門eaTime.com公司的愿景是提供方便的茶葉遞送服務(wù)。對于忙碌的加拿大人來說，如果他們削減送茶量，那么這家公司就會失去競爭力，而許多位于便利地點(diǎn)的高檔茶館可能會取而代之。另外，從作業(yè)成本法的信息中發(fā)現(xiàn)，大量的發(fā)貨量意味著即使在每箱送貨成本中只發(fā)生一小部分的扣減，運(yùn)輸服務(wù)的總成本也會大大減少。

表1 TeaTime.com公司第一個會計(jì)年度利潤表

第三，TeaTime.com的辦公室僅用于包裝茶盒，但租金仍占總成本的16%。雖然價(jià)格可能是合理的，但可能沒有并必要租一間辦公室。最后，從上文的餅圖和損益表來看，這家公司的所有者明顯低估了經(jīng)營這項(xiàng)業(yè)務(wù)的成本。每個盒子的售價(jià)是20美元，但是每箱茶葉被分配的商品銷售成本，變動管理及銷售和固定成本之和為24.5美元(分別為8美元、12美元和4.5美元)。

2 建議采用的改進(jìn)方法

我們可以用不同的方式扭轉(zhuǎn)這家公司的經(jīng)營狀況，但所有這些方式的目的都是為了降低成本，使公司盈利。為了降低重啟服務(wù)產(chǎn)生的成本，必須改進(jìn)這項(xiàng)業(yè)務(wù)。當(dāng)客戶有需要停止服務(wù)的假期或其他原因時(shí)，公司仍然可以從亞洲供應(yīng)商那里保持訂單，但是由于商品沒有交付給客戶，這些庫存可以暫時(shí)存儲在倉庫里。當(dāng)顧客選擇重新啟動服務(wù)時(shí)，立即將所有貨物送上。另外，公司還可以限制暫停服務(wù)的時(shí)間，例如，可以將暫停服務(wù)的時(shí)間限制在不超過2個月。同時(shí)，公司也可以采取一些措施來減少客戶暫停服務(wù)的頻率，例如，如果客戶需要暫停服務(wù)，公司將額外收取保管費(fèi)來可以抵消這筆成本。

通常，零售公司外包物流服務(wù)和送貨成本是很難控制或降低的。相反，如果零售公司建立了他們自己的配送系統(tǒng)，那么他們的配送成本和服務(wù)質(zhì)量將容易受到控制。但建立自己的配送系統(tǒng)成本過高，對一些中小零售商來說是不切實(shí)際的。然而，因?yàn)楣究拷髮W(xué)城，廉價(jià)勞動力豐富，可以雇傭一些學(xué)生做兼職配送工作，這一舉措可以降低本市內(nèi)的外包物流成本。

為了減少甚至取消租金開支，必須需要考慮這家公司的規(guī)模。TeaTime.com只有4名兼職員工，辦公室只用于包裝。因此，我們認(rèn)為在這個階段，公司可能不需要正式的辦公室，可以在家工作，用車庫作為倉庫，或者只是租一個小倉庫。這樣租金成本就可以大大降低，甚至消除。并可節(jié)省每年15000美元，使公司輕松獲利。

每盒茶葉的售價(jià)也需要重新估價(jià)。根據(jù)目前已經(jīng)知道了的銷售數(shù)據(jù)，可以使用本量利分析來找出當(dāng)前業(yè)務(wù)的盈虧平衡點(diǎn)。

盈虧平衡點(diǎn)(按銷售額)=固定成本/單位邊際貢獻(xiàn)

3888×單價(jià)=17500×單價(jià)/(單價(jià)－20)

單價(jià)=$24.5

因此，根據(jù)目前的成本信息，每盒茶葉的售價(jià)必須控制在24.50美元以上。

3 結(jié)語

TeaTime.com公司的主要問題是成本問題，本文提出的所有建議都基于作業(yè)成本法成本動因的分析。然而在長期發(fā)展中，TeaTime.com不僅需要降低業(yè)務(wù)成本，還需要擴(kuò)大產(chǎn)品的銷售和滿足客戶的需求以達(dá)到開源節(jié)流。一方面，該公司可以擴(kuò)大服務(wù)的多樣性。例如，可以出售一些從亞洲進(jìn)口的茶具，并提供關(guān)于茶文化的在線課程。在改進(jìn)客戶關(guān)系方面，可以通過調(diào)查問卷，找出顧客最喜歡的產(chǎn)品類型，擴(kuò)大這種茶葉的進(jìn)貨量；另一方面，市場費(fèi)用是該公司的固定成本，目前2500美元，分?jǐn)偟矫亢胁枞~只有0.64美元(2500美元/324×12)。因此，這家公司可以增加對市場成本的投入以擴(kuò)大銷量。例如在互聯(lián)網(wǎng)平臺上發(fā)布廣告，讓更多的人了解TeaTime.com的優(yōu)質(zhì)與便利。

基于作業(yè)成本法編制的利潤表，能更加客觀的發(fā)現(xiàn)公司的成本問題，不會出現(xiàn)由于特殊的生產(chǎn)，管理情況導(dǎo)致的成本信息失真。從作業(yè)成本法的角度，對于企業(yè)的成本 管理不僅僅是生產(chǎn)過程，更是對于作業(yè)鏈的管理，提高生產(chǎn)效率。從成本的角度來看，作業(yè)法計(jì)量了作業(yè)的成本，較為準(zhǔn)確的對間接制造費(fèi)用進(jìn)行分配；從管理的角度來看，作業(yè)法提供了管理各項(xiàng)作業(yè)，管理成本和客戶價(jià)值的準(zhǔn)確信息。在互聯(lián)網(wǎng)零售業(yè)中，成本構(gòu)成與傳統(tǒng)行業(yè)有較大區(qū)別，間接費(fèi)用在總成本中占了較大的比重并且很大一部分間接費(fèi)用和生產(chǎn)規(guī)模沒有直接聯(lián)系，如果繼續(xù)使用傳統(tǒng)成本法提供的不準(zhǔn)確成本信息將對管理造成負(fù)面影響。

綜上所述，傳統(tǒng)成本法不包括非制造費(fèi)用，不適應(yīng)自動化對成本結(jié)構(gòu)造成的影響，以及提供的成本信息越來越不準(zhǔn)確的特性讓我們轉(zhuǎn)向了更加科學(xué)的作業(yè)成本法。作業(yè)成本法的種種優(yōu)勢使得其更加適應(yīng)這個由于自動化智能化引起企業(yè)成本結(jié)構(gòu)變化的時(shí)代。