摘 要：稅收法定原則是民主法治理念在稅收領(lǐng)域的具體表現(xiàn)，其核心在于控制和規(guī)范征稅權(quán)，保護(hù)納稅人權(quán)利。目前，我國(guó)落實(shí)稅收法定原則存在著稅收立法層級(jí)低，立法技術(shù)和質(zhì)量不高，稅收法律的執(zhí)行狀況不佳的問(wèn)題，需要有效推進(jìn)全國(guó)人大廢除1985年授權(quán)立法，提高立法技術(shù)和質(zhì)量，完善稅法執(zhí)法監(jiān)督機(jī)制。

關(guān)鍵詞：稅收法定原則 依法治國(guó) 落實(shí)

稅收法定原則作為近現(xiàn)代市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)國(guó)家稅法建制的三大基本原則之一，對(duì)于保障納稅人的財(cái)產(chǎn)權(quán)利、維護(hù)社會(huì)公共利益和市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序具有舉足輕重的作用。在現(xiàn)實(shí)生活中，由于我國(guó)經(jīng)濟(jì)社會(huì)改革發(fā)展任務(wù)繁重、問(wèn)題復(fù)雜而且緊迫，稅收法定原則并未能得到很好的貫徹落實(shí)，需要進(jìn)行重申和強(qiáng)化。

一、落實(shí)稅收法定原則存在的問(wèn)題

目前，我國(guó)落實(shí)稅收法定原則存在著稅收立法層級(jí)低，立法技術(shù)和質(zhì)量不高，稅收法律的執(zhí)行狀況不佳的問(wèn)題，需要有效推進(jìn)并嚴(yán)格落實(shí)稅收法定原則、推動(dòng)依法治稅進(jìn)程。

（一）稅收立法層級(jí)低

我國(guó)現(xiàn)行征收18個(gè)稅種中，除企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅、車船稅、船舶噸稅、環(huán)境保護(hù)稅和煙葉稅6個(gè)稅種由全國(guó)人大立法外，其他12個(gè)稅種均由國(guó)務(wù)院制定相關(guān)的行政法規(guī)。可以看出目前我國(guó)稅法體系中僅有寥寥幾部法律，而卻存在著非常多的稅收行政法規(guī)、稅收行政規(guī)章和稅收通告。這明顯給稅收法定原則的落實(shí)帶來(lái)了巨大的挑戰(zhàn)，主要是因?yàn)?984年和1985年兩次空白授權(quán)。授權(quán)立法對(duì)于當(dāng)時(shí)改革開(kāi)放的特殊背景是必要的。但時(shí)至今日，其弊端越來(lái)越凸顯。稅收方面制定法律還是行政法規(guī)，不僅僅是程序和位階上的區(qū)別，本質(zhì)上其實(shí)是行政主導(dǎo)與立法主導(dǎo)的根本性差異。只有以狹義的法律來(lái)規(guī)定稅收基本要素，才能使稅收具有充分的形式正當(dāng)性。

（二）立法技術(shù)和質(zhì)量不高

立法技術(shù)和質(zhì)量不高主要表現(xiàn)為稅收法律的操作性不強(qiáng)。我國(guó)稅法大多數(shù)的條文都是抽象的原則性規(guī)定，常常運(yùn)用不確定的法律概念，甚至有的直接空白授權(quán)給國(guó)務(wù)院或財(cái)稅主管部門(mén)規(guī)定。同時(shí)，這也為稅法行政解釋和稅收?qǐng)?zhí)法提供了過(guò)大的空間。在實(shí)踐中，通告、批復(fù)或決定取代了被解釋對(duì)象，成為了實(shí)際上直接發(fā)揮效力的依據(jù)，有變相立法的嫌疑。稅務(wù)機(jī)關(guān)以不確定概念征稅，會(huì)在一定程度上導(dǎo)致在征稅過(guò)程中寬嚴(yán)不一，嚴(yán)重影響稅收的公正性。法院缺乏對(duì)稅收專業(yè)問(wèn)題判斷能力，加上存在著規(guī)范性文件不可訴這樣的制度框架，這些做法幾乎得不到有效的外部控制。按照稅收法定原則的要求，稅收法律中有關(guān)課稅要件的實(shí)體規(guī)定，其含義必須明確、易懂，避免產(chǎn)生歧義，以防止征稅機(jī)關(guān)濫用公權(quán)力自由裁量。我國(guó)要提高立法層次，加強(qiáng)民意立法機(jī)關(guān)稅收立法，細(xì)化稅收法律內(nèi)容，從而保護(hù)納稅人的權(quán)利。

（三）稅收法律的執(zhí)行狀況不佳

稅收程序法定是指稅收行政機(jī)關(guān)必須嚴(yán)格依照法律規(guī)定的程序征稅，納稅人也必須嚴(yán)格依照法律規(guī)定的程序納稅。但在稅收實(shí)踐中，經(jīng)常存在著稅收行政機(jī)關(guān)在征稅過(guò)程中沒(méi)有嚴(yán)格依法而損害納稅人合法權(quán)益的現(xiàn)象。稅收行政機(jī)關(guān)由于工作人員編制不足等原因在編制外招收了不具備執(zhí)法資格的人員，這些稅收?qǐng)?zhí)法人員偶爾會(huì)為了自身利益超越權(quán)限，為了提高工作效率減少工作步驟，剝奪納稅人的權(quán)利，包括聽(tīng)證、申請(qǐng)復(fù)議、陳述權(quán)等等。另外，為了服務(wù)于招商引資或稽征便利等目的，一些地方政府突破稅法的既有規(guī)定，自行設(shè)定稅收優(yōu)惠或降低法定稅率，以進(jìn)行低稅競(jìng)爭(zhēng)與其他地區(qū)爭(zhēng)奪稅源。我國(guó)稅收?qǐng)?zhí)法領(lǐng)域長(zhǎng)期存在著為了完成上級(jí)下達(dá)的稅收任務(wù)的按指標(biāo)征稅的思維。這就需要對(duì)稅收法律的執(zhí)行工作進(jìn)行監(jiān)督。完善稅收?qǐng)?zhí)法監(jiān)督機(jī)制是實(shí)現(xiàn)稅收程序法定的必然要求，只有通過(guò)健全的稅收?qǐng)?zhí)法監(jiān)督機(jī)制才能夠有效的保障納稅人的合法權(quán)益不受侵犯。

二、落實(shí)稅收法定原則的途徑與建議

（一） 全國(guó)人大廢除1985年授權(quán)立法

由于當(dāng)時(shí)改革開(kāi)放的客觀條件，1984和1985年授權(quán)立法有其必要性，當(dāng)時(shí)我國(guó)尚未建立社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)。如今這些客觀條件改變，加上民主法制建設(shè)的不斷加強(qiáng)，立法實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)不斷豐富。時(shí)至今日，全國(guó)人大應(yīng)盡快廢除 1985 年授權(quán)立法，明確全國(guó)人大及其常委會(huì)作為稅收立法主體的唯一地位。當(dāng)然，1985年授權(quán)被廢止，并不意味著相關(guān)稅收行政法規(guī)自然失效，而只是向后發(fā)生效力，禁止制定新的行政法規(guī)。同時(shí)，也應(yīng)當(dāng)允許國(guó)務(wù)院對(duì)其現(xiàn)行法規(guī)進(jìn)行修改、解釋或出臺(tái)實(shí)施細(xì)則，但必須遵循不擴(kuò)張權(quán)限的原則。稅收法律化也需要一個(gè)循序漸進(jìn)的過(guò)程。按照全面調(diào)研、廣泛參與、先易后難、分清輕重緩急的原則，將條件相對(duì)成熟、社會(huì)關(guān)注度最高的稅種先行立法。

（二）提高立法技術(shù)和質(zhì)量

我們應(yīng)當(dāng)按照要素確定的要求，增強(qiáng)稅法的可操作性。立法機(jī)關(guān)在制定相關(guān)稅收法律的時(shí)候應(yīng)當(dāng)提高稅法內(nèi)容的實(shí)質(zhì)正當(dāng)性，同時(shí)提高立法質(zhì)量，重要的途徑就是堅(jiān)持開(kāi)門(mén)立法、民主立法和科學(xué)立法。換言之，要強(qiáng)調(diào)立法全過(guò)程的公開(kāi)透明，通過(guò)舉辦多種形式的稅收立法座談會(huì)、聽(tīng)證會(huì)等，擴(kuò)大納稅人、各行各業(yè)代表、專家有序參與稅收立法的途徑，更好地吸收和反映納稅人及全體人民的意愿，特別是要注重通過(guò)設(shè)立稅收立法咨詢委員會(huì)、聘請(qǐng)人大代表助理等方式，發(fā)揮好專家學(xué)者的積極作用。建議新設(shè)人大專門(mén)委員會(huì)以專門(mén)研究制定有關(guān)稅收等公共財(cái)政收入方面的法律。在立法過(guò)程中，應(yīng)逐步減少對(duì)稅收主管部門(mén)的稅收立法起草方面的依賴，更好地體現(xiàn)民意立法機(jī)關(guān)的稅收立法主導(dǎo)地位。加強(qiáng)人大及其常委會(huì)這一民意立法機(jī)關(guān)的力量，進(jìn)一步優(yōu)化人大立法模式，完善立法工作機(jī)制和程序。

（三）完善稅收?qǐng)?zhí)法監(jiān)督機(jī)制

完善稅收?qǐng)?zhí)法監(jiān)督機(jī)制是實(shí)現(xiàn)稅收程序法定的必然要求。目前稅收?qǐng)?zhí)法過(guò)程中經(jīng)常出現(xiàn)有法不依、執(zhí)法不嚴(yán)的情況。一個(gè)主要原因在于執(zhí)法監(jiān)督的力度不足、監(jiān)督不到位加上稅收?qǐng)?zhí)法人員的業(yè)務(wù)水平參差不齊。要建立完善的稅收?qǐng)?zhí)法監(jiān)督機(jī)制，首先要在稅收?qǐng)?zhí)法機(jī)關(guān)內(nèi)部設(shè)立獨(dú)立的審計(jì)和監(jiān)察部門(mén)來(lái)專門(mén)監(jiān)督稅收?qǐng)?zhí)法活動(dòng)。其次要加強(qiáng)稅收?qǐng)?zhí)法外部監(jiān)督機(jī)制。相關(guān)行政機(jī)關(guān)、司法機(jī)關(guān)及社會(huì)公眾等要充分發(fā)揮外部監(jiān)督的作用，共同推進(jìn)稅務(wù)機(jī)關(guān)的依法治稅工作。此外，稅收?qǐng)?zhí)法機(jī)關(guān)應(yīng)提高稅收?qǐng)?zhí)法人員隊(duì)伍的業(yè)務(wù)水平，建立執(zhí)法培訓(xùn)考評(píng)機(jī)制。加強(qiáng)稅收?qǐng)?zhí)法人員的職業(yè)道德教育，建立科學(xué)、理性的激勵(lì)考核機(jī)制，引導(dǎo)稅務(wù)機(jī)關(guān)轉(zhuǎn)變按照指標(biāo)或任務(wù)征稅的思維，以稅收法律作為征稅的惟一依據(jù)。同時(shí)，要建立和完善對(duì)稅收?qǐng)?zhí)法的監(jiān)督和問(wèn)責(zé)機(jī)制。

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作者簡(jiǎn)介：李珊（1993—），女，華南師范大學(xué)法學(xué)院碩士研究生，華南師范大學(xué)，廣東省廣州市。