廖永紅

《財政部稅務總局關于實施小微企業(yè)普惠性稅收減免政策的通知》（財稅［2019］13號，以下簡稱財稅［2019］13號）第三條明確，省級政府可根據(jù)本地區(qū)實際情況，對增值稅小規(guī)模納稅人可以在50%的稅額幅度內(nèi)減征資源稅、城市維護建設稅、房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、印花稅（不含證券交易印花稅）、耕地占用稅和教育費附加、地方教育附加，且可疊加享受本通知第三條規(guī)定的優(yōu)惠政策。國家稅務總局《關于增值稅小規(guī)模納稅人地方稅種和相關附加減征政策有關征管問題的公告》（國家稅務總局公告2019年第5號）對具體征管口徑、申報表修改、填寫等問題進行了明確，政策執(zhí)行中納稅人應注意以下事項：

一、“六稅兩費”優(yōu)惠的主體對象

享受“六稅兩費”減半優(yōu)惠的主體是增值稅小規(guī)模納稅人，一般納稅人不能享受。財稅［2019］13號規(guī)定，對月銷售額10萬元以下或季銷售額30萬元以下（含）的增值稅小規(guī)模納稅人，免征增值稅。也就是說，增值稅享受優(yōu)惠的主體也是小規(guī)模納稅人，一般納稅人即使當月銷售額低于10萬元也不能享受免稅優(yōu)惠。

銷售額的確定要注意以下幾點：一是差額征稅的銷售額確定?！秶叶悇湛偩株P于小規(guī)模納稅人免征增值稅政策有關征管問題的公告》（國家稅務總局公告2019年第4號）規(guī)定，適用增值稅差額征稅政策的小規(guī)模納稅人，以差額后的銷售額確定是否可以享受本公告規(guī)定的免征增值稅政策。二是不動產(chǎn)銷售額可剔除。納稅人當月銷售額超過10萬元或當季銷售額超過30萬元的，應先確定當期是否發(fā)生銷售不動產(chǎn)應稅行為。無銷售不動產(chǎn)應稅行為的，以當期全部銷售額計征增值稅；有銷售不動產(chǎn)應稅行為的，應就當期全部應稅銷售額扣除本期銷售不動產(chǎn)的銷售額后的余額，判定適用免征增值稅優(yōu)惠：扣除后銷售不動產(chǎn)銷售額后的余額不超過規(guī)定限額的，免征增值稅；超過限額的，以當期全部銷售額計征增值稅。三是開具增值稅專用發(fā)票的銷售額不能免征增值稅。增值稅銷售額月不超過10萬元（按季銷售額不超過30萬元）的可免征增值稅，這里僅指開具增值稅普通發(fā)票或不開具發(fā)票的銷售額。開具增值稅專用發(fā)票的部分無論其金額大小，均不能享受增值稅免征優(yōu)惠。

“六稅兩費”的減征，通過納稅人自行申報填報申報表的方式即可享受優(yōu)惠，不需額外提交資料，也不需要備案。納稅人符合條件但未及時申報享受減征優(yōu)惠的，可依法申請退稅或者抵減以后納稅期的應納稅款。

二、轉(zhuǎn)登記問題

國家稅務總局公告2019年第4號第五條明確，轉(zhuǎn)登記日前連續(xù)12個月（以1個月為1個納稅期）或者連續(xù)4個季度（以1個季度為1個納稅期）累計銷售額（包括納稅申報銷售額、稽查查補銷售額、納稅評估調(diào)整銷售額）未超過500萬元的一般納稅人，在2019年12月31日前，可選擇轉(zhuǎn)登記為小規(guī)模納稅人。轉(zhuǎn)登記后，如果某月或某季度銷售額不超過10萬元或30萬元的，可以享受免征增值稅政策，轉(zhuǎn)登記后，月或季度銷售額無論多少，都可以享受“六稅兩費”減征政策。但2019年選擇轉(zhuǎn)登記的，再次登記為一般納稅人后，不得再轉(zhuǎn)登記為小規(guī)模納稅人。

例如，一般納稅人甲公司2018年2月-2019年1月累計銷售額200萬元，預計2019年度年銷售額100萬左右，2019年2月11日決定轉(zhuǎn)為小規(guī)模納稅人，從而在2021年12月31日前可以享受增值稅及“六稅兩費”的優(yōu)惠政策。當然，如果連續(xù)12個月銷售額超過500萬時，仍需要登記為一般納稅人，此時不得再轉(zhuǎn)登記。這里，特別要注意轉(zhuǎn)登記的三個時間節(jié)點：

一是起始時間。國家稅務總局公告2019年第5號規(guī)定，轉(zhuǎn)登記一般納稅人，自成為小規(guī)模納稅人的當月起適用“六稅兩費”減征優(yōu)惠。一般納稅人轉(zhuǎn)登記為小規(guī)模納稅人的當月，仍按一般納稅人計算增值稅，但可享受“六稅兩費”優(yōu)惠。接上例，一般納稅人甲公司決定從2019年2月11日起轉(zhuǎn)登記為小規(guī)模納稅人，稅務機關核準2月轉(zhuǎn)為小規(guī)模納稅人，但2月份增值稅仍按一般納稅人計稅，從3月起按小規(guī)模納稅人計稅，而“六稅兩費”從2月開始可享受減免優(yōu)惠，也就是說“六稅兩費”享受減半時間與增值稅是否是小規(guī)模納稅人適用簡易計稅方法及申報時間是不同的。

二是結(jié)束時間。達到一般納稅人標準的增值稅小規(guī)模納稅人按規(guī)定登記為一般納稅人的，自一般納稅人生效之日（指納稅人辦理登記的當月1日或者次月1日，納稅人可自行選擇）起不再適用減征優(yōu)惠；增值稅年應稅銷售額超過小規(guī)模納稅人標準應當?shù)怯洖橐话慵{稅人而未登記，經(jīng)稅務機關通知，逾期仍不辦理登記的，自逾期次月起不再適用減征優(yōu)惠。接前例，一般納稅人甲公司于2020年2月到2021年3月連續(xù)12個月銷售額達到了550萬元，應于2021年3月稅款的申報期結(jié)束后的15日內(nèi)，也就是2021年4月16日開始到4月30日的15日內(nèi)辦理一般納稅人登記手續(xù)，甲公司可選擇4月1日為一般納稅人生效之日，也可選擇5月1日為一般納稅人生效之日。此時，“六稅兩費”優(yōu)惠的終止時間為一般納稅人生效的月份5月或4月。辦理登記的當月仍為小規(guī)模納稅人，按小規(guī)模納稅人繳納增值稅，在登記月份可享受減征“六稅兩費”優(yōu)惠。

三是逾期時間。如果納稅人未按規(guī)定的時限辦理一般納稅人登記，經(jīng)稅務機關通知在5日內(nèi)辦理相關手續(xù)后逾期仍不辦理的，“六稅兩費”自逾期次月起不再適用減征優(yōu)惠。前例，如果甲公司忘記或故意未辦理一般納稅人登記，稅務機關在4月30日后的5日內(nèi)制作《稅務事項通知書》，告知納稅人應當在5日內(nèi)向主管稅務機關辦理相關手續(xù)；逾期仍不辦理的，“六稅兩費”自逾期次月，也就是6月起不再適用減征優(yōu)惠。

三、教育費附加處理

《財政部國家稅務總局關于擴大有關政府性基金免征范圍的通知》（財稅［2016］12號）規(guī)定，將免征教育費附加、地方教育附加、水利建設基金的范圍，由現(xiàn)行按月納稅的月銷售額或營業(yè)額不超過3萬元（按季度納稅的季度銷售額或營業(yè)額不超過9萬元）的繳納義務人，擴大到按月納稅的月銷售額或營業(yè)額不超過10萬元（按季度納稅的季度銷售額或營業(yè)額不超過30萬元）的繳納義務人。此政策小規(guī)模納稅人和一般納稅人均可適用。且對銷售額超過了月度10萬元（季度30萬元）的小規(guī)模納稅人，雖然不能享受增值稅的免稅優(yōu)惠，但可以享受“六稅兩費”減征優(yōu)惠。而對于銷售額超過月度10萬元（季度30萬元）的一般納稅人來說，不能享受“六稅兩費”減征優(yōu)惠。

四、與原地方稅種優(yōu)惠政策的疊加享受

增值稅小規(guī)模納稅人減征額為稅款所屬期內(nèi)適用增值稅小規(guī)模納稅人減征優(yōu)惠各月減征額的合計，增值稅小規(guī)模納稅人月減征額=（當月應納稅額-當月減免稅額）×減征比例。如《土地使用稅納稅申報表》本期增值稅小規(guī)模納稅人減征額：為稅款所屬期內(nèi)適用增值稅小規(guī)模納稅人減征優(yōu)惠各月減征額的合計，增值稅小規(guī)模納稅人月減征額=（當月應納稅額-當月減免稅額）×減征比例。減免稅額是在計算減征比例之前，可疊加享受。

以土地使用稅為例，根據(jù)《財政部國家稅務總局關于房產(chǎn)稅城鎮(zhèn)土地使用稅有關問題的通知》（財稅［2009］128號），對在城鎮(zhèn)土地使用稅征稅范圍內(nèi)單獨建造的地下建筑用地，暫按應征稅款的50%征收城鎮(zhèn)土地使用稅。在此基礎上，如果各?。ㄗ灾螀^(qū)、直轄市）進一步對城鎮(zhèn)土地使用稅采取減征50%的措施，則最高減免幅度可達75%。