◎孟憲宇

個(gè)人所得稅與個(gè)體的利益直接相關(guān)，社會(huì)公平視角下，個(gè)人所得稅費(fèi)用的扣除體現(xiàn)了人的社會(huì)屬性，同時(shí)也調(diào)解了貧富差距，在一定程度上有助于緩解社會(huì)矛盾。個(gè)人所得稅改革備受社會(huì)的廣泛關(guān)注，且與我國經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展的現(xiàn)實(shí)環(huán)境密切相關(guān)。2018年10月1日起，納稅人開始使用新的稅費(fèi)扣除標(biāo)準(zhǔn)和稅率，工薪類收入扣除標(biāo)準(zhǔn)調(diào)整為5000元。近年來，在我國經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展的同時(shí)，雖然中等收入人群在增加，但城鄉(xiāng)居民之間的收入差距問題依然嚴(yán)峻，為此，完善個(gè)人所得稅費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)和方式，有助于更好地發(fā)揮其調(diào)解城鄉(xiāng)居民收入差距的作用。

一、社會(huì)公平理論對(duì)我國農(nóng)村地區(qū)個(gè)人所得稅費(fèi)用扣除的影響

馬克思主義提出“按勞分配”原則，不同時(shí)期、不同學(xué)派的學(xué)者也賦予了公平理論許多新的涵義。社會(huì)公平理論的內(nèi)容隨著社會(huì)的發(fā)展變化在不斷豐富，收入公平和分配公平是社會(huì)公平的重要體現(xiàn)，政府在制定收入分配政策時(shí)要充分考慮公平價(jià)值，其中在調(diào)解居民收入分配時(shí)可以按照要素和規(guī)模進(jìn)行調(diào)整。我國實(shí)施的個(gè)人所得稅政策側(cè)重于從規(guī)模上進(jìn)行調(diào)整，體現(xiàn)了社會(huì)在分配個(gè)人收入問題上的公平。按照社會(huì)公平理論的要求，個(gè)人所得稅費(fèi)用扣除要有相應(yīng)的法律依據(jù)，法律是調(diào)解收入公平的重要保障，通過將公平分配的原則納入法律體系之中，規(guī)定納稅人的基本權(quán)利和義務(wù)，進(jìn)而實(shí)現(xiàn)對(duì)收入的公平分配。從這個(gè)意義上講，稅法具有調(diào)解分配的功能，個(gè)人所得稅是我國政府調(diào)解居民收入分配的重要手段，個(gè)人所得稅費(fèi)用扣除的相關(guān)規(guī)定是否合理關(guān)系著公平分配的目標(biāo)能否實(shí)現(xiàn)，以及人們之間的收入差距是否能夠縮小。

社會(huì)公平理論對(duì)我國農(nóng)村地區(qū)個(gè)人所得稅費(fèi)用扣除的影響有兩方面：其一，個(gè)人所得稅費(fèi)用扣除相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)的制定要充分體現(xiàn)公平分配理論，保障每一位納稅人平等享有納稅權(quán)利和義務(wù)，保障分配的起點(diǎn)公平；其二，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展過程中，城鄉(xiāng)居民的收入差距依然在擴(kuò)大，為防止兩極分化，要注重對(duì)不同階層居民費(fèi)用扣除等規(guī)定的設(shè)置，也就是說，按照社會(huì)公平理論，個(gè)人所得稅費(fèi)用扣除要保障分配結(jié)果的公平。通過分配起點(diǎn)的公平和分配結(jié)果的公平來縮小城鄉(xiāng)居民的收入差距。在具體要求上，我們通常采取的做法有：其一，調(diào)整個(gè)人所得稅扣除費(fèi)用的標(biāo)準(zhǔn)或增加扣除項(xiàng)目，實(shí)現(xiàn)對(duì)低收入人群的不征稅或少征稅，對(duì)收入較高的人群實(shí)施高征稅的辦法，尤其是要縮小城鄉(xiāng)居民的收入差距；其二，按照社會(huì)公平理論的要求，在對(duì)農(nóng)村地區(qū)和城鎮(zhèn)地區(qū)征收個(gè)人所得稅時(shí)，除了考慮納稅人的收入以外，還應(yīng)考慮經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平、家庭人口數(shù)量、贍養(yǎng)子女或老人等情況，惟其如此，才能最大限度的體現(xiàn)社會(huì)公平。

社會(huì)公平理論視角下的稅收政策應(yīng)是最大限度的縮小人們的收入差距，包含機(jī)會(huì)公平、過程公平和結(jié)果公平三方面內(nèi)容。一方面，個(gè)人所得稅費(fèi)用扣除應(yīng)堅(jiān)持公平、確定、便利、節(jié)省的原則，全面保障稅收負(fù)擔(dān)的合理性和公平性。另一方面，個(gè)人所得稅費(fèi)用扣除是對(duì)個(gè)人收入的再分配，因而要區(qū)分不同納稅人的實(shí)際情況，不同能力的納稅人承擔(dān)的稅負(fù)應(yīng)有所區(qū)別。

二、我國農(nóng)村地區(qū)個(gè)人所得稅費(fèi)扣除的效應(yīng)分析

我國學(xué)者針對(duì)個(gè)人所得稅費(fèi)用扣除進(jìn)行了討論，關(guān)于個(gè)人所得稅費(fèi)用扣除效應(yīng)的研究中，認(rèn)為應(yīng)包含減稅效應(yīng)和收入再分配效應(yīng)兩方面。

（一）減稅效應(yīng)

一方面，很多學(xué)者認(rèn)為個(gè)人所得稅標(biāo)準(zhǔn)的提高具有明顯的減稅效應(yīng)，有助于促進(jìn)社會(huì)福利的增加［1］，調(diào)整個(gè)人所得稅扣除標(biāo)準(zhǔn)實(shí)際上與通貨膨脹有密切關(guān)系，通過發(fā)揮個(gè)人所得稅的減稅效應(yīng)，在一定程度上有助于減輕通貨膨脹的影響。尤其是對(duì)于農(nóng)村地區(qū)的低收入人群而言，提高個(gè)人所得稅扣除標(biāo)準(zhǔn)具有一定的積極影響，符合低收入人群的利益訴求。另一方面，從社會(huì)公平的視角來看，提高費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)的同時(shí)，納稅人稅后收入的再分配效力也發(fā)生了改變，工資分布的不平等程度依然在加深。縱觀我國近年來個(gè)人所得稅扣除的現(xiàn)狀，不同階層的稅負(fù)存在明顯差異，總體上看，個(gè)人所得稅的比重在稅收收入中的比重在增加，提高個(gè)人所得稅免征額在一定程度上緩解了中等收入和低收入人群的稅負(fù)，相較而言，對(duì)于中等收入人群的積極影響更明顯，而對(duì)于農(nóng)村地區(qū)的低收入人群來說，減輕其稅負(fù)的效果并不明顯。

（二）收入再分配效應(yīng)

十八大提出共享發(fā)展成果的基本觀點(diǎn)，這是社會(huì)公平的具體體現(xiàn)，也是當(dāng)前我國調(diào)整分配制度的總目標(biāo)和基本要求。共享發(fā)展成果就是要讓廣大農(nóng)村地區(qū)的居民享受更多的實(shí)惠，減低低收入人群的負(fù)擔(dān)，增加中等收入人群的數(shù)量，同時(shí)也在一定程度上限制高收入人群的收入。按照我國收入分配的基本原則，分配制度的公平性不僅體現(xiàn)在初次分配上，還體現(xiàn)在再次分配之中，尤其是在再分配領(lǐng)域中要發(fā)揮稅收的積極調(diào)解作用。在保護(hù)居民合法勞動(dòng)所得的基礎(chǔ)上，提高勞動(dòng)報(bào)酬在居民初次分配中的比重。我國目前在調(diào)解個(gè)人所得稅收入方面主要通過調(diào)整平均稅率來實(shí)現(xiàn)，有學(xué)者研究指出，個(gè)人所得稅費(fèi)扣除標(biāo)準(zhǔn)的調(diào)整對(duì)財(cái)政收入和收入分配的影響不是很大，但會(huì)嚴(yán)重影響個(gè)人所得稅財(cái)政功能的發(fā)揮。也有學(xué)者通過實(shí)證研究得出，個(gè)人所得稅費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)的調(diào)整對(duì)于調(diào)節(jié)收入分配具有積極影響，能夠促使中低收入人群獲益，進(jìn)而逐漸提升個(gè)人所得稅累進(jìn)性水平［2］。

三、當(dāng)前我國農(nóng)村地區(qū)個(gè)人所得稅費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)中的不公平現(xiàn)象

我國經(jīng)濟(jì)的迅猛發(fā)展，人們的生活水平不斷提高，但與此同時(shí)，城鄉(xiāng)之間的收入差距依然在拉大，因而，如何調(diào)解城鄉(xiāng)居民之間的收入差距成為社會(huì)廣泛關(guān)注的問題。從近15年的趨勢(shì)來看，我國個(gè)人所得稅呈現(xiàn)出了先上升后下降的過程，每一次調(diào)整的初衷都是為了調(diào)解收入差距，尤其是近年來，我國不斷調(diào)整個(gè)人所得稅費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)，反映出了稅收在調(diào)解收入分配中的積極作用。我國個(gè)人所得稅采用的是分類征收的辦法，但是由于個(gè)稅所得稅扣除標(biāo)準(zhǔn)要受到多種因素的影響，且我國不同地區(qū)經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平存在較大差異，城鄉(xiāng)之間存在較大差異，不同納稅人之間存在的個(gè)體差異等等，因而，個(gè)人所得稅扣除標(biāo)準(zhǔn)中依然出現(xiàn)了很多不公平的現(xiàn)象。

其一，個(gè)人所得稅費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)缺少對(duì)生產(chǎn)性要素和發(fā)展性要素的生活支出情況的考量。我國現(xiàn)行的個(gè)人所得稅費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)主要以滿足人的基本生活需要為重點(diǎn)考慮因素，如衣食住行等基本要素，但是對(duì)于人們的生產(chǎn)性要素和發(fā)展性要素考慮的不夠全面，如交通信息費(fèi)用，技能培訓(xùn)費(fèi)用、醫(yī)療費(fèi)用等［3］。從城鄉(xiāng)對(duì)比來看，城市社會(huì)保障明顯要優(yōu)于農(nóng)村地區(qū)的社會(huì)保障，尤其是在醫(yī)療保障和養(yǎng)老保障方面，雖然我國近年來出臺(tái)了一些針對(duì)農(nóng)村地區(qū)社會(huì)保障的政策，但是農(nóng)村合作醫(yī)療制度與城鎮(zhèn)醫(yī)療保險(xiǎn)相比，并不能有效解決農(nóng)村居民的醫(yī)療問題，在養(yǎng)老方面，農(nóng)村地區(qū)的養(yǎng)老負(fù)擔(dān)更重，多數(shù)農(nóng)村居民是沒有養(yǎng)老保險(xiǎn)的，所以養(yǎng)老負(fù)擔(dān)基本都在子女身上。據(jù)了解，除了上述的醫(yī)療和養(yǎng)老問題以外，教育同樣是農(nóng)村家庭的主要負(fù)擔(dān)，雖然在總體數(shù)額上與城市居民對(duì)于子女的教育支出相比較小，但是在家庭總支出中的比例確實(shí)非常高的。國家對(duì)于個(gè)人所得稅基準(zhǔn)的限制，在一定程度上體現(xiàn)了社會(huì)公平，促進(jìn)了個(gè)人履行社會(huì)義務(wù)，但從城鄉(xiāng)對(duì)比來看，對(duì)于解決農(nóng)村地區(qū)的收入問題作用較小。

其二，個(gè)人所得稅費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)缺乏對(duì)家庭的綜合考量。人具有自然屬性和社會(huì)屬性，隨著人類社會(huì)的發(fā)展進(jìn)步，人們的社會(huì)屬性越來越受到關(guān)注，其中養(yǎng)老問題是當(dāng)今社會(huì)必然要面臨的一大難題。人口老齡化問題已經(jīng)十分突出，很多中年人已經(jīng)開始面臨上有四老，下有兩小的家庭負(fù)擔(dān)，他們?cè)谌粘Ｉ钪行枰Ц娥B(yǎng)老費(fèi)用、撫養(yǎng)子女的費(fèi)用和個(gè)人發(fā)展的費(fèi)用，而當(dāng)前的個(gè)人所得稅費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)并沒有充分考慮到自然人的這些社會(huì)屬性，這也就反映出個(gè)人所得稅扣除標(biāo)準(zhǔn)并沒有做到充分的公平。此外，費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)在各類所得稅征收中是不同的，也就出現(xiàn)了納稅人之間的橫向不公平問題，尤其是工資、薪金的征稅與對(duì)個(gè)體業(yè)主、企事業(yè)單位的費(fèi)用扣除之間存在不公平現(xiàn)象。

其三，個(gè)人所得稅費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)缺乏對(duì)地區(qū)差異的考量。受自然地理環(huán)境、歷史條件、政策措施等因素的影響，不同地區(qū)之間經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平、基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)、居民薪資水平、物價(jià)水平存在明顯差異。目前我國的個(gè)人所得稅費(fèi)用扣除實(shí)施全國統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)，這對(duì)于不同物價(jià)水平地區(qū)的居民來說具有一定的不公平性，對(duì)于物價(jià)水平高的地區(qū)來說，收入較低但生活支出高的居民負(fù)擔(dān)更重，對(duì)于物價(jià)水平低的地區(qū)來說，高收入者的稅負(fù)反而有所減低，在這樣的情況下，稅收在調(diào)節(jié)納稅人收入中的效果不明顯。因而，從社會(huì)公平理論視角出發(fā)，個(gè)人所得稅費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)要綜合考慮不同生活水平、物價(jià)水平之間的差異，尤其是針對(duì)城鎮(zhèn)地區(qū)和農(nóng)村地區(qū)，可以采取在全國統(tǒng)一扣除標(biāo)準(zhǔn)的基礎(chǔ)上，針對(duì)不同地區(qū)的實(shí)際情況，允許在20%幅度內(nèi)進(jìn)行調(diào)整。

四、社會(huì)公平視角下優(yōu)化個(gè)人所得稅費(fèi)用扣除制度的建議

隨著我國稅收政策的調(diào)整，尤其是通過提高個(gè)人所得稅扣除標(biāo)準(zhǔn)的方式來調(diào)整收入分配，并不能完全實(shí)現(xiàn)社會(huì)公平分配的目標(biāo)，對(duì)于廣大農(nóng)村地區(qū)的低收入人群來說，調(diào)解收入分配的效果一般。個(gè)人所得稅的繳納應(yīng)充分考慮家庭因素、地區(qū)因素、物價(jià)因素等，只有真實(shí)反映出納稅人的真實(shí)水平，才能更好的體現(xiàn)收入分配的公平性。

（一）實(shí)施“收入綜合、分類扣除”

提高個(gè)人所得稅費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)能夠在一定程度上讓中低收入人群受益，但受我國個(gè)人所得稅制的影響，高收入人群的納稅額也會(huì)減低，進(jìn)而導(dǎo)致更大的不公平。因此，學(xué)者建議不能單純的提高個(gè)稅起征點(diǎn)，而是要實(shí)施“收入綜合、分類扣除”的個(gè)稅管理辦法［4］。

成本費(fèi)用扣除。成本費(fèi)用主要包括差旅、交通、教育等費(fèi)用，成本費(fèi)用扣除可以依照國情而定，以美國為例，其采取的是以歸屬為原則的靈活扣除策略，將成本費(fèi)用分為業(yè)務(wù)因素和非業(yè)務(wù)因素的情況，實(shí)施了分類扣除的方法，但同時(shí)也加大了稅務(wù)工作的難度。以奧地利為例，考慮職業(yè)教育費(fèi)用、保險(xiǎn)費(fèi)用、醫(yī)療費(fèi)用等的指支出，實(shí)施特殊扣除辦法，此外，對(duì)于不同職業(yè)的人群，其應(yīng)扣除的個(gè)人所得稅費(fèi)用不同，如對(duì)音樂家、新聞?dòng)浾?、?jīng)銷商代理等制定了相應(yīng)的扣除比例和最高限額。

生計(jì)費(fèi)用扣除。生計(jì)費(fèi)用主要是考慮家庭因素，如家庭成員人數(shù)，老年人口數(shù)量，子女人口數(shù)量等，將家庭因素列入個(gè)人所得稅費(fèi)用扣除考慮的因素之中，才能更好充分的體現(xiàn)不同地區(qū)居民的分配公平。在美國，可供納稅人可以按照自身情況自行選擇稅費(fèi)扣除方式，主要有標(biāo)準(zhǔn)扣除和分項(xiàng)扣除兩種，標(biāo)準(zhǔn)扣除的金額要結(jié)合是通貨膨脹的實(shí)際情況進(jìn)行動(dòng)態(tài)調(diào)整。實(shí)施分項(xiàng)分類的可以按照未婚個(gè)人申報(bào)、夫妻各自申報(bào)或共同申報(bào)等形式納稅。此外，德國、奧地利、比利時(shí)等多個(gè)國家均將家庭子女?dāng)?shù)量和贍養(yǎng)人數(shù)等因素納入到所得稅扣除之中，并規(guī)定了具體的扣稅數(shù)額，以減輕家庭贍養(yǎng)人口數(shù)多造成的經(jīng)濟(jì)困難和壓力。

特殊納稅人的費(fèi)用扣除。實(shí)施分類扣除就是要考慮不同人群的特殊情況，設(shè)立特別扣除制度有助于更充分的體現(xiàn)社會(huì)公平，這也是當(dāng)前很多發(fā)達(dá)國家采取的主要做法。舉例而言，英國專門設(shè)立了盲人寬免額，并逐漸提升了寬免額的標(biāo)準(zhǔn)。韓國對(duì)于擁有20歲以下子女，6歲以下子女的家庭制定了生計(jì)扣除規(guī)定和附加扣除規(guī)定。結(jié)合我國的國情，由于當(dāng)前我國正在實(shí)施積極的二胎政策，設(shè)計(jì)升級(jí)費(fèi)用扣除或?qū)Χゼ彝?shí)施特殊照顧更有利于政策的實(shí)施，也有助于減輕現(xiàn)代家庭贍養(yǎng)子女的負(fù)擔(dān)；同時(shí)對(duì)于農(nóng)村地區(qū)的居民，要重點(diǎn)考慮其稅負(fù)水平，制定特殊的減免政策，以促進(jìn)更多的低收入人群享受發(fā)展成果，最大限度的體現(xiàn)稅負(fù)公平。

通過實(shí)施上述“收入綜合、分類扣除”的辦法，體現(xiàn)了以家庭為的單位征稅的理念，同時(shí)也是一種按照能力負(fù)擔(dān)稅負(fù)的公平性原則。此外，分類扣除措施的實(shí)施還要考慮不同地區(qū)，尤其是城鄉(xiāng)之間經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平的差異，考慮到城鄉(xiāng)居民的生活成本，確定更適合農(nóng)村地區(qū)的個(gè)人所得稅費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)。

（二）個(gè)人所得稅費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)的動(dòng)態(tài)調(diào)整

個(gè)人所得稅費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)不是一成不變的，而應(yīng)是在不斷做出動(dòng)態(tài)調(diào)整的，針對(duì)當(dāng)前我國個(gè)人所得稅費(fèi)用扣除方式單一的問題，要建立彈性的調(diào)整機(jī)制。首先，個(gè)人所得稅扣除標(biāo)準(zhǔn)的調(diào)整要以物價(jià)水平和家庭消費(fèi)水平為主要參照，靈活設(shè)計(jì)。堅(jiān)持據(jù)實(shí)扣除原則，并賦予扣除標(biāo)準(zhǔn)一定的彈性，如針對(duì)城鎮(zhèn)地區(qū)和農(nóng)村地區(qū)可以實(shí)施不同的扣除標(biāo)準(zhǔn)。其次，個(gè)人所得稅扣除標(biāo)準(zhǔn)要與CPI漲幅等經(jīng)濟(jì)指標(biāo)掛鉤，參考德國的做法是每年都會(huì)調(diào)整一次，美國也會(huì)結(jié)合通貨膨脹情況適時(shí)調(diào)整，減輕人們的生活壓力，同時(shí)，以統(tǒng)計(jì)部門對(duì)消費(fèi)價(jià)格統(tǒng)計(jì)和人均工資的實(shí)際水平為依據(jù)，建立與生計(jì)扣除相關(guān)的動(dòng)態(tài)調(diào)整機(jī)制［5］。再次，為保障個(gè)人所得稅扣除的有效實(shí)施，發(fā)揮其對(duì)居民收入的調(diào)解作用，還應(yīng)建立個(gè)人涉稅信息的聯(lián)網(wǎng)體系，以便全面掌握居民個(gè)人所得稅的繳納情況。通過實(shí)施全國聯(lián)網(wǎng)，一方面，能夠更清晰、全面的掌握不同地區(qū)居民的涉稅信息，了解其個(gè)人的收入和經(jīng)濟(jì)水平，為個(gè)人所得稅的調(diào)整提供參考；另一方面，有助于增強(qiáng)居民的納稅意識(shí)，有效避免高收入人群避稅的現(xiàn)象。同時(shí)對(duì)于按時(shí)足額納稅的人予以獎(jiǎng)勵(lì)，對(duì)于偷逃稅的人進(jìn)行嚴(yán)厲懲罰，建立個(gè)人誠信檔案等。換句話說，嚴(yán)格人們的納稅義務(wù)，也是一種社會(huì)公平的體現(xiàn)，尤其是針對(duì)個(gè)別超高收入人群的逃稅現(xiàn)象，應(yīng)嚴(yán)厲整頓。

綜上所述，個(gè)人所得稅費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)的調(diào)整是為了更好地調(diào)解居民的分配收入，是推進(jìn)社會(huì)公平的體現(xiàn)，對(duì)于減少中低收入人群的稅收負(fù)擔(dān)具有一定的積極作用。但是，另一方面，我們也應(yīng)看到，單一調(diào)整個(gè)人所得稅費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)對(duì)于減輕低收入人群生活壓力的作用是有限的，目前個(gè)人所得稅征費(fèi)用扣除體制仍存在很多不完善的地方和不公平現(xiàn)象，尤其是對(duì)于農(nóng)村地區(qū)居民來說，與城市居民的差距依然在拉大，如何更充分的體現(xiàn)稅收對(duì)均衡貧富差距的調(diào)解作用，還需要建立分類征收、動(dòng)態(tài)化調(diào)整等機(jī)制。