■汪 葵

路徑選擇的偏差或方式方法的錯誤，無論你如何的努力，也難以達到希望的彼岸。

2010年10月12日由中央辦公廳、國務院辦公廳印發(fā)的《黨政主要領導干部與國有企業(yè)領導人員經(jīng)濟責任審計的規(guī)定》，2014年4月27日由中央紀委機關、中央組織部、中央編辦、監(jiān)察部、人力資源社會保障部、審計署、國資委發(fā)布了《黨政主要領導干部與國有企業(yè)領導人員經(jīng)濟責任審計實施細則》（以下簡稱《細則》），并于發(fā)布之日實施。從執(zhí)行的情況來看，以及本人觀察到現(xiàn)象來看，并沒有完全達到《細則》規(guī)定的預期效果，出現(xiàn)了一些讓人費解的現(xiàn)象。主要表現(xiàn)在一些地方黨委、政府換屆時，大批更換地方或部門主要領導時，造成了審計機關無法及時對其進行經(jīng)濟責任審計，有些領導干部（主要是黨委、政府的主要領導）離任一年有余而未進行審計，使經(jīng)濟責任審計結(jié)果報告為“有部門與單位，將其作為考核、任免、獎懲被審計領導干部的重要依據(jù)”的作用大打折扣，也使經(jīng)濟責任審計在形式上給人留下了流于形式的印象，從而使經(jīng)濟責任審計陷入了讓人很難理解的困局。同時，在依法治國，依法行政的背景下，也使審計機關依法審計形象，及審計機關的監(jiān)督作用受損。本文試圖從現(xiàn)代審計的起源，經(jīng)濟責任審計的來由，兩個主要方面來分析當前經(jīng)濟責任審計形成困局的成因。

一、現(xiàn)代審計的起源

正如大家都知道的，一般的教科書都認為現(xiàn)代審計的起源，是自由市場經(jīng)濟發(fā)展到一定程度的產(chǎn)物。隨著科學技術(shù)水平不斷提高，生產(chǎn)力的不斷發(fā)展，社會化大生產(chǎn)的時代到來，必然出現(xiàn)生產(chǎn)資料（用現(xiàn)在的話說就是資本）的所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)的分離。這時，所有者與經(jīng)營者形成了一對矛盾的統(tǒng)一體，所有者就需要委托第三方以依法、獨立、客觀、公正立場，按照公認的標準和國家的法律法規(guī)對經(jīng)營者使用所有者的資本的經(jīng)營情況進行評估，于是就產(chǎn)生了現(xiàn)代審計。同時，也隨著社會的不斷發(fā)展與文明的不斷進步，對政府及其部門的財政財務收支情況進行評估也有著迫切需要，國家審計也就應運而生了。所以現(xiàn)代審計的本質(zhì)就是對財政財務收支活動的真實性、合法性與效益性，按照公認標準和國家的法律法規(guī)進行評估，從而確保國民經(jīng)濟和社會平穩(wěn)、健康運行，促進廉政建設，促使財政資金的使用發(fā)揮最大的經(jīng)濟效益與社會效益。

縱觀《細則》對地方各級黨委和政府主要領導的審計主要內(nèi)容，除了《中華人民共和國審計法》，及《中華人民共和國審計法實施細則》規(guī)定的對政府及其部門的財政財務預決算審計，及對國有企業(yè)與國有控股的企業(yè)的財務收支審計的內(nèi)容，還加上了“貫徹執(zhí)行黨和國家、上級黨委和政府重大經(jīng)濟方針政策及決策部署情況，重大經(jīng)濟決策情況，自然資源資產(chǎn)的開發(fā)利用和保護、生態(tài)環(huán)境保護以及民生改善等情況，機構(gòu)設置、編制使用以及有關規(guī)定的執(zhí)行情況；政府投資和以政府投資為主的重大項目的研究、決策及建設管理等情況；等”。這部分有的內(nèi)容與現(xiàn)代審計產(chǎn)生的前提條件及其本質(zhì)內(nèi)在要求不太相關聯(lián)，況且，這部分內(nèi)容有的是黨委部門與政府部門的日常管理與監(jiān)督工作。而審計監(jiān)督只是國家監(jiān)督體系中一個在財政財務方面監(jiān)督的子系統(tǒng)。從現(xiàn)實中的觀察來看，以及邏輯方面來看，一個地方各級黨委或政府的主要領導對本級財政預決算，及黨委部門和政府部門，以及黨政部門的下屬單位的具體的財政財務收支不真實和不合法的種種違規(guī)違紀行為是沒有任何顯性的、相關的聯(lián)系。從理論上講，每個部門、每個單位是獨立法人，都有其法人代表，其法人代表才是部門及單位的財政財務收支情況的實際負責人。至于“政府投資和以政府投資為主的重大項目的研究決策情況等有關內(nèi)容”，由國家審計機關來界定與評介，已超越了《審計法》賦予國家審計機關的職責，也與現(xiàn)代審計產(chǎn)生的前提條件及其本質(zhì)的內(nèi)在要求不相符合，在目前現(xiàn)實階段中可操作性不強。

二、經(jīng)濟責任審計的來由

1986年 9月 15日，在當時的社會經(jīng)濟背景條件下，中共中央、國務院發(fā)布了《全民所有制工業(yè)企業(yè)廠長工作條例》，并于當年 10月 1日起執(zhí)行。其中規(guī)定“廠長離任前，企業(yè)主管機關（或會同干部管理機關）可以提請審計機關對廠長進行經(jīng)濟責任審計評議”。同時，國家審計署發(fā)文要求全國各級審計機關開展試點工作。各地審計機關試行廠長（經(jīng)理）離任經(jīng)濟責任審計的主要內(nèi)容為“主要審計廠長（經(jīng)理）任期內(nèi)貫徹執(zhí)行國家財經(jīng)方針、政策、法規(guī)和規(guī)章制度的情況；企業(yè)的財務收支是否遵規(guī)守法，有無截留國家財政收入，鉆改革空子為小團體和個人謀私利的問題，盈虧是否真實，有無虛盈、潛虧、掛賬的問題；經(jīng)濟效益是否達到任期目標，有關產(chǎn)值、產(chǎn)量、質(zhì)量、成本費用、稅利等指標是否完成；國家資財是否完整，有無損失和鋪張浪費的問題；固定資金、流動資金增減變化以及各項專用基金提取使用的是否符合規(guī)定；企業(yè)自我發(fā)展后勁是增強還是削弱等”。從其內(nèi)容看，主要與資金（即資本）的財務活動的真實性、合法性效益性相關。國家作為生產(chǎn)資料的所有者對經(jīng)營者即廠長（經(jīng)理）的離任審計，與現(xiàn)代審計產(chǎn)生前提條件及其本質(zhì)的內(nèi)在要求基本相符合，且經(jīng)濟責任明確而又容易劃分清楚。

1999年5月 24日，中共中央辦公廳、國務院辦公廳印發(fā)《縣級以下黨政領導干部任期經(jīng)濟責任審計暫行規(guī)定》與《國有企業(yè)及國有控股企業(yè)領導人員任期經(jīng)濟責任審計暫行規(guī)定》，并于發(fā)布之日起實施。審計署于是 2000年 12月 25日發(fā)布了此兩個規(guī)定的實施細則。此兩個規(guī)定實施細則的審計內(nèi)容，根據(jù)當時的社會經(jīng)濟背景條件，基本上是嫁接了對廠長（經(jīng)理）離任經(jīng)濟責任審計的，其審計對象均為一個獨立的法人，其法人代表的經(jīng)濟責任也是明確而具體的，也容易劃分清楚，與現(xiàn)代審計產(chǎn)生的前提條件及其本質(zhì)的內(nèi)在要求也基本相符合。

2010年10月12日中央辦公廳、國務院辦公廳關于印發(fā)《黨政主要領導干部和國有企業(yè)領導人員經(jīng)濟責任審計規(guī)定》。2014年4月27日由中央紀委機關、中央組織部、中央編辦、監(jiān)察部、人力資源社會保障部、審計署、國資委發(fā)布了其實施細則。此細則中對地方各級黨委和政府主要領導的審計內(nèi)容，有的與現(xiàn)代審計的產(chǎn)生前提條件及其本質(zhì)的內(nèi)在要求不完全符合。因此，在現(xiàn)實條件下實施，就出現(xiàn)了讓人很難理解的現(xiàn)象。

按照當前依法治國、依法行政、依法監(jiān)督的要求，根據(jù)《中華人民共和國憲法》、《中華人民共和國審計法》，以及國家審計機關監(jiān)督是國家整個監(jiān)督體系中的一個子系統(tǒng)的實際情況，結(jié)合審計產(chǎn)生的前提條件及內(nèi)在的本質(zhì)要求，當前的經(jīng)濟責任審計，應當選擇限于一個可考量的實體法人及法人代表之內(nèi)的路徑，才能避免產(chǎn)生上述讓人費解的困局，也能夠發(fā)揮國家審計機關最大的監(jiān)督作用。