方飛虎

國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布了《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表（A類,2017年版）》的公告（國(guó)家稅務(wù)總局公告2017年第54號(hào)）,其中對(duì)《A105070捐贈(zèng)支出及納稅調(diào)整明細(xì)表》進(jìn)行了較大幅度的修訂。為落實(shí)公益性支出企業(yè)所得稅稅前結(jié)轉(zhuǎn)扣除政策,便于納稅人更好的理解和遵從,2018年2月11日,財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布了《關(guān)于公益性捐贈(zèng)支出企業(yè)所得稅稅前結(jié)轉(zhuǎn)扣除有關(guān)政策的通知》（財(cái)稅[2018]15號(hào)）,進(jìn)一步明確了公益性捐贈(zèng)支出三年跨年結(jié)轉(zhuǎn)的起算年度、當(dāng)年扣除限額、結(jié)轉(zhuǎn)扣除順序等具體計(jì)算方法。但由于該政策變化較大且結(jié)轉(zhuǎn)扣除方法不同于廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)的結(jié)轉(zhuǎn)扣除,許多企業(yè)財(cái)務(wù)人員在納稅申報(bào)工作中思路不清晰,對(duì)《A105070捐贈(zèng)支出及納稅調(diào)整明細(xì)表》的填寫更是一籌莫展。筆者查閱了很多報(bào)刊雜志以及網(wǎng)絡(luò)上發(fā)表的相關(guān)文章,發(fā)現(xiàn)也存在諸多模糊的、甚至不正確的解讀。為此,本文以近期網(wǎng)絡(luò)上廣為傳播的《捐贈(zèng)支出跨年如何結(jié)轉(zhuǎn)？4個(gè)案例教會(huì)您！》（一下簡(jiǎn)稱《教會(huì)您》一 文 ）（http：//bai jiahao.baidu.com/s?id=1594998977784771069&wfr=spider&for=pc）納稅輔導(dǎo)文章為例,作一分析點(diǎn)評(píng)和重新計(jì)算填報(bào),以期為企業(yè)財(cái)務(wù)人員公對(duì)益性捐贈(zèng)支出結(jié)轉(zhuǎn)扣除的計(jì)算與填報(bào)有所幫助。

A105070捐贈(zèng)支出及納稅調(diào)整明細(xì)表（2017年度）（萬(wàn)元）

A105000納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表（2017年度）（萬(wàn)元）

案例1：

A企業(yè)2017年利潤(rùn)總額100萬(wàn)元,通過(guò)公益性社會(huì)團(tuán)體向某地區(qū)失學(xué)兒童捐款16萬(wàn)元,自行向?yàn)?zāi)區(qū)捐款5萬(wàn)元。

《教會(huì)您！》一文2017年度兩表的填列是正確的。

案例2：

A105070捐贈(zèng)支出及納稅調(diào)整明細(xì)表（2018年度）（萬(wàn)元）

A105000納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表（2018年度）（萬(wàn)元）

A105070捐贈(zèng)支出及納稅調(diào)整明細(xì)表（2019年度）（萬(wàn)元）

A105000納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表（2019年度）（萬(wàn)元）

企業(yè)2018年利潤(rùn)總額100萬(wàn)元,通過(guò)公益性社會(huì)團(tuán)體向某貧困地區(qū)捐款11萬(wàn)元。

《教會(huì)您！》一文2018年度兩表的填列有誤,正確的填列如下：

《教會(huì)您！》一文之所以《A105070捐贈(zèng)支出及納稅調(diào)整明細(xì)表》填列有誤,是因?yàn)槠錄]有很好理解財(cái)稅 [2018]15號(hào)文第四條“企業(yè)在對(duì)公益性捐贈(zèng)支出計(jì)算扣除時(shí),應(yīng)先扣除以前年度結(jié)轉(zhuǎn)的捐贈(zèng)支出,再扣除當(dāng)年發(fā)生的捐贈(zèng)支出”的規(guī)定,在結(jié)轉(zhuǎn)扣除的順序上出現(xiàn)了錯(cuò)誤。A企業(yè)2018年度匯算清繳時(shí)按稅收規(guī)定計(jì)算的扣除限額的12萬(wàn)元首先應(yīng)該扣除2017年度結(jié)轉(zhuǎn)可扣除的捐贈(zèng)額4萬(wàn)元,余下的8萬(wàn)元再扣除2018年度（當(dāng)年）發(fā)生的捐贈(zèng)支出,未扣除完的3萬(wàn)元（11-8）填列在第7列“可結(jié)轉(zhuǎn)以后年度扣除的捐贈(zèng)額”欄中,繼續(xù)結(jié)轉(zhuǎn)以后三年內(nèi)（2019-2021）扣除。這也正是《公益性捐贈(zèng)支出企業(yè)所得稅稅前結(jié)轉(zhuǎn)扣除新政》的主要利好之一,也是與早已施行的職工教育經(jīng)費(fèi)、廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)“先扣除當(dāng)年,再扣除以前年度結(jié)轉(zhuǎn)”的扣除方式最大不同,這一點(diǎn)實(shí)務(wù)上要特別引起注意。

《教會(huì)您！》一文《A105000納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表》填列有誤,主要是其填表時(shí)只反映了調(diào)增調(diào)減相抵后的差額,沒有全面反映其相應(yīng)的“調(diào)增金額”與“調(diào)減金額”。2014舊版《A105000納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表》第17行第4列“調(diào)減金額”欄用“*”標(biāo)注,也就是說(shuō),從稅法上沒有調(diào)減事項(xiàng),或者從立法意圖上說(shuō)就根本不允許調(diào)減情況的存在。而2017新版《A105000納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表》第17行第4列“調(diào)減金額”欄已經(jīng)刪除了“*”這一標(biāo)注,從立法上認(rèn)可了調(diào)減情況的存在,也就是說(shuō)允許填報(bào)納稅調(diào)減金額,這也正是《A105000納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表》2014舊版與2017新版的區(qū)別所在。因此,不能只填寫“調(diào)減金額”1萬(wàn)元（調(diào)增3萬(wàn)-調(diào)減4萬(wàn)）,而應(yīng)分別填列“調(diào)增金額”3萬(wàn)元與“調(diào)減金額”4萬(wàn)元。

A105070捐贈(zèng)支出及納稅調(diào)整明細(xì)表（2020年度）（萬(wàn)元）

A105000納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表（2020年度）（萬(wàn)元）

案例3：

A企業(yè)2019年利潤(rùn)總額100萬(wàn)元,通過(guò)公益性社會(huì)團(tuán)體向某貧困地區(qū)捐款15萬(wàn)元,自行向?yàn)?zāi)區(qū)捐款4萬(wàn)元。

《教會(huì)您！》一文對(duì)2019年度兩表的填列同樣有誤,正確的填列如下：《教會(huì)您！》一文《A105070捐贈(zèng)支出及納稅調(diào)整明細(xì)表》填列有誤的原因與2018年度相同,是結(jié)轉(zhuǎn)扣除順序上出錯(cuò)。A企業(yè)2019年度匯算清繳時(shí)按稅收規(guī)定計(jì)算的扣除限額的12萬(wàn)元首先應(yīng)該扣除2018年度結(jié)轉(zhuǎn)可扣除的捐贈(zèng)額3萬(wàn)元,余下的9萬(wàn)元再扣除2019年度（當(dāng)年）發(fā)生的捐贈(zèng)支出,未扣除完的6萬(wàn)元（15-9）填列在第7列“可結(jié)轉(zhuǎn)以后年度扣除的捐贈(zèng)額”欄中,繼續(xù)結(jié)轉(zhuǎn)以后三年內(nèi)（2020-2022）扣除。

同樣《A105000納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表》也不能只填寫調(diào)增調(diào)減相抵后的差額,“調(diào)增金額”7萬(wàn)元（調(diào)增10萬(wàn)-調(diào)減3萬(wàn)）,而應(yīng)相應(yīng)填列“調(diào)增金額”10萬(wàn)元與“調(diào)減金額”3萬(wàn)元。

案例4：

A企業(yè)2020年利潤(rùn)總額100萬(wàn)元,通過(guò)公益性社會(huì)團(tuán)體向某貧困地區(qū)捐款8萬(wàn)元。

《教會(huì)您！》一文《A105070捐贈(zèng)支出及納稅調(diào)整明細(xì)表》填列有誤的原因均為結(jié)轉(zhuǎn)扣除順序上出錯(cuò)。A企業(yè)2020年度匯算清繳時(shí)按稅收規(guī)定計(jì)算的扣除限額的12萬(wàn)元首先應(yīng)該扣除2019年度結(jié)轉(zhuǎn)可扣除的捐贈(zèng)額6萬(wàn)元,余下的6萬(wàn)元再扣除2020年度（當(dāng)年）發(fā)生的捐贈(zèng)支出,未扣除完的2萬(wàn)元（8-6）填列在第7列“可結(jié)轉(zhuǎn)以后年度扣除的捐贈(zèng)額”欄中,繼續(xù)結(jié)轉(zhuǎn)以后三年內(nèi)（2021-2023）扣除。

同樣《A105000納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表》也不能只填寫調(diào)增調(diào)減相抵后的差額,“調(diào)減金額”4萬(wàn)元（調(diào)增2萬(wàn)-調(diào)減6萬(wàn)）,而應(yīng)相應(yīng)填列“調(diào)增金額”2萬(wàn)元與“調(diào)減金額”6萬(wàn)元。

《教會(huì)您！》一文最后告知財(cái)務(wù)人員“需要注意的是,虧損企業(yè)的公益性捐贈(zèng)支出,不能在稅前扣除”。這個(gè)說(shuō)法也不夠嚴(yán)謹(jǐn)。因?yàn)樘潛p企業(yè)的公益性捐贈(zèng)支出盡管不能在當(dāng)年稅前扣除,但也同樣可以結(jié)轉(zhuǎn)以后三年內(nèi)在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。所以,不能絕對(duì)地說(shuō)不能在稅前扣除,這也是和修改前老稅收政策的又一不同之處。