肖凱麗 薄建奎

【摘要】在大智慧虛假陳述案件判決中，立信會(huì)計(jì)師事務(wù)所與大智慧承擔(dān)連帶賠償責(zé)任，這一判例將會(huì)對(duì)今后會(huì)計(jì)師事務(wù)所的執(zhí)業(yè)質(zhì)量、審計(jì)定價(jià)、客戶(hù)選擇以及審計(jì)保險(xiǎn)等策略產(chǎn)生重要影響，并對(duì)我國(guó)審計(jì)行業(yè)和資本市場(chǎng)的發(fā)展具有重要意義。

【關(guān)鍵詞】會(huì)計(jì)師事務(wù)所 連帶責(zé)任 審計(jì)

2017年8月18日，上海大智慧股份有限公司（“大智慧”）披露其因虛增收入被證監(jiān)會(huì)處以行政處罰，在投資者虛假陳述索賠案件中敗訴。法院判決認(rèn)為系統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)為30%，即以全部投資差額損失的70%作為大智慧公司應(yīng)當(dāng)賠償?shù)耐顿Y者差額損失。立信會(huì)計(jì)師事務(wù)所因?yàn)樵趯徲?jì)過(guò)程中存在未對(duì)銷(xiāo)售與收款業(yè)務(wù)中已關(guān)注到的異常事項(xiàng)執(zhí)行必要的審計(jì)程序等五項(xiàng)違法行為作為共同被告承擔(dān)連帶清償責(zé)任。這一做法主要是為了防范大智慧后續(xù)沒(méi)有償付能力，最大限度保護(hù)投資者的合法權(quán)益。

在上市公司財(cái)務(wù)造假、虛假陳述案例中，投資者向會(huì)計(jì)師事務(wù)所索賠的情況較少。這是繼“藍(lán)田造假案”之后，又一例判決會(huì)計(jì)師事務(wù)所為上市公司虛假陳述承擔(dān)連帶清償責(zé)任的案例，本文將針對(duì)這一判例對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所造成的影響，以及對(duì)我國(guó)經(jīng)濟(jì)以及審計(jì)環(huán)境的重要意義作出闡述。

一、案例背景

現(xiàn)今社會(huì)，投資者風(fēng)險(xiǎn)和法制意識(shí)越來(lái)越強(qiáng)，審計(jì)報(bào)告的質(zhì)量越來(lái)越被重視，但被投資者的造假情況卻不斷。會(huì)計(jì)師事務(wù)所作為一個(gè)中立社會(huì)監(jiān)督機(jī)構(gòu)，提供審計(jì)服務(wù)的同時(shí)還要承擔(dān)社會(huì)責(zé)任，在我國(guó)社會(huì)中扮演著重要角色的會(huì)計(jì)師事務(wù)所已經(jīng)成為了一類(lèi)重要的市場(chǎng)主體。它為市場(chǎng)提供獨(dú)立的第三方的鑒證服務(wù)，同其他市場(chǎng)主體一樣，盈利是它生存和發(fā)展的基礎(chǔ)，但是它出具的鑒定意見(jiàn)具有權(quán)威性，對(duì)我國(guó)的經(jīng)濟(jì)運(yùn)行有著重要的影響，因此其業(yè)務(wù)收費(fèi)問(wèn)題得到了很多關(guān)注。近年來(lái)，在我國(guó)審計(jì)市場(chǎng)上，國(guó)際四大會(huì)計(jì)師事務(wù)所受到我國(guó)上市公司的普遍認(rèn)可，隨著注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的發(fā)展，我國(guó)本土?xí)?jì)師事務(wù)所為了求得生存，采取了業(yè)務(wù)項(xiàng)目收費(fèi)低于收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，接受數(shù)量超過(guò)勝任范圍以及出具虛假報(bào)告等低價(jià)競(jìng)爭(zhēng)策略，這使得審計(jì)行業(yè)混亂，其獨(dú)立性受到質(zhì)疑。

二、對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的影響

大智慧判例的出現(xiàn)必將對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的今后的行為和策略產(chǎn)生重大影響。

（一）審計(jì)質(zhì)量

在大智慧虛假陳述案件中，立信會(huì)計(jì)師事務(wù)所被判決承擔(dān)連帶責(zé)任主要是因?yàn)樽鳛榇笾腔?013年財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)機(jī)構(gòu)，在審計(jì)過(guò)程中存在違法行為，對(duì)其虛增利潤(rùn)120，666，086.37元的行為仍出具了標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告。被責(zé)令改正違法行為，業(yè)務(wù)收入70萬(wàn)元被沒(méi)收，罰款210萬(wàn)元。

這個(gè)判例將直接會(huì)直接對(duì)今后會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)質(zhì)量造成影響，如同本案例，如果在審計(jì)過(guò)程中不按照法定程序進(jìn)行，過(guò)失對(duì)企業(yè)造假的財(cái)務(wù)信息出具肯定意見(jiàn)，損害投資者的合法權(quán)益。不但會(huì)被投資者作為被告告上法庭，損害其公司聲譽(yù)，企業(yè)收取的審計(jì)收入將會(huì)被沒(méi)收，面臨巨額罰款。同時(shí)還會(huì)受到證監(jiān)會(huì)的行政處罰。會(huì)計(jì)師事務(wù)所在過(guò)去審計(jì)失敗的案例中主要承擔(dān)行政責(zé)任，很少涉及民事責(zé)任，自這個(gè)判例出現(xiàn)以后，以后還有可能面臨與違法企業(yè)承擔(dān)連帶民事侵權(quán)責(zé)任。違規(guī)的成本升高，必然會(huì)使會(huì)計(jì)師事務(wù)所在提供審計(jì)服務(wù)時(shí)避免出現(xiàn)違法違規(guī)行為，從而提高審計(jì)質(zhì)量。會(huì)計(jì)師事務(wù)所被稱(chēng)之“證券市場(chǎng)的守護(hù)神”，其“獨(dú)立、公正、權(quán)威”的職業(yè)形象深入人心，而其審計(jì)質(zhì)量是維持其獨(dú)立性、權(quán)威性的基礎(chǔ)，也是其存在的主要意義所在。近年來(lái)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所頻頻被卷入上市公司欺騙投資者的事件，其獨(dú)立性受到質(zhì)疑。提高審計(jì)質(zhì)量，保持其獨(dú)立性，對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所來(lái)說(shuō)，意義重大。

（二）審計(jì)定價(jià)

截至2016年3月31日，全國(guó)共有會(huì)計(jì)師事務(wù)所8381家，其中總所7369家，分所1012家。國(guó)際四大會(huì)計(jì)師事務(wù)所在我國(guó)審計(jì)領(lǐng)域占有較高的市場(chǎng)份額。我國(guó)本土的會(huì)計(jì)師事務(wù)所近些年數(shù)量增加較快，但客戶(hù)資源卻十分有限，為了繼續(xù)生存，事務(wù)所不得以采取低價(jià)策略來(lái)爭(zhēng)取客戶(hù)，而審計(jì)客戶(hù)在同等條件下也往往更青睞于服務(wù)收費(fèi)低的會(huì)計(jì)師事務(wù)所。然而，會(huì)計(jì)師事務(wù)所畢竟依靠盈利而生存和發(fā)展，要想在低預(yù)算下實(shí)現(xiàn)收益，很大程度上會(huì)通過(guò)降低審計(jì)質(zhì)量，縮小審計(jì)成本的方法。政府監(jiān)管部門(mén)通常用批評(píng)通告的方式來(lái)處理此類(lèi)事情，處罰力度相對(duì)于損失的客戶(hù)而言，會(huì)計(jì)師事務(wù)所通常會(huì)繼續(xù)實(shí)行低價(jià)策略，導(dǎo)致低價(jià)競(jìng)爭(zhēng)現(xiàn)象廣泛存在在我國(guó)審計(jì)行業(yè)里。而民事的連帶侵權(quán)責(zé)任迫使會(huì)計(jì)師事務(wù)所避免通過(guò)降低審計(jì)質(zhì)量來(lái)盈利，審計(jì)質(zhì)量又需要合理的價(jià)格來(lái)保障，在一定程度上也就避免了會(huì)計(jì)事務(wù)所之間低價(jià)競(jìng)爭(zhēng)問(wèn)題。審計(jì)服務(wù)作為一種特殊的服務(wù)形式，它的定價(jià)除了受供需的影響之外，更應(yīng)該受到審計(jì)服務(wù)的復(fù)雜程度、會(huì)計(jì)師事務(wù)所承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)等因素的影響，減少了低價(jià)競(jìng)爭(zhēng)將有利于審計(jì)服務(wù)定價(jià)科學(xué)化。

（三）審計(jì)保險(xiǎn)制度

隨著資本市場(chǎng)的發(fā)展，公司對(duì)外提供的財(cái)務(wù)信息，尤其是上市公司發(fā)布的年度報(bào)告，越來(lái)越受到投資者以及利益相關(guān)者的重視，這使得對(duì)會(huì)計(jì)事務(wù)所出具審計(jì)報(bào)告的依賴(lài)度越來(lái)越高。審計(jì)意見(jiàn)的結(jié)果，除了會(huì)影響到公司的形象，更重要的是會(huì)影響公司的股價(jià)，間接的影響了股東的收益，這同時(shí)也意味著作為社會(huì)審計(jì)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所肩上承擔(dān)的責(zé)任越來(lái)越大，面臨投資者索賠的風(fēng)險(xiǎn)也越來(lái)越大。對(duì)事務(wù)所來(lái)說(shuō)，風(fēng)險(xiǎn)是審計(jì)固有的屬性，無(wú)論審計(jì)人員怎么努力都無(wú)法完全消除審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。本身就是帶有風(fēng)險(xiǎn)的審計(jì)服務(wù)，而又要承擔(dān)重大的社會(huì)責(zé)任，以后還有可能承擔(dān)民事責(zé)任。因而，會(huì)計(jì)師事務(wù)所風(fēng)險(xiǎn)的增大會(huì)使會(huì)計(jì)師事務(wù)所更加注重風(fēng)險(xiǎn)的防控，尤其是民事責(zé)任的增加，會(huì)增強(qiáng)對(duì)審計(jì)保險(xiǎn)制度的需求，更加迫切地需求一種制度保障自己出現(xiàn)過(guò)失時(shí)，風(fēng)險(xiǎn)能夠被分擔(dān)或者轉(zhuǎn)移。而這種需求也會(huì)在一定程度上促進(jìn)保險(xiǎn)業(yè)的發(fā)展。

（四）客戶(hù)選擇策略

在法制制度逐漸完善的中國(guó)社會(huì)，投資者維權(quán)意識(shí)越來(lái)越強(qiáng)，上市公司的披露制度也在逐漸完善，審計(jì)失敗帶來(lái)的被投資者索賠的風(fēng)險(xiǎn)越來(lái)越大，會(huì)計(jì)師事務(wù)所將面臨的投資者索賠訴訟的也越來(lái)越多，預(yù)防和降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的方法除了執(zhí)業(yè)謹(jǐn)慎，提高審計(jì)報(bào)告的質(zhì)量，客戶(hù)的風(fēng)險(xiǎn)水平也是一個(gè)重要的因素。如今，會(huì)計(jì)師事務(wù)所需要承擔(dān)連帶賠償責(zé)任的判例已經(jīng)形成，如果事務(wù)所一旦審計(jì)失敗將會(huì)產(chǎn)生很高的賠償額，這會(huì)大大地加大審計(jì)的成本，因此會(huì)計(jì)師事務(wù)所就會(huì)選擇風(fēng)險(xiǎn)小的客戶(hù)，風(fēng)險(xiǎn)大的客戶(hù)被接受的可能性就會(huì)變得小。這種狀態(tài)也會(huì)使會(huì)計(jì)師事務(wù)所陷入擴(kuò)大收入廣接客戶(hù)與謹(jǐn)慎選擇客戶(hù)拒絕風(fēng)險(xiǎn)大的客戶(hù)之間的矛盾，迫使會(huì)計(jì)師事務(wù)所在兩者之間尋找一個(gè)平衡點(diǎn)，使事務(wù)所更好地生存和發(fā)展下去。事務(wù)所也勢(shì)必會(huì)增強(qiáng)客戶(hù)管理，完善與客戶(hù)之間的關(guān)系管理制度，增強(qiáng)客戶(hù)信息管理，增強(qiáng)對(duì)企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估能力。

三、重要意義

（一）對(duì)審計(jì)環(huán)境的重要意義

會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)失敗除了要承擔(dān)行政責(zé)任外，還需要承擔(dān)民事責(zé)任，這種做法顯然增加了會(huì)計(jì)師事務(wù)所的社會(huì)責(zé)任和被投資者索賠的風(fēng)險(xiǎn)，增大事務(wù)所的壓力，迫使事務(wù)所提高審計(jì)報(bào)告的質(zhì)量，增加審計(jì)報(bào)告的可靠度，同時(shí)增強(qiáng)其獨(dú)立性、權(quán)威性，更好地發(fā)揮其社會(huì)監(jiān)督的作用。與此同時(shí)，審計(jì)質(zhì)量的保證也提高了審計(jì)成本，一定程度上解決了會(huì)計(jì)師事務(wù)所之間低價(jià)競(jìng)爭(zhēng)導(dǎo)致的審計(jì)報(bào)告質(zhì)量低，虛假報(bào)告等問(wèn)題。會(huì)計(jì)師事務(wù)將拒絕財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)過(guò)大的客戶(hù)，保持其審計(jì)質(zhì)量。此外，公司是否造假一般取決于兩個(gè)因素：是否融資被發(fā)覺(jué)以及發(fā)覺(jué)以后的將面臨的懲罰。而會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)謹(jǐn)慎、提高審計(jì)報(bào)告的質(zhì)量，將直接增大公司造假被發(fā)現(xiàn)的可能性，從而減少造假的情況，由此企業(yè)虛增收入、虛增利潤(rùn)等來(lái)欺騙投資者或者其他利益相關(guān)者的行為會(huì)隨著審計(jì)報(bào)告質(zhì)量的提高難以進(jìn)行，在一定程度上促使企業(yè)主動(dòng)積極地根據(jù)真實(shí)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)制作財(cái)務(wù)報(bào)告供利益相關(guān)者使用。財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)過(guò)大的企業(yè)將難以找到會(huì)計(jì)師事務(wù)所為其提供審計(jì)服務(wù)。對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的監(jiān)管來(lái)說(shuō)，民事責(zé)任又是一個(gè)很有用的標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所會(huì)去衡量審計(jì)失敗要承擔(dān)的民事責(zé)任與審計(jì)收入的配比，更有利于做出執(zhí)業(yè)謹(jǐn)慎，保證審計(jì)報(bào)告質(zhì)量的決策。

（二）對(duì)資本市場(chǎng)的重要意義

我國(guó)加入WTO已有十幾年的時(shí)間，資本市場(chǎng)對(duì)于我國(guó)的資源配置、經(jīng)濟(jì)結(jié)調(diào)整、產(chǎn)業(yè)升級(jí)等方面發(fā)揮著不可替代的作用。而資本市場(chǎng)上財(cái)務(wù)信息的真實(shí)性、可靠性需要會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)來(lái)保證，審計(jì)對(duì)于改善資本市場(chǎng)的財(cái)務(wù)信息質(zhì)量，促進(jìn)上市公司真實(shí)披露公司經(jīng)營(yíng)財(cái)務(wù)狀況，依法規(guī)范運(yùn)行起著重要的作用。投資者根據(jù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)過(guò)的財(cái)務(wù)報(bào)告作為決策依據(jù)，而投資者的決策會(huì)影響資本的流動(dòng)方向，進(jìn)而影響資本市場(chǎng)的資源配置。會(huì)計(jì)師事務(wù)所承擔(dān)民事責(zé)任將會(huì)改善我國(guó)的審計(jì)環(huán)境，進(jìn)而使投資者了解真實(shí)信息，做出正確決策，進(jìn)一步影響著資本市場(chǎng)發(fā)揮優(yōu)化資源配置的作用，對(duì)于維護(hù)市場(chǎng)秩序，發(fā)揮資本市場(chǎng)的有效性起著重要作用。

綜上，會(huì)計(jì)師事務(wù)所承擔(dān)連帶民事責(zé)任，將會(huì)對(duì)事務(wù)所審計(jì)質(zhì)量、審計(jì)定價(jià)、客戶(hù)選擇策略方面產(chǎn)生積極的影響，還會(huì)影響保險(xiǎn)業(yè)的發(fā)展，對(duì)于我國(guó)審計(jì)環(huán)境和資本市場(chǎng)的發(fā)展都具有重要的意義。

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