康玉霞 張佩瑤

摘 要：本文將以2017年修訂的《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第十四號——收入》（簡稱新準(zhǔn)則，下同）和2006年發(fā)布的《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則——收入》（簡稱舊準(zhǔn)則，下同）為依據(jù)，以某一案例為例證，比較新舊準(zhǔn)則下分期收款賬務(wù)處理方式。

關(guān)鍵詞：分期收款;會計(jì)核算;企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則

為了滿足會計(jì)核算信息的質(zhì)量要求，保證我國經(jīng)濟(jì)平穩(wěn)運(yùn)行，我們需要不斷修訂相應(yīng)的會計(jì)準(zhǔn)則。會計(jì)準(zhǔn)則發(fā)生變化，必然也會引起會計(jì)核算方法和期末財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)生變化。而在任何情況下，這種變化對企業(yè)本身造成的影響都是不應(yīng)該被忽視的。

一、分期收款的概述

分期收款銷售是指商品已經(jīng)售出，但貨款分期收回的一種銷售方式。分期收款的適用范圍原本并不廣泛。在過去幾十年間，企業(yè)采用這一方式銷售的商品主要是大宗貨物，例如汽車，大型設(shè)備。而如今，隨著科技水平的進(jìn)步，電子產(chǎn)品的使用日益廣泛，智能手機(jī)，平板電腦和筆記本電腦越來越受年輕人的喜愛。但這一類商品的價(jià)格普遍較為昂貴，這對收入不高的大學(xué)生和上班族來說是一個(gè)不小的經(jīng)濟(jì)負(fù)擔(dān)。為了促進(jìn)銷售，一些銷售平臺和企業(yè)便會選擇采用分期收款的方式來銷售這些電子產(chǎn)品。分期收款的適用范圍也在無形中擴(kuò)大了。

二、新舊準(zhǔn)則下分期收款的賬務(wù)處理方法

對比為了更加直觀地進(jìn)行比較和論述，本論文將通過下文所提及的案例進(jìn)行比較和分析。

案例：20xx年12月，A公司向B企業(yè)銷售一套供電設(shè)備，合同約定從下一年起每年年末B企業(yè)應(yīng)支付貨款1200萬，共需支付三年。假設(shè)該供電設(shè)備的成本為1800萬，增值稅稅率為17%。該設(shè)備目前交易價(jià)格為2984.4萬元;實(shí)際利率為10%。

（一）發(fā)出商品時(shí)兩種賬務(wù)處理步驟的差異

首先，在舊準(zhǔn)則下，當(dāng)企業(yè)發(fā)出商品時(shí)，套用到上文案例中，則處理步驟如下：

借：發(fā)出商品 1800

貸：庫存商品 1800

新準(zhǔn)則下，當(dāng)企業(yè)發(fā)出商品時(shí)，則需要進(jìn)行下列步驟;首先，按照該商品的應(yīng)支付貨款總額和增值稅稅額，借記“長期應(yīng)收款——貨款”“長期應(yīng)收款——增值稅”，貸記“主營業(yè)務(wù)收入“未實(shí)現(xiàn)融資收益”“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（待轉(zhuǎn)銷項(xiàng)稅額）”，其中“主營業(yè)務(wù)收入”科目的金額即為該商品的交易價(jià)格;在上述步驟完成后，按照該商品的成本，借記“主營業(yè)務(wù)成本”，貸記“庫存商品”來結(jié)轉(zhuǎn)成本。

由上文我們可以發(fā)現(xiàn)，在發(fā)出商品時(shí)，舊準(zhǔn)則要求按照商品的進(jìn)價(jià)，登記“發(fā)出商品”科目，而新準(zhǔn)則要求按照應(yīng)支付的貨款的總額，登記“長期應(yīng)收款”科目;并且，在舊準(zhǔn)則下，企業(yè)發(fā)出商品時(shí)是不能確認(rèn)收入并且結(jié)轉(zhuǎn)成本的，而按照新準(zhǔn)則，企業(yè)在發(fā)出商品時(shí)就是需要確認(rèn)收入并且結(jié)轉(zhuǎn)成本的。

（二）收到每期貨款時(shí)兩種賬務(wù)處理步驟的差異

舊準(zhǔn)則下，當(dāng)企業(yè)收到每期的應(yīng)收貨款之后，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行如下步驟。首先，按照本期實(shí)際收到的貨款金額和增值稅稅額之和，即本期已實(shí)現(xiàn)的營業(yè)收入和增值稅，借記“銀行存款”，貸記“主營業(yè)務(wù)收入”“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”;之后，按照全部銷售成本在全部銷售收入中所占比重，借記“主營業(yè)務(wù)成本”，貸記“發(fā)出商品”。

新準(zhǔn)則下，在收到每期貨款之后，企業(yè)需要分三步進(jìn)行會計(jì)核算。具體的賬務(wù)處理步驟則如下：

（1）借：銀行存款 1404

貸：長期應(yīng)收款——貨款1200

長期應(yīng)收款——增值稅 204

（2）借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（待轉(zhuǎn)銷項(xiàng)稅額）204

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 204

（3）借：未實(shí)現(xiàn)融資收益 298.44

貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用 298.44

觀察以上賬務(wù)處理步驟，可以有如下發(fā)現(xiàn)，首先，若按舊準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定，收到的各期貨款金額和增值稅稅額需要計(jì)入營業(yè)收入和增值稅，并且需要結(jié)轉(zhuǎn)成本，也就是說，這一處理步驟是會影響企業(yè)本期利潤的;但對于新準(zhǔn)則來說，由于在發(fā)出商品時(shí)，企業(yè)已經(jīng)確認(rèn)收入并且結(jié)轉(zhuǎn)成本，所以在收到貨款時(shí)，收到的貨款只會計(jì)入長期應(yīng)收款，只會影響本期資產(chǎn)規(guī)模。其次，由于舊準(zhǔn)則完全不考慮重大融資成分對交易價(jià)格的影響，所以相關(guān)賬務(wù)處理完全不會涉及到未實(shí)現(xiàn)融資收益科目。但新準(zhǔn)則是需要考慮重大融資成分的，所以在新準(zhǔn)則下，會計(jì)核算不但會涉及到未實(shí)現(xiàn)融資收益，并且還要以本期攤銷的未實(shí)現(xiàn)融資收益金額來沖減本期財(cái)務(wù)費(fèi)用。

依照上文所述，我們可以比較明確的看出，在新舊準(zhǔn)則的不同規(guī)定下，分期收款賬務(wù)處理步驟具體發(fā)生了怎樣的變化。同時(shí)也由于這些差異的存在，這兩種處理步驟對財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生的影響也是不同的。

三、新舊準(zhǔn)則下不同賬務(wù)處理步驟對財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目的影響

由上文分析可知，首先，新準(zhǔn)則修改了收入確認(rèn)的時(shí)間點(diǎn)，由此便會增加企業(yè)當(dāng)期的營業(yè)收入;同時(shí)，新準(zhǔn)則下分期收款的相關(guān)會計(jì)處理所涉及的資產(chǎn)類科目更多，企業(yè)當(dāng)期應(yīng)交納的相關(guān)稅費(fèi)也遠(yuǎn)比舊準(zhǔn)則下更多。因此收入準(zhǔn)則的重新修訂對企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目產(chǎn)生的影響，主要集中在以下兩方面。

（一）會擴(kuò)大企業(yè)的資產(chǎn)規(guī)模，同時(shí)增加企業(yè)本期負(fù)債

因此我們可以得出以下結(jié)論：如果不考慮其他科目的影響，當(dāng)準(zhǔn)則重新修訂后，新準(zhǔn)則下的分期收款賬務(wù)處理步驟會使企業(yè)各期的資產(chǎn)規(guī)模和負(fù)債總額同時(shí)且大幅度地增加。出現(xiàn)這一現(xiàn)象的原因，本論文認(rèn)為，主要有以下三個(gè)方面：

（1）按照舊準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定，當(dāng)企業(yè)發(fā)出商品時(shí)，登記入賬的是商品的進(jìn)價(jià)，而按照新準(zhǔn)則的規(guī)定，在企業(yè)發(fā)出商品時(shí)，登記入賬的是商品的應(yīng)支付貨款總額，在一般情況下，后者肯定是會比前者高的。

（2）舊準(zhǔn)則不要求考慮重大融資成分對商品價(jià)格的影響，只要求以商品的進(jìn)價(jià)登記入賬，自然也就不會產(chǎn)生差額，更不會涉及到“未實(shí)現(xiàn)融資差異”這一科目。但新準(zhǔn)則規(guī)定，商品登記入賬的金額必須是合同約定的對價(jià)，而在各種因素的影響下，合同對價(jià)與商品的交易價(jià)格往往是不相等的。其中對合同對價(jià)影響最大的因素，就是合同中存在的重大融資成分。新準(zhǔn)則規(guī)定，因合同對價(jià)與交易價(jià)格不相等而產(chǎn)生的差額，需要在合同履行期間，根據(jù)實(shí)際利率法將其差額進(jìn)行攤銷。這就會涉及到“未實(shí)現(xiàn)融資差異”這一資產(chǎn)類科目，并因此使得資產(chǎn)規(guī)模增加。

（3）舊準(zhǔn)則下，發(fā)出商品時(shí)，企業(yè)是不能確認(rèn)收入的，只有在收到每期貨款之后，才能對已實(shí)現(xiàn)的營業(yè)收入進(jìn)行確認(rèn)。不能確認(rèn)收入，自然也就不會產(chǎn)生相關(guān)稅費(fèi)，因此在舊準(zhǔn)則下，當(dāng)企業(yè)發(fā)出商品時(shí)，企業(yè)本期的應(yīng)交稅費(fèi)是0。但按照新準(zhǔn)則的規(guī)定，當(dāng)企業(yè)發(fā)出商品時(shí)，就已經(jīng)具備了確認(rèn)收入的條件了。有了收入，相關(guān)的稅費(fèi)就會同時(shí)產(chǎn)生，所以在新準(zhǔn)則下，當(dāng)發(fā)出商品時(shí)，企業(yè)的增值稅就已經(jīng)產(chǎn)生了。因此，在新準(zhǔn)則下，當(dāng)客戶支付了每期貨款之后，企業(yè)的負(fù)債總額依舊會比在舊準(zhǔn)則下的企業(yè)的負(fù)債總額要高。

（二）提高企業(yè)整體盈利水平

由前文分析，結(jié)合本案例可知，在發(fā)出商品時(shí)，企業(yè)不能確認(rèn)收入，沒有營業(yè)收入也就不會產(chǎn)生營業(yè)成本，自然也不會產(chǎn)生利潤，因此在舊準(zhǔn)則下，當(dāng)企業(yè)發(fā)出商品后，企業(yè)因這筆業(yè)務(wù)而產(chǎn)生的利潤為0。但新準(zhǔn)則規(guī)定，在企業(yè)發(fā)出商品后就要確認(rèn)收入，因此在本案例中，當(dāng)企業(yè)發(fā)出商品后，企業(yè)當(dāng)期營業(yè)收入為2984.4萬元，當(dāng)期營業(yè)成本為1800萬元，所以企業(yè)本期利潤是1184.4萬元，比在舊準(zhǔn)則下的當(dāng)期利潤多了1184.4萬元，企業(yè)在本期實(shí)現(xiàn)的利潤多了，企業(yè)的盈利水平自然就會相應(yīng)提高。

綜上所述，在企業(yè)執(zhí)行了新準(zhǔn)則之后，對企業(yè)產(chǎn)生的變化可以分為兩個(gè)階段進(jìn)行概括：首先在企業(yè)發(fā)出商品后，新準(zhǔn)則的實(shí)行會給企業(yè)帶來很可觀的收入和利潤，其次當(dāng)企業(yè)收到每期貨款后，新準(zhǔn)則可以幫助企業(yè)減少相關(guān)費(fèi)用開支，以此來節(jié)約成本，同時(shí)提高企業(yè)整體盈利水平。

參考文獻(xiàn)：

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