【摘要】在計(jì)算應(yīng)計(jì)盈余管理時(shí)，常用的修正的瓊斯截面模型沒(méi)有考慮其他應(yīng)收款的影響，但是結(jié)合我國(guó)A股上市公司其他應(yīng)收款值和壞賬計(jì)提比例較大的情況，本文以修正的瓊斯截面模型為基礎(chǔ)，將其他應(yīng)收款納入該模型計(jì)算應(yīng)計(jì)盈余管理，通過(guò)觀察差值與0的差異，計(jì)量更加全面的應(yīng)計(jì)盈余管理，有利于進(jìn)一步提升應(yīng)計(jì)盈余管理計(jì)量準(zhǔn)確性。

【關(guān)鍵詞】其他應(yīng)收款 應(yīng)計(jì)盈余管理 計(jì)量

其他應(yīng)收款核算應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)、預(yù)付賬款等以外的其他應(yīng)收暫付的款項(xiàng)，核算的內(nèi)容繁雜。主要包括應(yīng)收企業(yè)的賠款、罰款、應(yīng)收的出租物租金、向職工收取的各種墊付的款項(xiàng)、備用金、存出的保證金，還有其他各種應(yīng)收暫付的款項(xiàng)，因此也被戲稱為“垃圾桶”。

因?yàn)楹怂銉?nèi)容繁雜，利用其它應(yīng)收款操縱盈余的形式也多種多樣。企業(yè)將沒(méi)有開(kāi)具發(fā)票的應(yīng)該進(jìn)入損益的費(fèi)用計(jì)入其它應(yīng)收款并長(zhǎng)期掛賬，不僅影響企業(yè)的現(xiàn)金流還影響企業(yè)的總資產(chǎn)。上市公司利用間接法計(jì)算經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流時(shí)會(huì)涉及經(jīng)營(yíng)性應(yīng)收、應(yīng)付項(xiàng)目的增減，其中就包括了應(yīng)收賬款、其他應(yīng)收款以及預(yù)付款，而對(duì)于核算內(nèi)容冗雜且準(zhǔn)則沒(méi)有嚴(yán)格規(guī)定的其他應(yīng)收款，很容易被當(dāng)做調(diào)節(jié)現(xiàn)金流的工具。其他應(yīng)收款還核算母子公司、關(guān)聯(lián)公司的往來(lái)，所以企業(yè)利用其他應(yīng)收科目互相輸送資金，比如泛海建設(shè)就利用此方式向子公司輸送巨額資金。將確實(shí)無(wú)法收回的其他應(yīng)收款長(zhǎng)期掛賬、或者將可收回的其他應(yīng)收款作為壞賬核銷，將資金挪為他用，以及調(diào)整其他應(yīng)收款的賬齡以及計(jì)提方法、比例。綜上，其他應(yīng)收款的盈余管理不容忽視。

本文搜集2014-2016年A股上市公司其他應(yīng)收款的情況整理如表一，并且我們剔除了被ST的上市公司與金融行業(yè)的上市公司。

以上數(shù)據(jù)來(lái)自國(guó)泰安數(shù)據(jù)庫(kù)，其中的其他應(yīng)收款為未計(jì)提壞賬準(zhǔn)備之前的其他應(yīng)收款，所以會(huì)出現(xiàn)其他應(yīng)收款數(shù)額比總資產(chǎn)數(shù)額大的情況。可以看出在合并報(bào)表中其他應(yīng)收款占總資產(chǎn)的比重較小，為2.2%左右，在母公司的報(bào)表中占比約為11%。雖然相比其他資產(chǎn)占比較小，但是絕對(duì)值較大，而且我們可以看到其他應(yīng)收款占比最大的公司，其占比超過(guò)了總資產(chǎn)金額，計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備比例均值均較高，最大接近100%。所以不管從所占總資產(chǎn)比例、壞賬計(jì)提比例還是調(diào)節(jié)利潤(rùn)等手段上看，其他應(yīng)收款都應(yīng)該引起我們的關(guān)注。

應(yīng)計(jì)盈余管理主要是指利用會(huì)計(jì)政策的變更和會(huì)計(jì)估計(jì)的變更來(lái)操縱企業(yè)的利潤(rùn)。而應(yīng)計(jì)盈余管理的計(jì)量模型用的較多的是修正的瓊斯截面模型，但是修正的瓊斯截面模型中沒(méi)有將其他應(yīng)收款考慮在內(nèi)。而其他應(yīng)收款也是常被用來(lái)調(diào)節(jié)盈余的重要工具，也有壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提，計(jì)提的政策的變更或者計(jì)提的比例的變更都是應(yīng)計(jì)盈余管理的部分，所以在修正的瓊斯截面模型基礎(chǔ)上探討將其他應(yīng)收款的影響加入該模型，計(jì)量出更加準(zhǔn)確的應(yīng)計(jì)盈余管理的數(shù)據(jù)是本文主要的探討目的，涉及模型以及計(jì)算方法如下：

其中TAt表示t年的經(jīng)營(yíng)性應(yīng)計(jì)項(xiàng)目的總額，則用NIt（營(yíng)業(yè)利潤(rùn)）和CFOt（經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量?jī)纛~）差值表示，At-1表示t-1年的年末總資產(chǎn)，△SALESt是t年?duì)I業(yè)收入的變化額，△ARt是t年的應(yīng)收賬款變化額，PPEt是固定資產(chǎn)的原值。分年度進(jìn)行回歸后得到系數(shù)計(jì)算出不可操控的部分，然后用經(jīng)營(yíng)性應(yīng)計(jì)項(xiàng)目的總額減去計(jì)算的不可操控部分即可得到可操作的應(yīng)計(jì)盈余管理。而考慮其他應(yīng)收款的計(jì)量模型如下，計(jì)算的方法一致

我們選擇2015年和2016年兩年的A股上市公司，其中剔除ST公司以及金融行業(yè)公司以及14、15年剛上市的公司的數(shù)據(jù)，計(jì)算兩年的應(yīng)計(jì)盈余管理的數(shù)值。我們將加入其他應(yīng)收款的應(yīng)計(jì)盈余管理數(shù)據(jù)與沒(méi)有考慮其他應(yīng)收款的應(yīng)計(jì)盈余管理的數(shù)據(jù)與0比較有無(wú)差異。如果等于0就代表加入其他應(yīng)收款與沒(méi)有加入時(shí)沒(méi)有任何差異，如果不為0就說(shuō)明其他應(yīng)收款產(chǎn)生了影響，影響的金額為差值本身的數(shù)額。下面表二為計(jì)算應(yīng)計(jì)盈余管理回歸得到的數(shù)據(jù)，數(shù)據(jù)顯示回歸方程顯著并且各個(gè)系數(shù)也顯著，R方較小，但是結(jié)合同類的研究都比較小，所以數(shù)據(jù)正常?；貧w數(shù)據(jù)可用，于是進(jìn)一步計(jì)算應(yīng)計(jì)盈余管理的數(shù)值。

應(yīng)計(jì)盈余管理計(jì)算出來(lái)的數(shù)值本來(lái)是與0接近的數(shù)值，我們將兩個(gè)與0接近的數(shù)據(jù)相減也是接近于0的數(shù)字，但是只要與0有差異，就可以看出其他應(yīng)收款對(duì)最終的數(shù)值有影響。所以我們將2015年考慮其他應(yīng)收款與沒(méi)有考慮其他應(yīng)收款計(jì)量出的應(yīng)計(jì)盈余管理的值相減之后得到2453個(gè)數(shù)，其中的最大值為0.502，最小值為-0.106。同樣的方式計(jì)算2016年的差值，在2644個(gè)數(shù)據(jù)中，得到差額的最大值1.74，最小值為-0.89，均不為0，因?yàn)閼?yīng)計(jì)盈余管理有正向盈余與負(fù)向的盈余，所以差值數(shù)據(jù)也會(huì)有正負(fù)值，所以差額的均值在此處沒(méi)有說(shuō)服力而沒(méi)有列出。綜上，我們可以看出考慮了其他應(yīng)收款得出的可操控的應(yīng)計(jì)盈余管理與沒(méi)有考慮其他應(yīng)收款計(jì)算的應(yīng)計(jì)盈余管理數(shù)據(jù)有差額，與0相比差異顯著。所以認(rèn)為考慮了其他應(yīng)收款比沒(méi)有考慮其他應(yīng)收款的模型更能體現(xiàn)應(yīng)計(jì)盈余管理的程度。

如果我們?cè)谶x擇出的數(shù)據(jù)中發(fā)現(xiàn)，其他應(yīng)收款占總資產(chǎn)的比重較大，那么我們肯定不能忽視其他應(yīng)收款對(duì)計(jì)量的應(yīng)計(jì)盈余管理的影響。如果有的企業(yè)其他應(yīng)收款占總資產(chǎn)的比重較小，那么我們是不是就可以忽略其他應(yīng)收款的影響，雖然模型中都除以前一年的總資產(chǎn)，這樣盈余管理數(shù)值受影響較小。但是本文尚沒(méi)有討論其他應(yīng)收款的加入會(huì)不會(huì)影響應(yīng)計(jì)盈余管理的方向。所以我們只能得到如下結(jié)論，除非其他應(yīng)收款為0否則其他應(yīng)收款對(duì)計(jì)算對(duì)應(yīng)計(jì)盈余管理計(jì)量數(shù)值的都會(huì)有影響。

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作者簡(jiǎn)介：李艷佼（1992-），女，漢族，四川成都人，畢業(yè)于西南科技大學(xué)，研究方向：會(huì)計(jì)學(xué)。