【摘要】在計算應(yīng)計盈余管理時，常用的修正的瓊斯截面模型沒有考慮其他應(yīng)收款的影響，但是結(jié)合我國A股上市公司其他應(yīng)收款值和壞賬計提比例較大的情況，本文以修正的瓊斯截面模型為基礎(chǔ)，將其他應(yīng)收款納入該模型計算應(yīng)計盈余管理，通過觀察差值與0的差異，計量更加全面的應(yīng)計盈余管理，有利于進一步提升應(yīng)計盈余管理計量準確性。

【關(guān)鍵詞】其他應(yīng)收款 應(yīng)計盈余管理 計量

其他應(yīng)收款核算應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)、預付賬款等以外的其他應(yīng)收暫付的款項，核算的內(nèi)容繁雜。主要包括應(yīng)收企業(yè)的賠款、罰款、應(yīng)收的出租物租金、向職工收取的各種墊付的款項、備用金、存出的保證金，還有其他各種應(yīng)收暫付的款項，因此也被戲稱為“垃圾桶”。

因為核算內(nèi)容繁雜，利用其它應(yīng)收款操縱盈余的形式也多種多樣。企業(yè)將沒有開具發(fā)票的應(yīng)該進入損益的費用計入其它應(yīng)收款并長期掛賬，不僅影響企業(yè)的現(xiàn)金流還影響企業(yè)的總資產(chǎn)。上市公司利用間接法計算經(jīng)營活動現(xiàn)金流時會涉及經(jīng)營性應(yīng)收、應(yīng)付項目的增減，其中就包括了應(yīng)收賬款、其他應(yīng)收款以及預付款，而對于核算內(nèi)容冗雜且準則沒有嚴格規(guī)定的其他應(yīng)收款，很容易被當做調(diào)節(jié)現(xiàn)金流的工具。其他應(yīng)收款還核算母子公司、關(guān)聯(lián)公司的往來，所以企業(yè)利用其他應(yīng)收科目互相輸送資金，比如泛海建設(shè)就利用此方式向子公司輸送巨額資金。將確實無法收回的其他應(yīng)收款長期掛賬、或者將可收回的其他應(yīng)收款作為壞賬核銷，將資金挪為他用，以及調(diào)整其他應(yīng)收款的賬齡以及計提方法、比例。綜上，其他應(yīng)收款的盈余管理不容忽視。

本文搜集2014-2016年A股上市公司其他應(yīng)收款的情況整理如表一，并且我們剔除了被ST的上市公司與金融行業(yè)的上市公司。

以上數(shù)據(jù)來自國泰安數(shù)據(jù)庫，其中的其他應(yīng)收款為未計提壞賬準備之前的其他應(yīng)收款，所以會出現(xiàn)其他應(yīng)收款數(shù)額比總資產(chǎn)數(shù)額大的情況。可以看出在合并報表中其他應(yīng)收款占總資產(chǎn)的比重較小，為2.2%左右，在母公司的報表中占比約為11%。雖然相比其他資產(chǎn)占比較小，但是絕對值較大，而且我們可以看到其他應(yīng)收款占比最大的公司，其占比超過了總資產(chǎn)金額，計提的壞賬準備比例均值均較高，最大接近100%。所以不管從所占總資產(chǎn)比例、壞賬計提比例還是調(diào)節(jié)利潤等手段上看，其他應(yīng)收款都應(yīng)該引起我們的關(guān)注。

應(yīng)計盈余管理主要是指利用會計政策的變更和會計估計的變更來操縱企業(yè)的利潤。而應(yīng)計盈余管理的計量模型用的較多的是修正的瓊斯截面模型，但是修正的瓊斯截面模型中沒有將其他應(yīng)收款考慮在內(nèi)。而其他應(yīng)收款也是常被用來調(diào)節(jié)盈余的重要工具，也有壞賬準備的計提，計提的政策的變更或者計提的比例的變更都是應(yīng)計盈余管理的部分，所以在修正的瓊斯截面模型基礎(chǔ)上探討將其他應(yīng)收款的影響加入該模型，計量出更加準確的應(yīng)計盈余管理的數(shù)據(jù)是本文主要的探討目的，涉及模型以及計算方法如下：

其中TAt表示t年的經(jīng)營性應(yīng)計項目的總額，則用NIt（營業(yè)利潤）和CFOt（經(jīng)營活動現(xiàn)金流量凈額）差值表示，At-1表示t-1年的年末總資產(chǎn)，△SALESt是t年營業(yè)收入的變化額，△ARt是t年的應(yīng)收賬款變化額，PPEt是固定資產(chǎn)的原值。分年度進行回歸后得到系數(shù)計算出不可操控的部分，然后用經(jīng)營性應(yīng)計項目的總額減去計算的不可操控部分即可得到可操作的應(yīng)計盈余管理。而考慮其他應(yīng)收款的計量模型如下，計算的方法一致

我們選擇2015年和2016年兩年的A股上市公司，其中剔除ST公司以及金融行業(yè)公司以及14、15年剛上市的公司的數(shù)據(jù)，計算兩年的應(yīng)計盈余管理的數(shù)值。我們將加入其他應(yīng)收款的應(yīng)計盈余管理數(shù)據(jù)與沒有考慮其他應(yīng)收款的應(yīng)計盈余管理的數(shù)據(jù)與0比較有無差異。如果等于0就代表加入其他應(yīng)收款與沒有加入時沒有任何差異，如果不為0就說明其他應(yīng)收款產(chǎn)生了影響，影響的金額為差值本身的數(shù)額。下面表二為計算應(yīng)計盈余管理回歸得到的數(shù)據(jù)，數(shù)據(jù)顯示回歸方程顯著并且各個系數(shù)也顯著，R方較小，但是結(jié)合同類的研究都比較小，所以數(shù)據(jù)正常?；貧w數(shù)據(jù)可用，于是進一步計算應(yīng)計盈余管理的數(shù)值。

應(yīng)計盈余管理計算出來的數(shù)值本來是與0接近的數(shù)值，我們將兩個與0接近的數(shù)據(jù)相減也是接近于0的數(shù)字，但是只要與0有差異，就可以看出其他應(yīng)收款對最終的數(shù)值有影響。所以我們將2015年考慮其他應(yīng)收款與沒有考慮其他應(yīng)收款計量出的應(yīng)計盈余管理的值相減之后得到2453個數(shù)，其中的最大值為0.502，最小值為-0.106。同樣的方式計算2016年的差值，在2644個數(shù)據(jù)中，得到差額的最大值1.74，最小值為-0.89，均不為0，因為應(yīng)計盈余管理有正向盈余與負向的盈余，所以差值數(shù)據(jù)也會有正負值，所以差額的均值在此處沒有說服力而沒有列出。綜上，我們可以看出考慮了其他應(yīng)收款得出的可操控的應(yīng)計盈余管理與沒有考慮其他應(yīng)收款計算的應(yīng)計盈余管理數(shù)據(jù)有差額，與0相比差異顯著。所以認為考慮了其他應(yīng)收款比沒有考慮其他應(yīng)收款的模型更能體現(xiàn)應(yīng)計盈余管理的程度。

如果我們在選擇出的數(shù)據(jù)中發(fā)現(xiàn)，其他應(yīng)收款占總資產(chǎn)的比重較大，那么我們肯定不能忽視其他應(yīng)收款對計量的應(yīng)計盈余管理的影響。如果有的企業(yè)其他應(yīng)收款占總資產(chǎn)的比重較小，那么我們是不是就可以忽略其他應(yīng)收款的影響，雖然模型中都除以前一年的總資產(chǎn)，這樣盈余管理數(shù)值受影響較小。但是本文尚沒有討論其他應(yīng)收款的加入會不會影響應(yīng)計盈余管理的方向。所以我們只能得到如下結(jié)論，除非其他應(yīng)收款為0否則其他應(yīng)收款對計算對應(yīng)計盈余管理計量數(shù)值的都會有影響。

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作者簡介：李艷佼（1992-），女，漢族，四川成都人，畢業(yè)于西南科技大學，研究方向：會計學。