周榮肖 周榮欣

近日公布實(shí)施的《企業(yè)所得稅稅前扣除憑證管理辦法》（以下簡(jiǎn)稱《辦法》）將《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》（以下簡(jiǎn)稱《企業(yè)所得稅法》）中比較籠統(tǒng)的稅前扣除范圍和標(biāo)準(zhǔn)，進(jìn)行了具體化、系統(tǒng)化的解釋，如:明確企業(yè)自制的內(nèi)部憑證可以作為扣稅憑證,收據(jù)也可以稅前扣除等,這為納稅人減輕了負(fù)擔(dān),提供了便利，但也極易被過(guò)度解讀。筆者對(duì)其進(jìn)行了梳理，希望幫助企業(yè)享政策便利的同時(shí)，規(guī)避隱藏的風(fēng)險(xiǎn)。

一、收據(jù)可以稅前扣除，但需滿足一定條件

收據(jù)可以作為憑證稅前扣除應(yīng)該是反響最強(qiáng)烈的。其實(shí)收據(jù)作為稅前扣除憑證一直都是可以的，比如國(guó)家機(jī)關(guān)開(kāi)的收據(jù)，一直可以稅前扣除，只是以前沒(méi)有明確。本次《辦法》第九條明確規(guī)定，對(duì)方為依法無(wú)需辦理稅務(wù)登記的單位或者從事小額零星經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的個(gè)人，其支出以稅務(wù)機(jī)關(guān)代開(kāi)的發(fā)票或者收款憑證及內(nèi)部憑證作為稅前扣除憑證，收款憑證應(yīng)載明收款單位名稱、個(gè)人姓名及身份證號(hào)、支出項(xiàng)目、收款金額等相關(guān)信息。

收款憑證（即收據(jù)）可以作為稅前扣除憑證，這一條對(duì)廣大企業(yè)的影響是最大的，但前提條件是“對(duì)方為依法無(wú)需辦理稅務(wù)登記的單位或者從事小額零星經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的個(gè)人”，那么如何界定“對(duì)方為依法無(wú)需辦理稅務(wù)登記的單位”呢？對(duì)“從事小額零星經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的個(gè)人”有什么要求呢？

《稅務(wù)登記管理辦法》（2018年6月15日《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于修改部分稅務(wù)部門規(guī)章的決定》修正）第二條規(guī)定：企業(yè)，企業(yè)在外地設(shè)立的分支機(jī)構(gòu)和從事生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)的場(chǎng)所，個(gè)體工商戶和從事生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)的事業(yè)單位，均應(yīng)當(dāng)按照《稅收征管法》及《實(shí)施細(xì)則》和本辦法的規(guī)定辦理稅務(wù)登記。前款規(guī)定以外的納稅人，除國(guó)家機(jī)關(guān)、個(gè)人和無(wú)固定生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)場(chǎng)所的流動(dòng)性農(nóng)村小商販外，也應(yīng)當(dāng)按照《稅收征管法》及《實(shí)施細(xì)則》和本辦法的規(guī)定辦理稅務(wù)登記。

《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第三十七條規(guī)定：增值稅起征點(diǎn)的適用范圍限于個(gè)人。增值稅起征點(diǎn)的幅度規(guī)定如下：

(一)銷售貨物的，為月銷售額5000-20000元；

(二)銷售應(yīng)稅勞務(wù)的，為月銷售額5000-20000元；

(三)按次納稅的，為每次(日)銷售額300-500元。

簡(jiǎn)單說(shuō)，對(duì)于組織來(lái)說(shuō)，只有國(guó)家機(jī)關(guān)開(kāi)的收據(jù)可以稅前扣除；對(duì)于個(gè)人來(lái)說(shuō)，只有銷售額在增值稅起征點(diǎn)以下的個(gè)人以及無(wú)固定生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)場(chǎng)所的流動(dòng)性農(nóng)村小商販所開(kāi)具的收據(jù)可以稅前扣除。特別需要注意的是，個(gè)體工商戶及電子商務(wù)經(jīng)營(yíng)者即使銷售額低于起征點(diǎn)，所開(kāi)收據(jù)也不能稅前扣除。

另外需要注意的是收據(jù)各項(xiàng)信息應(yīng)填寫(xiě)齊全，收款單位名稱、個(gè)人姓名及身份證號(hào)、支出項(xiàng)目、收款金額等相關(guān)信息。

二、內(nèi)部憑證扣除不是想用就能用

《辦法》第八條明確規(guī)定內(nèi)部憑證可以作為稅前扣除憑證，如企業(yè)自行填制的工資表、固定資產(chǎn)折舊表、計(jì)提印花稅的統(tǒng)計(jì)表等都可以作為內(nèi)部憑證稅前扣除。那么是不是說(shuō)企業(yè)不能取得外部憑證時(shí)，都可以自行填制一張憑證稅前扣除呢？當(dāng)然不行。比如收到貨物后企業(yè)憑自制的入庫(kù)單入庫(kù)核算成本,但發(fā)票遲遲不到,則企業(yè)不能以自制的入庫(kù)單作為稅前扣除憑證，必須取得合法的外部票據(jù)。

三、憑證取得時(shí)間放寬松

《辦法》除了明確了憑證的來(lái)源種類外，對(duì)取得時(shí)間也做了人性化的規(guī)定。

一般情況下，企業(yè)應(yīng)在業(yè)務(wù)發(fā)生時(shí)，取得稅前扣除憑證；

如果當(dāng)時(shí)因各種原因沒(méi)能取得，只要當(dāng)年度企業(yè)所得稅法規(guī)定的匯算清繳期結(jié)束前取得稅前扣除憑證，仍然可以在當(dāng)年扣除；

企業(yè)當(dāng)年度應(yīng)當(dāng)取得而未取得發(fā)票、其他外部憑證，且相應(yīng)支出在該年度沒(méi)有稅前扣除的，在以后年度取得符合規(guī)定的發(fā)票、其他外部憑證或者可以證實(shí)其支出真實(shí)性的相關(guān)資料，相應(yīng)支出可以追補(bǔ)至該支出發(fā)生年度稅前扣除，但追補(bǔ)年限不得超過(guò)五年。

四、補(bǔ)開(kāi)、換開(kāi)外部憑證有講究

《辦法》體現(xiàn)的一個(gè)重要理念就是業(yè)務(wù)的真實(shí)。匯算清繳期結(jié)束后，稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)企業(yè)應(yīng)當(dāng)取得而未取得發(fā)票、其他外部憑證或者取得不合規(guī)發(fā)票、不合規(guī)其他外部憑證并且告知企業(yè)的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)自被告知之日起60日內(nèi)補(bǔ)開(kāi)、換開(kāi)符合規(guī)定的發(fā)票、其他外部憑證。否則不但不能稅前扣除，還要接受相應(yīng)的處罰。

只要業(yè)務(wù)是真實(shí)發(fā)生的，即便因?qū)Ψ阶N、撤銷、依法被吊銷營(yíng)業(yè)執(zhí)照、被稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定為非正常戶等特殊原因無(wú)法補(bǔ)開(kāi)、換開(kāi)發(fā)票、其他外部憑證的，可憑以下資料證實(shí)支出真實(shí)性后，其支出允許稅前扣除：

（一）無(wú)法補(bǔ)開(kāi)、換開(kāi)發(fā)票、其他外部憑證原因的證明資料（包括工商注銷、機(jī)構(gòu)撤銷、列入非正常經(jīng)營(yíng)戶、破產(chǎn)公告等證明資料）；

（二）相關(guān)業(yè)務(wù)活動(dòng)的合同或者協(xié)議；

（三）采用非現(xiàn)金方式支付的付款憑證；

（四）貨物運(yùn)輸?shù)淖C明資料；

（五）貨物入庫(kù)、出庫(kù)內(nèi)部憑證；

（六）企業(yè)會(huì)計(jì)核算記錄以及其他資料。

保管好能證實(shí)業(yè)務(wù)真實(shí)性的資料，不僅是稅前扣除的需要，也是企業(yè)內(nèi)控的重要手段。

五、總結(jié)

總的來(lái)說(shuō)，憑發(fā)票稅前扣除仍然是《辦法》的主基調(diào)，即依法應(yīng)當(dāng)取得發(fā)票的情況下必須憑發(fā)票作為稅前扣除憑證，在不能取得發(fā)票的情況下，在一定的范圍內(nèi)，可以憑收據(jù)、內(nèi)部憑證、分割單或其他能證實(shí)業(yè)務(wù)真實(shí)性的資料等扣除，為企業(yè)提供了很多便利，真正的減輕了企業(yè)負(fù)擔(dān)。作為企業(yè)，在業(yè)務(wù)真實(shí)發(fā)生的前提下，在享受這些便利的同時(shí)，一定要注意其相應(yīng)適用條件和范圍，規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)。