唐肖敬

一、引言

在經(jīng)濟全球化的背景下，企業(yè)之間的競爭日趨激烈，為了謀求生存和發(fā)展，企業(yè)通過收購、重組、兼并和新設等手段不斷擴大企業(yè)規(guī)模，企業(yè)集團大量涌現(xiàn)。但伴隨而來的是管理層級的增多和經(jīng)營范圍的擴大，這大大增加了集團管控的難度，因此建立一套完整而有效的管理機制變得愈加迫切。內(nèi)部審計作為集團管控中的一個重要監(jiān)督環(huán)節(jié)，對企業(yè)集團價值的增值作用日益顯現(xiàn)。內(nèi)部審計本身并不參加生產(chǎn)經(jīng)營活動，它如何為企業(yè)集團增加價值，本文通過對內(nèi)部審計價值增值路徑的分析，探索進一步完善內(nèi)部審計增值的保障措施，這對于加強企業(yè)集團內(nèi)部管控，改善經(jīng)營管理，從而增加企業(yè)集團價值具有重大意義。

二、文獻綜述

（一）內(nèi)部審計增值基礎理論研究

王光遠（2003）對20世紀內(nèi)部審計的產(chǎn)生和發(fā)展進行了回顧和思考，認為內(nèi)部審計分為消極防弊、積極興利、價值增值三個階段。時現(xiàn)（2003）認為內(nèi)部審計實現(xiàn)價值增值表現(xiàn)在兩個方面，即直接價值和間接價值。張偉（2004）認為內(nèi)部審計通過降低內(nèi)部審計工作本身的成本和提出可增加企業(yè)價值的審計建議兩種路徑實現(xiàn)增值。趙娜（2007）從公司治理、風險管理和戰(zhàn)略管理三個方面論證了內(nèi)部審計增值的實現(xiàn)途徑。李曼、劉繼明和陸貴龍（2010）認為風險導向?qū)徲嬆Ｊ绞莾?nèi)部審計幫助企業(yè)增加價值的途徑，是內(nèi)部審計實現(xiàn)增值效用的基礎保障。張培（2012）認為內(nèi)部審計的增值功能通過三大領域（風險管理、內(nèi)部控制和公司治理）中的兩大活動（確認和咨詢）來實現(xiàn)的。鄭石橋、李嫻嫻（2017）認為增值型內(nèi)部審計依賴鑒證和咨詢功能,以組織價值鏈為審計主題,通過優(yōu)化組織價值鏈,促進組織價值創(chuàng)造。

（二）企業(yè)集團內(nèi)部審計增值路徑研究現(xiàn)狀

王愛君（2012）從對子公司內(nèi)部控制的角度，具體分析了企業(yè)集團內(nèi)部審計應當如何實現(xiàn)增值作用。邱銀豐（2013）研究了集團公司構建增值性內(nèi)部審計體系的策略和路徑。楊獻龍等（2014）以一個企業(yè)集團對下屬企業(yè)的審計項目為例，對審計工作過程中各個環(huán)節(jié)增加企業(yè)價值的活動進行剖析，并著重突出分析內(nèi)部審計“隱性價值”的實現(xiàn)路徑。

我國理論界對內(nèi)部審計增值路徑的研究大多集中在單個企業(yè)領域，針對企業(yè)集團內(nèi)部審計增值路徑的研究較少。企業(yè)集團是以資本為主要鏈接紐帶的母子公司為主體，以集團章程為共同規(guī)范的母公司、子公司、參股公司及其成員企業(yè)或機構共同組成的具有一定規(guī)模的企業(yè)法人聯(lián)合體，其內(nèi)部審計的增值路徑與單個企業(yè)相比有其自身的特點。

三、企業(yè)集團內(nèi)部審計產(chǎn)生的原因

楊時展（1997）指出，受托責任是“一切審計工作的出發(fā)點”，作為審計分支之一的內(nèi)部審計，從誕生的那刻起就天然地與受托責任聯(lián)系在一起，并成為一種確保受托責任履行的控制機制。

現(xiàn)代企業(yè)制度的顯著特征是產(chǎn)權清晰、權責明確，這不僅體現(xiàn)在所有者與經(jīng)營者之間，而且更多地體現(xiàn)在內(nèi)部各職能部門和員工之間，從而形成了分權管理、分級負責的管理體制和多層次的受托責任關系。就企業(yè)集團而言，內(nèi)部管理層級的增多使得各層次的受托責任關系日趨復雜。集團公司（即母公司，下同）的出資人是委托人，經(jīng)營者是受托人，形成第一層受托責任關系，集團公司是其子公司的委托人，子公司的管理者是受托人，形成第二層受托責任關系，管理者根據(jù)工作需要設立必要的職能部門,將具體的生產(chǎn)經(jīng)營活動委托給各職能部門實施,從而形成第三層受托責任關系，考慮到子公司再設立孫公司（以下統(tǒng)稱集團所屬企業(yè)），受托責任關系更為復雜。為確保受托人的行為不偏離委托人的目的和不損害委托人的利益，委托人就必須采取一定的措施來對受托人行為進行有效控制，內(nèi)部審計作為確保受托責任履行的一種控制機制便應運而生。

四、企業(yè)集團內(nèi)部審計增值路徑分析

企業(yè)集團是多法人結(jié)合體，包括集團公司及集團所屬企業(yè)等，其中，集團公司在企業(yè)集團中是核心的出資方，承擔著戰(zhàn)略制定和公共服務兩大基本職能，概括地說，集團公司在企業(yè)集團使命的指引下，制定集團整體發(fā)展戰(zhàn)略、科學配置資源、為集團所屬企業(yè)提供服務、對其績效進行考核，使企業(yè)集團各成員公司獨立運行并確保集團整體目標的順利實現(xiàn)。

（一）內(nèi)部審計在集團公司層面的價值分析

1.作為集團管控的一種戰(zhàn)略工具，內(nèi)部審計通過審查集團所屬企業(yè)對集團發(fā)展戰(zhàn)略、重大決策部署和各項目標等的貫徹執(zhí)行情況，防止單個成員企業(yè)的偏離行為損害集團的發(fā)展和整體效益，促進集團總體戰(zhàn)略的貫徹執(zhí)行。

2.作為集團內(nèi)部控制的重要組成部分，內(nèi)部審計通過檢查集團所屬企業(yè)對集團相關制度的理解及貫徹執(zhí)行情況，對制度的合理性和可操作性進行驗證，針對問題多發(fā)易發(fā)區(qū)域，及時制定修訂制度，理順業(yè)務流程，促進集團各項制度日趨完善。

3.作為集團一項監(jiān)督約束機制，內(nèi)部審計通過對集團所屬企業(yè)財務收支、資產(chǎn)質(zhì)量等的監(jiān)督，以便判斷其經(jīng)濟活動是否合法合規(guī)、真實有效，針對存在的問題提出意見和建議，協(xié)助集團領導更加清晰準確的了解所屬企業(yè)的經(jīng)營情況及問題所在，便于領導決策時參考。

4.作為集團一項獨立客觀的評價機制，內(nèi)部審計結(jié)合集團所屬企業(yè)領導干部任期目標，通過分析相關經(jīng)濟指標等情況，對其任期經(jīng)濟責任履行情況作出客觀公正的評價，不僅可以加強對領導干部行使權力的制約和監(jiān)督，更為集團正確評價和使用干部提供了依據(jù)。

（二）內(nèi)部審計在集團所屬企業(yè)層面的價值分析

1.內(nèi)部審計通過對企業(yè)內(nèi)部控制和風險管理體系的梳理，檢查其設計是否合理有效，評價各職能部門和員工遵循執(zhí)行情況，找尋企業(yè)內(nèi)部控制缺陷和管理漏洞加以填補，進一步完善企業(yè)內(nèi)部控制和風險管理機制。

2.內(nèi)部審計通過對企業(yè)財務收支等經(jīng)濟活動的檢查，幫助企業(yè)發(fā)現(xiàn)存在的問題并及時整改，避免造成更大的損失。鑒于審計整改落實期限的限制，企業(yè)必須快速反應，借助上級審計部門的力量，對日積月累的管理弊端進行掃除，為提升企業(yè)管理水平奠定基礎。

3.內(nèi)部審計通過完善責任追究機制，客觀上對企業(yè)經(jīng)營管理者及員工產(chǎn)生潛在的震懾作用，他們會因為要不斷的接受內(nèi)部審計的監(jiān)督和檢查，必須維持良好的控制體系和工作秩序，并努力改善自己的工作業(yè)績。

4.內(nèi)部審計通過提供咨詢服務為促進企業(yè)整體經(jīng)營發(fā)展“出謀劃策”，內(nèi)部審計人員利用自身的優(yōu)勢和資源,盡可能多地為企業(yè)提供幫助,防范潛在風險、堵塞管理漏洞，不僅只是“審”，更能起到“幫”和“促”的作用。

五、企業(yè)集團內(nèi)部審計增值的保障措施

（一）合理設置內(nèi)部審計機構，增強其獨立性和權威性

內(nèi)部審計機構在集團中的地位關系著其獨立性和權威性的強弱，進而在一定程度上決定著內(nèi)部審計增值作用的發(fā)揮。內(nèi)部審計領導模式經(jīng)歷了由受總經(jīng)理領導、受監(jiān)事會領導、受董事會或?qū)徲嬑瘑T會領導，再到受董事會和管理層雙重領導。受董事會和管理層雙重領導模式下內(nèi)部審計在行政上對管理層負責并報告工作，在業(yè)務上對董事會或?qū)徲嬑瘑T會負責并報告工作。這樣既可以加強對管理層受托責任的履行情況的監(jiān)督，又大大提高了內(nèi)部審計的獨立性和權威性。

（二）強化內(nèi)部審計服務職能，樹立服務第一的理念

目前，我國內(nèi)部審計工作側(cè)重于對財務信息的真實性和準確性的審查和監(jiān)督,內(nèi)部審計充當了“查錯防弊”的角色，但查問題、找錯誤、抓舞弊只是內(nèi)部審計的工作手段，堵漏洞、防風險、促管理才是內(nèi)部審計的最終目標和真正的價值體現(xiàn)。內(nèi)部審計人員應改進服務方式，以平等、協(xié)商的姿態(tài)與企業(yè)積極溝通，盡可能多的考慮企業(yè)所面臨的困難，將重點放在產(chǎn)生問題的原因、可能造成的影響和提出具體的可行性建議上,而非簡單地暴露問題和缺陷，以優(yōu)質(zhì)的服務贏得集團及所屬企業(yè)的理解和支持。

（三）加大審計整改落實力度，促進審計成果有效運用

審計成果是審計工作的核心，審計整改是落實審計成果的根本保障。積極促進審計整改可以保證內(nèi)部審計目標的最終實現(xiàn),從而真正體現(xiàn)內(nèi)部審計增值功能。建立健全內(nèi)部審計整改督查、責任追究和整改結(jié)果通報機制，加強與紀檢監(jiān)察等集團其他內(nèi)部監(jiān)督力量的協(xié)作配合，對內(nèi)部審計發(fā)現(xiàn)的典型性、普遍性、傾向性問題以及屢審屢犯、歷史遺留和其他疑難問題，集團及所屬企業(yè)應當及時進行分析研究，提出根本性解決措施，制定和完善相關內(nèi)控制度，努力實現(xiàn)審計成果效用最大化。

參考文獻：

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[10]張偉.基于治理層次的內(nèi)部審計——一種價值創(chuàng)造活動[J].審計研究，2004（4）.