嚴(yán)琨

本文基于我國(guó)的政治、經(jīng)濟(jì)及社會(huì)環(huán)境，結(jié)合變遷的主體、模式及動(dòng)力等，分析了我國(guó)政府會(huì)計(jì)制度變遷的特征，探索了促進(jìn)我國(guó)政府會(huì)計(jì)制度變革的有效路徑，提出分階段制定改革目標(biāo)，分步驟實(shí)施改革是保證我國(guó)政府會(huì)計(jì)制度有效開展的主要路徑選擇。

一、我國(guó)政府會(huì)計(jì)制度變革的主要特征

在長(zhǎng)期的發(fā)展過程中，隨著我國(guó)政治經(jīng)濟(jì)體制的變革，我國(guó)的預(yù)算會(huì)計(jì)制度形成了自身獨(dú)特的變遷軌跡，在特定的歷史及制度環(huán)境下，我國(guó)政府會(huì)計(jì)制度變革具有自身的特征，具體如下：

首先，我國(guó)政府會(huì)計(jì)制度變革是政府主導(dǎo)下的制度變遷，政府結(jié)合既定的目標(biāo)及約束條件，全面規(guī)劃改革的方向、形式、步驟等，制定出新條件下的懲處方式及行為程序。1993年的市場(chǎng)化會(huì)計(jì)制度改革到2007年的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的提出與實(shí)施，都體現(xiàn)出我國(guó)政府主導(dǎo)的漸進(jìn)過程，為此，我國(guó)政府會(huì)計(jì)制度變革具有政府主導(dǎo)的強(qiáng)制性特征；同時(shí)，具有需求誘致基礎(chǔ)下的供給主導(dǎo)型變遷的特征，根據(jù)新經(jīng)濟(jì)學(xué)理論，按照行動(dòng)主體的不同可將制度變遷分為“誘致性變遷”和“強(qiáng)制性變遷”兩種，我國(guó)會(huì)計(jì)制度的變革過程中，政府自上而下的組織、協(xié)調(diào)積極的探索與實(shí)踐，最終實(shí)現(xiàn)制度的變革。

其次，是一種增量到存量的漸進(jìn)式變遷，制度變遷具有激進(jìn)式與漸進(jìn)式兩種模式，我國(guó)經(jīng)濟(jì)體制改革是從計(jì)劃經(jīng)濟(jì)到市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的轉(zhuǎn)變，是從增量向存量的漸進(jìn)式變遷，這與我國(guó)的社會(huì)制度及經(jīng)濟(jì)環(huán)境模切相關(guān)。

最后，我國(guó)政府會(huì)計(jì)制度的變革具有路徑依賴性，計(jì)劃經(jīng)濟(jì)到市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的轉(zhuǎn)變中，部分主體為保護(hù)自身的利益會(huì)抵觸變革，會(huì)計(jì)制度的變革中，原有制度的殘留，制度變革的初期，會(huì)計(jì)處理的方式、流程及會(huì)計(jì)人員的觀念技能等是一個(gè)逐步完善的過程，具有依賴性。

二、我國(guó)政府會(huì)計(jì)制度改革的路徑選擇

經(jīng)濟(jì)全球化的發(fā)展及國(guó)際化的進(jìn)一步推進(jìn)，促使政府管理模式不斷的進(jìn)行調(diào)整，政府會(huì)計(jì)制度的國(guó)際化特征愈加明顯，加上企業(yè)資源配置效率的不斷提高，我國(guó)政府會(huì)計(jì)制度面臨的內(nèi)外環(huán)境發(fā)生了巨大的變化，政府會(huì)計(jì)制度改革勢(shì)在必行。由于我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)制度及經(jīng)濟(jì)體制變革具有漸進(jìn)式的特征，政府會(huì)計(jì)制度的改革必然要采取一種漸進(jìn)式的變革模式。目前，國(guó)內(nèi)關(guān)于政府會(huì)計(jì)改革的理論研究成果較少，這不利于政府會(huì)計(jì)制度改革實(shí)踐的開展，政府會(huì)計(jì)改革應(yīng)遵循適合本國(guó)國(guó)情的基本原則，由政府主導(dǎo)依法循序開展。我國(guó)政府會(huì)計(jì)制度改革的相關(guān)理論成果及實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)不足，缺乏一定的連續(xù)性，財(cái)務(wù)報(bào)告制度及核算基礎(chǔ)存在一定的不足，各種缺陷的存在使得我國(guó)政府的會(huì)計(jì)制度改革需要較長(zhǎng)的時(shí)間來完成。為此，政府應(yīng)選擇合理的改革路徑，分階段、分步驟的實(shí)施改革，具體如下：

首先，實(shí)施分階段的改革目標(biāo)。有學(xué)者提出，政府的會(huì)計(jì)目標(biāo)可以分為基本、中級(jí)、最高級(jí)三層，其中，維護(hù)政府的財(cái)務(wù)安全，防范公共財(cái)政資金流失及挪用為基本目標(biāo)，促進(jìn)財(cái)務(wù)管理體系的規(guī)范化發(fā)展為終中級(jí)目標(biāo)，而強(qiáng)化績(jī)效，在發(fā)揮政府職能的同時(shí)提高行政效率是最高層次的目標(biāo)，這種劃分層次的方式，是健全政府會(huì)計(jì)系統(tǒng)，實(shí)現(xiàn)漸進(jìn)式改革目標(biāo)的重要思路?；灸繕?biāo)的實(shí)現(xiàn)是解決當(dāng)下我國(guó)政府委托代理問題的關(guān)鍵，公共資源的配置及預(yù)算資金配置中存在的道德風(fēng)險(xiǎn)及逆向選擇問題，要求政府制定嚴(yán)格的公共資源使用約束及控制機(jī)制，我國(guó)政府應(yīng)采取“控制取向”的模式，這也是政府會(huì)計(jì)改革的基本目標(biāo)，通過財(cái)政資金的事前、事中及支付的監(jiān)督與控制，保證公共財(cái)政資金安全；而終極目標(biāo)是反映公共部門績(jī)效管理的體現(xiàn)，充分的信息支撐是提高公共資源使用效率的關(guān)鍵，政府會(huì)計(jì)作為管理信息系統(tǒng)，可提高公共資源使用的有效性、經(jīng)濟(jì)性及效率性，“管理取向”的政府會(huì)計(jì)改革模式，是提高資源管理效率的主要途徑，也是政府會(huì)計(jì)制度改革的中級(jí)目標(biāo)；“報(bào)告取向”的政府會(huì)計(jì)改革是政府變革的長(zhǎng)遠(yuǎn)目標(biāo)，績(jī)效與結(jié)果導(dǎo)向是政府會(huì)計(jì)改革的主要趨勢(shì)，結(jié)合國(guó)內(nèi)外實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，實(shí)現(xiàn)政府績(jī)效治理是政府會(huì)計(jì)改革的長(zhǎng)遠(yuǎn)目標(biāo)及最高目標(biāo)。

其次，應(yīng)實(shí)施分步驟改革的發(fā)展策略，基于“控制與管理取向”的政府會(huì)計(jì)目標(biāo)下，政府會(huì)計(jì)改革組織、制度及技術(shù)等層面存在一定的難度，為此，我國(guó)政府應(yīng)結(jié)合國(guó)情，結(jié)合我國(guó)公共財(cái)政改革的進(jìn)程及制度環(huán)境，采取循序漸進(jìn)的改革策略，建立操作性強(qiáng)，具有中國(guó)特色的政府會(huì)計(jì)體系。

三、結(jié)語(yǔ)

我國(guó)政府會(huì)計(jì)制度的變遷具有一定的特殊性，就制度變遷的行動(dòng)主體而言，我國(guó)政府的會(huì)計(jì)改革是以需求誘致為基礎(chǔ)的政府應(yīng)供給主導(dǎo)型制度變遷，就制度變遷的過程而言，我國(guó)政府會(huì)計(jì)改革具有路徑依賴的特性，為此，在政府會(huì)計(jì)制度變遷戰(zhàn)略的選擇上，我國(guó)政府應(yīng)遵循漸進(jìn)式的改革之路，結(jié)合制度環(huán)境的特征，借鑒國(guó)際經(jīng)驗(yàn)，提出符合我國(guó)國(guó)情的會(huì)計(jì)制度改革之路，我國(guó)政府的會(huì)計(jì)制度改革應(yīng)選擇分階段改革的目標(biāo)，實(shí)施分步驟改革的路徑及措施。（作者單位為山西農(nóng)業(yè)大學(xué)信息學(xué)院）