劉輝潔

摘要：軟件企業(yè)ERP實施項目的收入計量方法各異，給企業(yè)的財務核算及業(yè)務管理帶來諸多不便與困惑。文章在分析軟件企業(yè)ERP實施項目完善收入計量的重要性基礎上，深入探討了當前軟件企業(yè)ERP實施項目業(yè)務結算模式和收入計量現(xiàn)狀，并結合新頒布的收入準則及管理實踐，從收入計量方法的選擇，計量結果對業(yè)務的影響等方面，提出了完善軟件企業(yè)ERP實施項目收入計量的對策建議。

關鍵詞：軟件企業(yè)；ERP實施項目；收入計量；應收賬款

一、引言

近年來，中國經(jīng)濟正在進入高速增長后的轉(zhuǎn)型期，經(jīng)濟結構優(yōu)化升級，經(jīng)濟增速換擋回落，即從高速增長向高質(zhì)量增長轉(zhuǎn)化。進入新常態(tài)，企業(yè)經(jīng)營業(yè)績增長受阻，背后一直存在的管理問題也隨之顯露無疑，企業(yè)對管理信息化的需求也越來越大。由于所處行業(yè)、地區(qū)、背景各異，企業(yè)對管理模式的需求也各不相同，基于軟件基層通用模塊或平臺，將已開發(fā)的不同模塊按照客戶業(yè)務經(jīng)營模式、管理要求進一步整合或二次定制開發(fā)的信息化管理系統(tǒng)實施項目越來越多，軟件行業(yè)發(fā)展迎來重大利好。

ERP（企業(yè)資源計劃），是一種現(xiàn)代化的信息管理系統(tǒng)，ERP實施是將已開發(fā)的軟件成功應用到企業(yè)管理中，以幫助企業(yè)實現(xiàn)信息化管理需求的整個過程。實施過程從顧問進駐客戶現(xiàn)場開始，到系統(tǒng)上線運行客戶驗收終止，實施項目有難有易，周期有長有短，短的可以在數(shù)天內(nèi)成功上線并驗收，長的可以像建筑工程項目一樣持續(xù)時間長達數(shù)年，而且合同造價也不低。

軟件行業(yè)本身存在獨有的特點，各企業(yè)對項目實施過程的管理千差萬別；ERP實施項目難度較大，實施周期有長有短，業(yè)務特性決定了項目核算復雜。軟件銷售企業(yè)對實施項目收入的確認、計量標準的選擇各不一致，這不僅給企業(yè)自身管理帶來諸多不便，還造成行業(yè)數(shù)據(jù)計量口徑不統(tǒng)一，數(shù)據(jù)可比性差，一定程度上抑制了行業(yè)管理水平的提升。

二、軟件企業(yè)ERP實施項目業(yè)務結算模式和收入計量現(xiàn)狀

（一）ERP實施項目的業(yè)務結算模式

項目實施過程實質(zhì)是專業(yè)顧問的人力投入，軟件銷售企業(yè)利用自身信息化優(yōu)勢，對ERP實施項目人天成本的核算和管理已具體到了每個項目和每個人，由于項目投入數(shù)據(jù)涉及企業(yè)成本，項目實施有專業(yè)的方法論，內(nèi)部項目信息管理數(shù)據(jù)難以公開。實施中根據(jù)項目特點，將整個項目按照里程牌劃分為幾個主要節(jié)點，每個節(jié)點根據(jù)項目進度出具階段性的文檔成果以供客戶了解實施情況，作為客戶發(fā)起付款結算的依據(jù)。因此，按照里程牌節(jié)點進行項目結算，是由項目實施特點所決定的。

實務中，一般按照項目主要里程牌節(jié)點分4次或5次進行：第一筆收款是在合同簽訂后或項目實施顧問進駐客戶現(xiàn)場后，客戶預付定金，大約占整個合同總款的10%～30%；第二次為項目業(yè)務藍圖確認后結算合同總款的20%～30% ；第三次一般是在系統(tǒng)上線運行之后，結算合同總款的30%～40%；最后一筆收款是在系統(tǒng)全面投入運行并經(jīng)驗收合格后支付；有的客戶也要求預留合同總額的5%～10%作為質(zhì)保金，待項目驗收后一定時間（通常是1年），再行支付。其中業(yè)務藍圖是國際ERP界通用的一種企業(yè)建模方法，是指通過對公司業(yè)務現(xiàn)狀的調(diào)研分析，梳理出未來能夠在新系統(tǒng)中處理的業(yè)務流程模型，該階段是ERP實施過程中關鍵的環(huán)節(jié)。

（二）ERP實施項目收入計量現(xiàn)狀

現(xiàn)有企業(yè)會計準則（簡稱舊準則）區(qū)分了收入準則和建造合同準則，ERP實施項目應該比照收入還是建造合同準則確認收入的邊界還不夠清晰，2017年7月5日財政部最新修訂發(fā)布了《企業(yè)會計準則第14號——收入》（簡稱新準則），將現(xiàn)行收入和建造合同兩項準則納入統(tǒng)一的收入確認模型，簡化業(yè)務處理，不再區(qū)分業(yè)務類別，徹底解決了ERP實施項目收入確認邊界的爭議。

根據(jù)最新發(fā)布的《企業(yè)會計準則第14號——收入》第十一條：“滿足下列條件之一的，屬于在某一時段內(nèi)履行履約義務；否則，屬于在某一時點履行履約義務：

1. 客戶在企業(yè)履約的同時即取得并消耗所帶來的經(jīng)濟利益；

2. 客戶能夠控制企業(yè)履約過程中在建的商品；

3. 企業(yè)履約過程中所產(chǎn)出的商品具有不可替代用途，且該企業(yè)在整個合同期間內(nèi)有權就累計至今已完成的履約部分收取款項。

具有不可替代用途，是指因合同限制或?qū)嶋H可行性限制，企業(yè)不能輕易地將商品用于其他用途。有權就累計至今已完成的履約部分收取款項，是指在由于客戶或其他方原因終止合同的情況下，企業(yè)有權就累計至今已完成的履約部分收取能夠補償其已發(fā)生成本和合理利潤的款項，并且該權利具有法律約束力。”

上述三個條件滿足其一，即可以認定為某一時段內(nèi)履行履約義務。項目實施過程中，未上線運行時是無法給客戶創(chuàng)造任何的經(jīng)濟利益；同時項目實施過程由銷售方主導，客戶無法控制“在建商品”，因此不滿足前兩個條件。

企業(yè)ERP實施項目，屬于先有客戶，后有標的，同時具有實施周期較長，造價較高的特性，項目是根據(jù)客戶需求量身定制，產(chǎn)品滿足不可替代的用途。根據(jù)實務中簽訂的多數(shù)合同情況看，履約期間如因客戶方或其他方原因終止合同，軟件企業(yè)作為銷售方是有權就累計至今已完成的履約部分向客戶收取款項，以補償項目實施過程中發(fā)生的成本和合理的利潤（備注：應結合具體合同判斷，不排除存在其他情況）。因此，多數(shù)情況下簽訂的ERP實施項目是滿足條件三的要求，即屬于某一時段內(nèi)的履約義務。同時根據(jù)新收入準則，對于在某一時段內(nèi)履行的履約義務應當按照履約進度確認收入，履約進度不能合理確定的除外，企業(yè)應當考慮商品的性質(zhì)采用產(chǎn)出法或投入法確定恰當?shù)穆募s進度。產(chǎn)出法是根據(jù)已轉(zhuǎn)移給客戶的商品對于客戶的價值確定履約進度，是描述項目完工進度最可靠的方法，但是大多數(shù)情況下工作量難以測定，或是測定的工作量信息不能直接觀測到或是取得的成本過高，不符合成本效益原則，因此大多數(shù)軟件銷售企業(yè)還是采用成本百分比法即投入法來確定履約進度。

根據(jù)舊的收入和建造合同準則，收入的計量都應該在資產(chǎn)負債表日進行確認，這一規(guī)定具有一定的不合理性：（1）不符合權責發(fā)生制原則。收入的確認只在資產(chǎn)負債表日一次確認和計量，勢必造成當月會計收入比重偏大，也容易對報表閱讀者造成誤解，以為收入為當月一次實現(xiàn)。實際上實施項目是從啟動日到資產(chǎn)負債表日連續(xù)、動態(tài)經(jīng)營的成果，不應該只在一個時點進行核算和反應；（2）不符合收入、費用配比原則。站在全年角度看，報表累計收入、費用是配比的。但是基于項目實施發(fā)生的人力成本隨時在發(fā)生，已按月計入當期損益，這就造成了月報、季報、半年報數(shù)據(jù)中的收入、費用無法配比。按月確認收入對于過去的企業(yè)在操作上有很多困難，但隨著信息化技術的不斷發(fā)展，軟件企業(yè)管理水平的提升，按月確認收入在實務中變得越來越簡單，甚至有的企業(yè)財務部門依靠EXCEL表格就可以輕松實現(xiàn)對項目的動態(tài)管理。同時新收入準則規(guī)定：“對于在某一時段內(nèi)履行的履約義務，企業(yè)應當在該段時間內(nèi)按照履約進度確認收入”，簡化了資產(chǎn)負債表日確認收入的提法。因此采用履約進度及時計量收入無論是基于核算原理，還是對于實務操作來說無疑都是最佳選擇。

履約進度=Σ（實施投入顧問人天*人天單價）/Σ（項目計劃投入顧問總人天*人天單價）

根據(jù)履約進度，及時對收入、應收賬款進行確認和計量（備注：增值稅繳納和發(fā)票開具依據(jù)結算條款）。

借：應收賬款

貸：主營業(yè)務收入-實施項目

三、完善軟件企業(yè)ERP實施項目收入計量的對策建議

根據(jù)履約進度確認收入滿足了財務核算要求，有利于企業(yè)核算項目數(shù)據(jù)，及時更新財務信息，做到了收入與費用配比，保證了財務數(shù)據(jù)準確、可靠，但一定程度上也給業(yè)務操作帶來了困惑。依據(jù)進度確認的應收賬款是財務數(shù)據(jù)，核算理論是基于項目投入成本的進度，應收賬款也是隨著投入的成本適時動態(tài)產(chǎn)生，與依據(jù)合同條款結算的進度完全不匹配，即依據(jù)合同結算條款產(chǎn)生的債權應收與財務應收賬款不為同一數(shù)據(jù)，財務數(shù)據(jù)無法直接去服務企業(yè)經(jīng)營。實踐中，很多財務員對此產(chǎn)生困惑，也常常消極應對，甚至有的財務部認為業(yè)務結算屬于銷售部門的工作，財務部只負責財務核算，直接將財務部割裂到企業(yè)經(jīng)營之外。相反，財務部應以此為契機，在滿足財務核算的基礎上，適時將財務管理工作前置到業(yè)務中，在現(xiàn)有財務數(shù)據(jù)的基礎上，打掉管理壁壘，組織人員完善業(yè)務結算數(shù)據(jù)，通過業(yè)務、財務的融合提升專業(yè)價值，實現(xiàn)財務會計向管理會計轉(zhuǎn)型。具體措施主要體現(xiàn)在以下方面。

（一）項目過程管理

財務部按月確認收入時，應同時基于項目基礎信息，將項目計劃時間進度與項目實施進度對比，可以判斷項目是否存在實施延期，對延期項目應適時預警；定期穿透項目推進情況，與項目人員及時溝通，發(fā)現(xiàn)項目實施中存在的風險，全力做好項目過程管理。

（二）債權應收管理

收入確認過程中，財務部應結合項目實施進度關注項目結算條款，對已達到里程牌節(jié)點或滿足合同結算條件的項目要求銷售部門及時跟進收款，將財務管理融入到業(yè)務中，做好債權應收賬款管理。

（三）延伸應收賬款定義，做好應收賬款的分類管理

建議財務部按照業(yè)務需求在財務核算數(shù)據(jù)的基礎上，將應收賬款進一步延伸分類為合同應收賬款、發(fā)票應收賬款和債權應收款三個維度。其中，合同應收賬款數(shù)據(jù)是未來業(yè)績的重要保障，財務部應當關注合同應收賬款與業(yè)績要求之間的關系，為公司管理層做好業(yè)績管理；同理，如果發(fā)現(xiàn)公司未來資金存在不充足，也可以建議管理層關注項目實施進度，通過加大資源投入推動項目進度以提前達成結算條件，將合同應收款轉(zhuǎn)換為債權應收，保證公司資金供應。財務部通過發(fā)票應收賬款可以做好發(fā)票開具前后的過程控制，及時跟進項目回款，控制項目稅收風險。債權應收屬于公司法定意義的資產(chǎn)，財務部應做好公司的資產(chǎn)管理工作，避免債權應收管理不善給公司造成損失。財務工作只有將應收賬款重新定義和分類，才能將專業(yè)工作做到更深、更精，也才能更好的滿足業(yè)務和管理的需要。

當然，以上工作已經(jīng)獨立于基礎的財務核算，財務部可以結合企業(yè)需求，借助信息化技術，梳理管理思路，將財務管理前置到業(yè)務流程，積極主動參與到企業(yè)經(jīng)營，實踐管理會計轉(zhuǎn)型，發(fā)揮專業(yè)價值，以期獲得更好的發(fā)展。

參考文獻：

[1]樂長征，劉蘇雨.軟件企業(yè)收入確認的探討[J].財務研究，2005（03）.

[2]周禮云.工程總承包合同完工百分比法之應用[J].新智慧·財經(jīng)，2014（11）.

【作者單位：金蝶軟件（中國）有限公司成都分公司】