國際公共部門會計準則理事會召開第一次會議

2017 年3月7日至10 日，國際公共部門會計準則理事會（IPSASB，以下簡稱理事會）2017 年度第一次理事會會議在美國華盛頓召開。財政部會計司派員作為中方理事和技術顧問參加了會議。另外，受理事會邀請，中方代表還參加了3月6日在華盛頓舉行的國際公共部門會計準則制定20周年研討會。

一、基本情況

（一）關于研討會情況

本次研討會由國際貨幣基金組織（IMF）、世界銀行（WB）和理事會共同舉辦，主題為“透明度及其他：在公共財務管理中發(fā)揮權責發(fā)生制的作用”，來自國際貨幣基金組織、世界銀行、經(jīng)濟合作與發(fā)展組織（OECD）、國際會計師聯(lián)合會和理事會等多個國際組織的近150 名代表參加了會議。

研討會為期1 天，共分4 個板塊進行，先后有13 位嘉賓發(fā)表演講。第一板塊主題為“權責發(fā)生制會計應用現(xiàn)狀”。理事會主席伊恩·卡拉瑟斯在演講中回顧了20 年來國際公共部門會計準則的發(fā)展歷程、分析了面臨的挑戰(zhàn)和機遇。來自經(jīng)濟合作與發(fā)展組織的兩位專家通過對2016 年一組問卷調查數(shù)據(jù)的分析，總結了經(jīng)濟合作與發(fā)展組織國家權責發(fā)生制會計的實踐和改革經(jīng)驗。第二板塊主題為“權責發(fā)生制會計強化公共財務管理”。來自世界銀行和國際貨幣基金組織的5 位專家，先后就金融穩(wěn)定性與政府收入和費用的確認、權責發(fā)生制會計和公共投資項目管理、運用資產負債表管理財政風險等議題進行了演講和互動討論。第三板塊主題為“為了更廣泛的透明度而使用權責發(fā)生制會計信息”。來自加拿大權威信用評級公司（DBRS）、全球財政透明度倡議組織（GIFT）和國際貨幣基金組織統(tǒng)計部的3 位專家，依次發(fā)表了題為“主權信用分析中權責發(fā)生制報告的優(yōu)點”“公眾視角下的財政信息質量問題”和“在政府財政統(tǒng)計（GFS）中使用權責發(fā)生制信息”的演講。第四板塊主題為“理論付諸實施：連接準則與改革”。圍繞該板塊主題，理事會前任主席安德烈亞斯· 貝格曼做了題為“為使用權責發(fā)生制會計建立實證基礎”的演講，英國特許公共財務會計師公會（CIPFA）執(zhí)行總裁羅布·懷特曼做了題為“采取統(tǒng)一系統(tǒng)的方法推進公共財務管理改革”的演講，國際會計師聯(lián)合會執(zhí)行總裁法耶澤爾·喬杜里做了題為“改善公共財務管理：當下的受托責任觀”的演講。研討會最后倡議全球各利益相關方聯(lián)合起來，共同應對世界在公共治理方面所面臨的挑戰(zhàn)，共同為推進權責發(fā)生制會計的應用、提升各國公共財務管理水平、增強政府財務信息透明度做出努力。

經(jīng)報財政部領導批準，中方代表在研討會期間應邀接受了理事會安排的專訪，介紹中國政府會計改革情況。

（二）關于理事會會議情況

本次會議為期4 天，理事會全部18 位理事、16 位技術顧問和7 名工作人員（含加拿大公共部門會計準則理事會1名工作人員）參加了會議。理事會咨詢顧問組（CAG）主席、國際會計師聯(lián)合會提名委員會代表和來自國際貨幣基金組織、世界銀行、經(jīng)濟合作與發(fā)展組織、聯(lián)合國發(fā)展計劃署、歐盟統(tǒng)計局等國際組織的8 位觀察員列席了會議。來自美國聯(lián)邦會計準則咨詢委員會（FASAB）、美國政府問責辦公室（GAO）、韓國財務和戰(zhàn)略部以及國際貨幣基金組織的多名代表旁聽了會議。在本次會議上，有3 位新當選理事參加會議，他們分別是來自南非的琳迪·博德維希、意大利的弗朗西斯科·卡帕爾博和尼日利亞的克里斯·尼永，任期均自2017 年至2019 年。

本次會議共設13 項議程，涵蓋6 項行政議題和7 個準則項目議題。按照慣例，在準則項目議題討論之前，理事會首先討論通過了2016 年12 月份理事會會議紀要，然后聽取了歐洲公共部門會計準則和國際財務報告準則的進展情況，以及公眾利益委員會代表和理事會顧問組主席關于理事會治理及咨詢工作進展的口頭報告，最后由理事會技術總監(jiān)對準則項目工作計劃更新情況進行報告。

本次會議一項重要的行政議題是啟動了理事會2019—2023 年戰(zhàn)略及工作計劃制定項目，該項目計劃在2018 年12月之前完成。本次會議由理事會主席簡要介紹了該項目的背景、潛在的計劃和項目時間表等，強調理事會未來五年戰(zhàn)略及工作計劃將更加致力于服務公共財務管理的優(yōu)先需要。另外，本次會議在理事會閉門會議之前還就2017 年7 月初擬在盧森堡舉行的公共部門會計準則制定機構論壇的籌備及議程安排等情況進行了討論，呼吁理事們以及各國準則制定機構積極參加、增進交流。

在最后一個議程即理事會閉門會議上，中方代表圍繞如何進一步提升理事會工作提出了3 條建議：一是理事會項目多、任務重，會議對準則項目的討論應更加聚焦事先擬解決的問題，以盡可能實現(xiàn)預定的進度目標。二是在討論具體會計方法選擇時，理事會對于遵循概念框架與解決實務問題之間應當建立基本的權衡標準，并一致遵循。三是對于某些爭議較大的技術項目，理事會會議紀要應當更加詳細地記錄和體現(xiàn)不同觀點，以供相關方面學習和參考。

二、準則項目議題討論及表決情況

（一）遺產

該項目旨在對遺產相關的會計處理及披露提供更具體的要求和指引，目標是制定一項新的準則或對現(xiàn)行《國際公共部門會計準則第17 號——不動產、廠場和設備》（IPSAS 17）和《國際公共部門會計準則第31 號——無形資產》（IPSAS 31）進行修訂。該項目處于起草咨詢文件階段。2016年12 月會議上，理事會原則性通過咨詢文件草案前3 章內容。

在本次會議上，工作人員提交的材料中將該項目咨詢文件由6 章改為7 章（主要是將原第4 章拆分為兩章，新的第4 章為遺產資產的確認和計量，第5 章為遺產資產的后續(xù)計量），并對相關各章內容按照上次會議精神及本次會前理事們提前審議所提意見進行了修改。本次會議首先對咨詢文件第1—3 章內容進行了逐頁審議，大家對于再次修改完善的內容基本表示贊同，對重新調整的文件結構也給予認可。會議著重對第4—7 章內容進行了討論和逐頁審議，合理吸收了理事們提出的具體修改建議。

中方代表就咨詢文件內容提出了一些文字修改建議，并著重對咨詢文件中有關“通常都可能對遺產資產賦予貨幣價值”“相對于遺產資產缺失貨幣價值，對遺產資產進行貨幣價值計量更可能為使用者提供可理解的信息”的初步結論提出了異議。中方代表指出，上述論斷有失偏頗，在很多情況下，對遺產資產進行貨幣計量并不具有可行性，強行對遺產資產賦予貨幣價值也未必較不賦予貨幣價值更易于信息使用者理解。就中國情況而言，大量的遺產資產，比如長城、故宮、頤和園等，并不適宜采用歷史成本、市場價格、重置成本等計量屬性進行計量，很多的利益相關者認為這些遺產資產是無價的，其遺產價值難以估價，硬性對其賦予貨幣價值并確認為政府資產負債表項目，將比僅對其進行實物管理和維護更加誤導信息使用者。會議接受中方代表質疑，決定修改上述論斷的措辭。中方代表建議在咨詢文件中對上述論斷的表述進行限定，比如增加“在某些情況下”的限定詞。會議經(jīng)討論，結合各國情況，最后確定增加“在大多數(shù)情況下”的限定詞。另外，法國理事在審議第4 章時，提出在某些特定情況下可以采用“1 單位貨幣價值”對遺產資產進行計量，并建議在咨詢文件中補充該內容。理事會對法國理事現(xiàn)場提交的具體文字建議展開了討論，決定在咨詢文件中加以吸收。中方代表在發(fā)言中肯定了這種觀點的合理性，但對采用“1 單位貨幣價值”計量的情況舉例中的不完善之處進行了分析，并提出了相應的修改建議，得到會議采納。

經(jīng)過逐頁審議，全體理事一致表決通過了遺產項目的咨詢文件。該咨詢文件計劃在2017 年4 月份公開發(fā)布，征求意見期為5個月。

（二）收入及非交換性費用

該項目旨在參照《國際財務報告準則第15 號——與客戶之間的合同產生的收入》（IFRS15）中采用的履約義務法，對理事會現(xiàn)行準則中的收入會計[涉及《國際公共部門會計準則第9 號——交換性交易收入》（IPSAS9）、《國際公共部門會計準則第11 號——建造合同》（IPSAS11）和《國際公共部門會計準則第23 號——非交換性交易收入：稅收和轉移》（IPSAS23）]進行修訂，并建立非交換性費用會計的進一步指南。該項目處于起草咨詢文件階段。

按照議程安排，本次會議對修改完善后的咨詢文件進行討論和表決。相對于12 月份的咨詢文件，新的咨詢文件由原來的6 章調整為7 章，主要是從原來第4 章內容中拆分出第5 章內容，進一步探討解決IPSAS23 執(zhí)行中的問題。理事會對此無不同意見。

理事會首先對咨詢文件第1—3章的修改內容進行審議，除個別理事建議對三類交易的劃分依據(jù)及合理性進行補充說明外，絕大多數(shù)理事表示贊同。本次會議重點討論第4 章的內容，主要討論是否以及如何采用公共部門履約義務法和交換/非交換性交易法對B 類交易（即具有履約義務但不能全面滿足IFRS15 履約義務法運用條件的交易）進行會計處理。在本章中，工作人員針對B 類交易提出3 種備選處理方法，請理事會決定是否在咨詢文件中指出理事會所傾向的方法，但在討論中，理事們普遍認為3 種方法的范圍和邊界不清晰，并圍繞如何改進展開了討論。經(jīng)討論，會議確定針對B 類交易，在咨詢文件中提出以下3 大類處理方法：一是保留現(xiàn)行IPSAS23，但增加交換性交易和非交換性交易劃分的指南。二是對IPSAS23 進行修訂，以解決非交換交易中的時間條款問題。三是采用公共部門履約義務法。在第二種備選方法中，會議又確定提出5 種備選子方法：（1）改進對包含時間條款的收入確認結果的披露。（2）將時間條款分類為條件條款（確認負債）。（3）擴展“強制執(zhí)行性”的概念。（4）將時間條款產生的義務確認為“其他義務”（而非負債）。（5）將時間條款下產生的貸方項目確認為凈資產/權益，后續(xù)轉回收入。

關于第4 章的討論，中方代表提出兩方面意見：一是對第二大類方法的范圍和邊界提出了質疑，建議對該類方法下修改IPSAS23 的內容是否僅限于解決時間條款問題進行明確。中方代表認為，在第二大類方法下，交換性和非交換性交易的劃分難點問題仍然存在，對其提供更多指南也應包括在該類方法的范圍中。中方建議得到會議采納，將在咨詢文件中對此做出說明。二是第二種備選方法中的第二種子方法明顯不符合概念框架，不適宜作為理事會提出的備選方法。理事會主席回應，鑒于大多數(shù)理事不反對將該方法作為備選方法，暫且先保留在咨詢文件中聽取各方面意見。

隨后，理事會對剩余幾章內容進行了簡要討論。關于第6 章非交換性費用的初始確認問題，理事會經(jīng)討論決定從對稱性角度考慮，留待收入確認方法基本確定后再討論費用確認問題。本次會議沒有對咨詢文件第4—7 章內容進行逐頁審議，理事會主席責成工作人員對咨詢文件相關內容做進一步修改完善后，提交2017 年6月份會議審議并表決。

（三）租賃

該項目旨在根據(jù)2016 年1 月IASB 發(fā)布的《國際財務報告準則第16 號——租賃》（IFRS16）對《國際公共部門會計準則第13 號——租賃》（IPSAS 13）進行修訂。該項目處于征求意見稿起草階段。在2016 年9 月會議上理事會做出決議，公共部門出租方采用與承租方相對稱的使用權模型，但在出租方使用權模型會計處理方法上存在爭議，2016 年12月理事會就此問題也未達成一致。

在本次會議上，工作人員繼續(xù)就出租方使用權模型會計提出的以下兩種處理方法進行論證：一是繼續(xù)確認基礎資產，并在確認應收租賃款時確認一個貸項（credit entry），后續(xù)逐期將該貸項確認為收入。二是終止確認部分基礎資產，將剩余部分重分類為剩余資產，并確認應收租賃款和一個貸項以及租賃費用。工作人員從以下5 個方面對這兩種方法的優(yōu)劣進行了比較分析：（1）與理事會現(xiàn)有準則文件的一致性。（2）與承租人使用權模型會計的一致性。（3）后續(xù)對其他IPSAS 的修訂。（4）公共部門特定問題。（5）公眾利益考慮。結論是第一種方法顯著優(yōu)于第二種方法。中方代表發(fā)言支持第一種方法，除對工作人員技術分析表示贊同外，認為第一種方法不僅會簡化會計實務，而且更加符合公共部門會計利益相關方的信息使用需求。特別是，租賃一方對租賃實物資產的確認有助于公共部門主體受托責任的履行以及加強公共部門資產管理。另外，中方代表建議在準則征求意見稿的結論基礎部分闡明理事會對兩種方法所做的分析及取舍，以便于各方參考和評論。中方建議得到回應和采納。在最后的表決中，全部理事均支持方法一。但是，關于對該方法下貸項的確認問題，理事會在討論中存在分歧。工作人員提出了3 種可能的方式：一是確認為負債。二是確認為收入。三是確認為其他義務。但這3 種方式各有利弊，第一種方式不符合負債定義。第二種不符合租賃實質。第三種不屬于概念框架中所規(guī)定的會計要素。對于這一問題，會議決定結合收入與非交換性費用項目的相關問題一并考慮。

另外，本次會議就租賃議題還討論了以下3個問題：（1）關于零租金或名義金額租賃。經(jīng)討論，理事會一致認為，這種類型的租賃實質上屬于出租人對承租人的捐贈或補助，對于此類交易應當在非交換性費用準則中規(guī)范。（2）關于售后租回交易。理事會同意在征求意見稿正文和結論基礎中包含售后租回交易的草案，但由于該交易的會計處理涉及收入準則中對于售后回購的會計處理，理事會決定在IPSAS9未修改前暫不包含IFRS15 中關于售后回購的指南。（3）關于承租人對租賃負債重估、租賃重整、合同分拆、租賃期間的會計處理，工作人員沒有發(fā)現(xiàn)公共部門主體和私營部門主體存在重要差異，所以建議采用IFRS16 的處理原則，理事會經(jīng)過討論后表示同意。

會議最后責成工作人員根據(jù)本次會議決議完善租賃準則征求意見稿草案，提交2017 年6月會議進一步審議。

（四）社會福利

該項目旨在識別政府產生特定社會福利費用和負債的情形及方式，研究如何在財務報表中確認和計量此類費用和負債，最終可能形成一個獨立的準則。該項目處于征求意見稿起草和完善階段。在此前的4 次會議中，理事會決定將義務事項法和保險法作為處理社會福利的兩種備選方法，但一直未對該項目的范圍和社會福利的定義達成一致意見。

本次會議中，理事會首先討論了社會福利的定義。工作人員在2016 年12 月份會議討論基礎上，對社會福利提出了兩種備選定義，但爭議很大，認為兩個定義都不完備。中方代表發(fā)言指出了兩種定義的不足，例如不應在定義中增加“社會群體的大部分”的概念，以免產生“社會群體的大部分具體是什么標準”“為何社會群體大部分包括在定義中、小部分不在其內”等新的歧義。經(jīng)過反復討論，理事會最終將社會福利的定義修改為：社會福利是由公共部門主體提供的符合以下特征的福利：（1）提供給滿足資格標準的特定個人和（或）家庭。（2）為了減輕社會風險的影響。（3）為解決社會總體的需要。（4）不是普遍可接受的服務。另外，關于現(xiàn)金社會福利、實物社會福利、補償、社會保險、社會保障和社會援助的定義，理事會決定在征求意見稿其他各部分內容確定之后再討論。

隨后，理事會對保險法的適用范圍進行了討論。工作人員在討論前對《國際財務報告準則第17 號——保險合同》（IFRS17）草案最新內容進行了介紹，提出保險法適用于符合下列條件的社會福利計劃：（1）其旨在通過繳費人的繳費全額籌資。（2）有證據(jù)表明公共部門主體管理該等社會福利計劃的方式與保險合同簽發(fā)人管理保險合同的方式相同。另外，無需對即將發(fā)布的IFRS17 所規(guī)定的保費分配法作出任何修改，當滿足相關條件時，編報者應能采用該方法。保險法應為可選方法。理事會經(jīng)表決全部同意上述提議，并且決定在征求意見稿中提議編報者采用IPSAS39 中提供的關于折現(xiàn)率的指引（而非IFRS17 中的規(guī)定），提議在保險法下計量社會福利時不考慮風險調整因素。

本次會議還對義務事項法中的“關鍵參與事項”義務事件和“隨時間推移累計負債”義務事件是否應當包含在征求意見稿之中、義務事項法產生義務事件的時點和確認標準等進行了討論，但未形成決議。由于該項目需要討論的問題較多，理事會決定將本項目征求意見稿的批準時間從2017年6月推至9月，并定于6月會議上繼續(xù)討論剩余問題。

（五）金融工具

該項目屬于國際公共部門會計準則與國際財務報告準則趨同項目，目的是對理事會現(xiàn)行的金融工具準則包括《國際公共部門會計準則第28 號——金融工具：列報》（IPSAS 28）、《國際公共部門會計準則第29 號——金融工具：確認和計量》（IPSAS 29）和《國際公共部門會計準則第30號——金融工具：披露》（IPSAS 30）進行修訂，以與《國際財務報告準則第9 號——金融工具》（IFRS 9）繼續(xù)保持趨同。該項目處于起草征求意見稿階段。在2016 年12 月的會議中，理事會完成了對項目征求意見稿的逐頁復核，并就征求意見稿的主要內容及應用指南達成一致意見。

本次會議就該項目有4項議題：一是由于金融工具準則的變化對其他國際公共部門會計準則的修訂。經(jīng)審議，理事會同意工作人員在征求意見稿中對此內容的提議。二是自理事會制定有關金融工具的IPSAS 28—30 之后，國際會計準則理事會的金融工具準則已作出若干修訂，此類細微修訂是由于國際會計準則理事會的年度改進及其他有限范圍修訂項目所致，工作人員建議將此類細微修訂連同對其他IPSAS 的修訂一起納入征求意見稿，理事會表示同意。三是針對2016 年12 月會議中理事會的提議所采取的行動，建議采納過渡性規(guī)定即針對具備或有支付特征的優(yōu)惠貸款制定額外的過渡性規(guī)定。此外，建議的生效日期為準則發(fā)布后的36 個月。理事會均同意工作人員提議。四是關于該項目的進程。會議決定對于本項目征求意見稿余下的非權威性部分，將于4 月19—21 日在阿姆斯特丹舉行的特別工作組面對面會議中進行復核，目標是提供完整的征求意見稿及改進后的概覽文件供理事會在6月會議上批準。

（六）基于收付實現(xiàn)制的國際公共部門會計準則

收付實現(xiàn)制國際公共部門會計準則于2003 年1 月發(fā)布。該項準則由兩部分組成：第1 部分明確了申明其財務報表遵循了國際公共部門會計準則的報告主體必須采用的要求。第2 部分為鼓勵性披露要求，明確了基于受托責任和決策有用而需提供的額外信息，并支持主體向權責發(fā)生制財務報告過渡以及采用權責發(fā)生制國際公共部門會計準則。收付實現(xiàn)制國際公共部門會計準則在提高以收付實現(xiàn)制為基礎的主體財務報告質量以及支持主體向權責發(fā)生制國際公共部門會計準則過渡方面發(fā)揮著重要作用。但是，理事會注意到只有少數(shù)司法管轄區(qū)編制了全面遵循收付實現(xiàn)制國際公共部門會計準則要求的財務報表。理事會專項工作組在審議收付實現(xiàn)制國際公共部門會計準則的操作性后發(fā)現(xiàn)，納入收付實現(xiàn)制國際公共部門會計準則第1 部分的合并財務報表編制要求以及外部援助和第三方支付的相關信息披露要求已成為全面采用國際公共部門會計準則的主要障礙。

理事會于2016 年2 月就對收付實現(xiàn)制國際公共部門會計準則作出的修訂發(fā)布第61 號征求意見稿（下稱第61 號征求意見稿），征求意見截止時間為2016 年7 月31 日。第61 號征求意見稿建議將收付實現(xiàn)制國際公共部門會計準則第1部分中的合并財務報表編制要求、外部援助和第三方支付的相關信息披露要求進行移除，并修改為鼓勵性要求納入第2 部分。這些修訂將消除采用收付實現(xiàn)制國際公共部門會計準則的主要障礙，同時建立清晰、可實現(xiàn)的過渡路徑以推動權責發(fā)生制國際公共部門會計準則的采用。

本次會議聽取了工作人員關于61 號征求意見稿反饋意見情況的簡要口頭報告，決定于6 月份對該項目進行審議和表決。

（七）公共部門計量

現(xiàn)行國際公共部門會計準則的計量要求規(guī)定了各類不同的計量基礎，其中多項準則采用公允價值計量。理事會《概念框架》的發(fā)布以及IFRS13 對公允價值定義作出修訂的綜合影響，使得許多國際公共部門會計準則的現(xiàn)行計量要求與《概念框架》產生不一致，其中關于公允價值的定義和運用也與IFRS13 的相關規(guī)定產生了不一致。因此，理事會開展該項目的目的是為了：（1）修訂國際公共部門會計準則中有關計量及其披露要求的規(guī)定。（2）就重置成本和履約成本的運用提供進一步的指引。（3）解決在計量時對交易成本（包括借款費用）的會計處理。理事會于2015 年6 月批準了項目概要，此后該項目一直處于待啟動狀態(tài)。

本次會議重新啟動了該項目。工作人員對該項目進行了簡要介紹，并就項目范圍、時間表和重新修訂的項目概要聽取了理事會的意見和建議。在討論中，中方代表指出，該項目概要有關項目范圍是否包括金融工具準則并不清楚，建議對此加以明確。理事會主席回應指出盡管理事會在金融工具修訂項目中達成公共部門金融工具準則對公允價值的運用十分接近國際財務報告準則有關金融工具的相關規(guī)定，但該項目概要應當闡明對金融工具準則的考慮也包括在本項目范圍之內。

國際公共部門會計準則理事會第二次會議

2017 年6 月27 日至30 日，國際公共部門會計準則理事會（IPSASB，以下簡稱理事會）2017 年度第二次理事會會議在盧森堡召開。財政部會計司派員作為中方理事和技術顧問參加了會議。

一、基本情況

本次會議為期4 天，由歐盟統(tǒng)計局承辦。理事會17 位理事、15 位技術顧問和8 名工作人員參加了會議。理事會咨詢顧問組（CAG）主席及相關成員，來自聯(lián)合國、國際貨幣基金組織、世界銀行、經(jīng)濟合作與發(fā)展組織、聯(lián)合國發(fā)展計劃署、歐盟委員會、歐盟統(tǒng)計局等國際組織的10 位觀察員列席了會議。來自歐盟委員會、歐洲審計院、捷克財政部、葡萄牙財政部、韓國財務和戰(zhàn)略部、美國聯(lián)邦會計準則咨詢委員會、加拿大公共部門會計委員會、英格蘭及威爾士特許會計師協(xié)會、肯尼亞公共部門會計準則委員會、孟加拉國注冊會計師協(xié)會和德勤、安永會計師事務所等20 多名代表旁聽了會議。歐盟統(tǒng)計局官員在會議開幕時到場致辭，并在會議結束時作總結發(fā)言。

本次會議共設12 項議程，涵蓋5 項行政議題和7 個技術項目議題。按照慣例，在技術項目議題討論之前，理事會首先討論通過了2017 年3 月份理事會會議紀要，然后聽取了歐洲公共部門會計準則和國際財務報告準則的進展情況，以及理事會對外交流活動和治理工作進展的口頭報告，最后由理事會技術總監(jiān)對準則項目工作計劃更新情況進行報告。

在本次會議行政議題討論中，有3 個方面值得關注：一是關于歐洲公共部門會計準則（EPSAS）的進展情況。以國際公共部門會計準則（IPSASs）為起點研究制定EPSAS，是歐盟委員會在歐洲主權債務危機之后啟動的一項政府會計改革項目，旨在為歐盟各層級政府采用一套協(xié)調的、基于權責發(fā)生制的會計標準提供指引，以提高歐盟各成員國財政會計信息的透明度和可比性。根據(jù)工作計劃，EPSAS 首先要解決信息透明度問題，其次解決信息可比性問題，最后是實施問題。圍繞信息透明度問題，項目組2017 年將啟動10個技術項目，同時還將積極加強與歐盟各成員國之間的交流，以進一步提高對EPSAS 的認同。但是，由于歐盟各成員國在權責發(fā)生制會計改革方面進展不一，對IPSASs 的認可度也不盡相同，因此，在歐盟層面制定并實施EPSAS 的前景尚不明朗。二是關于南美國家政府會計改革動向。加強理事會與全球各國準則制定機構和國際機構的交流，是提升IPSASs 國際影響力的必要舉措，也是強化IPSASs 制定程序的現(xiàn)實需要。因此，理事會要求各位理事及技術顧問加強與本區(qū)域相關公共部門的聯(lián)系，積極開展理事會及其準則方面的宣傳，此舉也將作為考核評價理事履職的重要依據(jù)。在本次會議上，來自巴西的雷奧拉多理事報告了其在巴西的對外交流活動。從其報告中了解到，巴西等南美國家出于擺脫經(jīng)濟危機和改善公共部門財務管理的需要，近年來積極推進權責發(fā)生制政府會計改革，以提高政府財政信息的透明度。同時，該報告指出，IPSASs 符合巴西等拉美國家政府會計改革的需要，擬通過進一步評估后做出是否采用IPSASs的決定。三是關于理事會咨詢顧問組的咨詢活動。自2016年理事會咨詢顧問組（CAG）成立以來，積極加強和提升自身治理能力，并不斷深化對技術項目的外部咨詢。咨詢顧問組已初步形成在理事會會議前一天召開會議、一年召開兩次會議的工作機制，會議內容不僅涉及理事會長期戰(zhàn)略和項目計劃，還對理事會重要技術項目提供咨詢，咨詢意見側重于從反映公眾利益訴求的角度提出。此外，針對本次會議上個別理事提出的理事會如何處理咨詢顧問組意見的問題，理事會主席回應將在各準則項目的結論基礎中對咨詢組意見的吸收情況進行適當說明。

此外，理事會于6 月29 日與會計歐洲（Accountancy Europe）所屬的公共部門小組（PSG）舉行了座談會，就雙方工作進展情況及關心的問題進行了互動交流。本次會議期間理事會還討論了即將于7 月3 日至4 日在瑞士召開的一年一度的公共部門會計準則制定機構論壇事宜。

二、技術項目議題討論及表決情況

（一）表決通過的準則項目

1.收入及非交換性費用

該項目旨在參照《國際財務報告準則第15 號——與客戶之間的合同產生的收入》（IFRS15）中采用的履約義務法，對理事會現(xiàn)行準則中的收入會計[涉及《國際公共部門會計準則第9 號——交換性交易收入》（IPSAS9）、《國際公共部門會計準則第11 號——建造合同》（IPSAS11）和《國際公共部門會計準則第23 號——非交換性交易收入：稅收和轉移》（IPSAS23）]進行修訂，并建立非交換性費用會計的進一步指南。理事會已就該項目進行多次討論。

本次會議主要對該項目咨詢文件第1—3 章的修改內容進行了審議，對咨詢文件第4—7 章進行了逐頁審議，對咨詢文件中所列出的理事會對相關問題的初步意見及需要咨詢的問題進行了表決，并對咨詢文件征詢意見期進行了討論。最終，理事會全票通過了《收入及非交換性費用會計》咨詢文件，于2017 年8 月發(fā)布，征詢意見截至2017 年12 月，為期4個月。

批準通過的咨詢文件共分7 章，第1 章為概述，第2 章為收入確認準則，第3 章為根據(jù)履約義務對公共部門交易進行分析（劃分為A、B、C 三類交易），第4 章為針對B 類交易的收入確認方法，第5 章為IPSAS23 中的資本補助和無償服務會計處理問題，第6 章為非交換性費用的確認方法，第7 章為非合同性應收款項和應付款項的計量。咨詢文件的核心內容是關于公共部門收入的確認方法。在咨詢文件中，公共部門交易被劃分為A、B、C 三類：A 類為不含履約義務和限定條款的收入和非交換性費用交易，按照IPSAS23的原則進行處理；C 類為IFRS15 范圍內的收入交易，按照IFRS15 中規(guī)定的履約義務法進行處理；B 類為包含履約義務的收入和非交換性費用交易，但履約義務不滿足IFRS15中交易的所有特征。因此，收入確認的核心問題是如何對B類交易進行會計處理。經(jīng)過反復討論，理事會表決同意采用公共部門履約義務法對B類交易進行會計處理，但同時在咨詢文件中給出備選方法，即修訂IPSAS23的交換/非交換法，在這一方法下，又提出5 種備選子方法以解決現(xiàn)行IPSAS23存在的問題（特別是時間條款問題）：（1）增加交換性交易和非交換性交易劃分的指南。（2）改進對包含時間條款的收入確認結果的披露。（3）將時間條款分類為條件條款（直接確認負債）。（4）將時間條款產生的義務確認為“其他義務”（而非負債）。（5）將時間條款下產生的貸方項目確認為凈資產/權益，后續(xù)轉回收入。

2.金融工具（對IPSAS28-30 的更新）

該項目屬于國際公共部門會計準則與國際財務報告準則趨同項目，目的是對理事會現(xiàn)行的金融工具準則包括《國際公共部門會計準則第28 號——金融工具：列報》（IPSAS 28）、《國際公共部門會計準則第29 號——金融工具：確認和計量》（IPSAS 29）和《國際公共部門會計準則第30號——金融工具：披露》（IPSAS 30）進行修訂，以與《國際財務報告準則第9 號——金融工具》（IFRS 9）繼續(xù)保持趨同。該項目處于擬發(fā)征求意見稿階段。在2016 年12 月和2017 年3 月的會議上，理事會已完成了對項目征求意見稿正文的逐頁審議，并責令工作人員會同該項目工作組對征求意見稿其他內容，特別是其中有關公共部門特定指南和示例進行審核，在本次會議中提供完整的征求意見稿供理事會批準。

本次會議著重對項目工作組審核征求意見稿正文以外的材料中涉及的幾個問題及相關完善建議進行了討論。理事會同意針對公共部門特點就優(yōu)惠貸款是否單純?yōu)楸窘鸷屠⒅Ц兜脑u估、含有非交換成分權益工具優(yōu)惠成分的計算、實際利率法的應用、貨幣黃金、預付遠期合同等在應用指南中補充相關說明或增加相關示例，也同意工作人員和項目工作組提出的保留IPSAS29 中對套期會計的選擇權以及相對寬松的過渡安排的建議。

理事會全票通過了第62 號征求意見稿——《金融工具（對IPSAS28—30 的更新）》，于2017 年8 月發(fā)布，征詢意見截至2017 年12 月，為期4個月。

（二）討論的準則項目

1.租賃

該項目旨在根據(jù)2016 年1 月IASB 發(fā)布的《國際財務報告準則第16 號——租賃》（IFRS16）對《國際公共部門會計準則第13 號——租賃》（IPSAS 13）進行修訂。該項目處于征求意見稿起草階段。在2016 年9 月會議上理事會做出決議，公共部門出租方采用與承租方相對稱的使用權模型。在2017 年3 月會議上，理事會對出租方使用權模型會計處理方法做出決議，即出租方繼續(xù)確認基礎資產，并在確認應收租賃款時確認一個貸項，后續(xù)逐步將該貸項確認為收入。

本次會議主要對以下事項及建議進行了審議：一是根據(jù)公共部門特點對IFRS16 中相關術語進行修改。二是基于IFRS16 對本項目的范圍進行微調，對“初始直接成本”“租賃內涵利率”的定義進行修訂，并在租賃定義中保留“合同”一詞。三是對短期租賃和低價值租賃的出租方會計提供確認豁免選擇權。四是對于如何識別租賃、實質上固定的租賃付款額和承租人在租賃期開始日前對基礎資產的涉入等，采用與IFRS16 相同的應用指南。五是為了更好體現(xiàn)公共部門租賃特征，在征求意見稿中刪除有關制造商或經(jīng)銷商出租人的指南。六是對于出租方會計中租賃合同分拆與相關準則關系的指南，采用現(xiàn)行IPSAS9 中的內容，而不是IFRS15 中的內容，因為理事會尚未引入IFRS15。七是根據(jù)公共部門特征及現(xiàn)行IPSASs，對出租人會計中有關租賃修改（lease modif ications）的條款和指南進行調整。八是按照IFRS16 中的要求對低于市場條款的售后租回業(yè)務進行會計處理。九是關于出租人會計中有關計量問題，主要包括應收租賃款的初始計量和后續(xù)計量、未賺取收入的初始計量和后續(xù)計量、租賃修改、基礎資產和轉租的計量。經(jīng)過逐一討論，理事會基本同意工作人員所提建議，但關于低于市場條款的售后租回業(yè)務，會議決定不應直接采用IFRS16 的會計處理方法，而是應分析該類售后租回業(yè)務的經(jīng)濟實質而采用優(yōu)惠租賃會計方法或IFRS16 的會計方法。

除以上事項之外，本次會議重點對出租方會計中貸項（credit entry）處理問題進行了討論。工作人員此前提出了3種可能的處理方法：一是確認為負債。二是確認為凈資產。三是確認為其他義務。除此之外，需要理事會作出決定的是，這一貸項應當列示在財務報表中哪一具體位置以及以何種名稱列示。理事會圍繞上述問題進行了討論，但未達成一致意見。理事會主席最后建議在9 月份會議中對上述貸項問題做進一步討論，并繼續(xù)修改完善征求意見稿，特別是在項目工作組幫助下研究提出出租方基礎資產計量的完整方案，提交9月份會議審議。

2.社會福利

該項目旨在識別政府產生特定社會福利費用和負債的情形及方式，研究如何在財務報表中確認和計量此類費用和負債，最終可能形成一個獨立的準則。該項目處于征求意見稿起草和完善階段。在此前的會議中，理事會決定將義務事項法和保險法作為處理社會福利的兩種備選方法。在2017年3 月的會議中，理事會對該項目的范圍和社會福利的定義達成一致意見，但對于義務事項法產生義務事件的時點和確認標準等未形成決議，要求工作人員繼續(xù)研究并提交6 月份會議討論。

本次會議圍繞該項目主要討論了以下議題：一是關于社會福利項目與非交換性費用項目的協(xié)調問題。理事會同意工作人員的分析和建議，以及無需對社會福利采用的會計處理方法做出變更的結論。二是關于義務事項法下產生義務事件的時點和確認標準問題。工作人員向理事會提出兩種方法：⑴將“存活（Being alive）”作為確認和計量社會福利的資格條件。⑵不將“存活”作為確認的資格條件，而是在符合門檻資格條件（如是否退休等）時確認社會福利，僅將“存活”作為計量時考慮的因素。兩種方法對社會福利負債確認和計量的結果差別很大，第一種方法僅將發(fā)放下一期福利之前滿足“存活”資格及其他確認條件的事項確認為負債，而第二種方法將所有滿足門檻條件的事項確認為負債，不僅包括當期的負債，還包括未來各期仍滿足門檻條件的負債。該項目工作組傾向采用第一種方法，擬將第二種作為備選方法。鑒于該問題對于本項目的推進至關重要，理事會圍繞兩種方法進行了激烈討論，但未達成一致意見，最終，理事會投票表決通過了理事會主席提出該項目的推進方案，即以第一種方法為基礎起草和完善征求意見稿，并將第二種方法作為備選方法適當體現(xiàn)在征求意見稿文件中，以更好地征求各方面意見。三是關于工作人員就完善征求意見稿所提出的系列文字、內容方面的建議。理事會基本表示同意。

3.公共部門特定金融工具

本項目旨在針對流通中貨幣、貨幣黃金、特別提款權（SDR）、國際貨幣基金組織配額（ IMF Quota Subscription）等公共部門特有的金融工具項目制定會計指引，最終可能形成一個單一準則或者幾項準則，或對現(xiàn)行準則提供額外的應用指引。2017 年7 月，理事會發(fā)布了該項目咨詢文件，征求意見期截至2017 年12 月。工作人員對咨詢文件反饋意見進行了整理和分析，總體性的意見集中于該項目的范圍問題，工作人員將有關該問題的反饋意見歸納為4 類：一是理事會對該項目不應再采取任何行動。二是遵循咨詢文件確定的范圍，繼續(xù)推進該項目。三是擴大咨詢文件確定的范圍，增加諸如儲備資產等內容。四是建立中央銀行綜合財務報告框架。在本次理事會會議前一天召開的咨詢顧問組會議上，理事會根據(jù)以上反饋意見，從理事會是否有資格推進該項目和該項目的范圍是否符合公眾利益兩個角度，就該項目范圍等問題咨詢了咨詢顧問組的意見。

本次會議理事會聽取和討論了咨詢顧問組對該項目的反饋意見。咨詢顧問組認為，理事會有必要按照咨詢文件的范圍研究制定這方面的會計準則或指南，咨詢文件所確定的項目范圍符合公眾利益。理事會贊同咨詢顧問組的意見，責令工作人員按照咨詢文件確定的范圍推進該項目，并繼續(xù)整理分析其他具體的反饋意見，提交未來會議討論。

4.公共部門計量

2017 年3 月理事會重新啟動了公共部門計量項目，旨在實現(xiàn)以下3 個目標：（1）修訂國際公共部門會計準則中有關計量及其披露要求的規(guī)定。（2）就重置成本和履約成本的運用提供進一步的指引。（3）解決在計量時對交易成本（包括借款費用）的會計處理。本次會議之前，該項目工作組通過問卷方式征求了理事們對該項目研究問題優(yōu)先順序的意見和建議。

本次會議主要包括4 個方面的內容：一是進一步確認本項目中相關研究問題。工作人員通過對問卷進行分析，認為該項目研究問題中無需增加其他事項或子項，且該項目不應旨在處理IFRS 與IPSASs 在計量方面的差異，仍然應當將減少IPSASs 與政府財政統(tǒng)計（GFS）報告指引之間的不必要差異作為項目關注重點。理事會經(jīng)過討論，基本贊同上述分析結論。二是確定本項目工作時間表。除了將交易成本問題改至本次會議討論外，上次會議確定的時間表沒有發(fā)生其他變化，理事會未提出不同意見。三是確認有關交易費用的建議。工作人員在分析交易費用對資產或負債計量重要影響的基礎上，建議項目工作組在復核公共部門會計準則計量基礎時，要進一步考慮交易費用問題。理事會對此表示贊同。四是討論關于公共部門借款費用會計處理的修改建議。關于借款費用的會計處理，工作人員提出4 種方法：（1）保留現(xiàn)行《國際公共部門會計準則第5 號——借款費用》（IPSAS5）的規(guī)定，即將所有借款費用確認為當期費用，但保留在符合條件時對借款費用進行資本化的選擇權。（2）與《國際會計準則第23 號——借款費用》（IAS23）趨同，對于符合資本化條件的所有借款費用必須進行資本化處理。（3）采用理事會《第35 號征求意見稿——借款費用》的處理，即除對符合征求意見稿所規(guī)定資本化條件的專門借款費用進行資本化處理外，其他借款費用都確認為當期費用。（4）與政府財政統(tǒng)計（GFS）指引相一致，將所有借款費用確認為當期費用，不允許資本化。經(jīng)過討論，理事會同意草擬一份修訂IPSAS5 的征求意見稿供下次會議審議，但在修訂方案（即借款費用會計處理方法）的選擇上，并未形成共識。

（三）理事會戰(zhàn)略和工作計劃項目

2017 年3 月會議上，理事會啟動了2019—2023 年戰(zhàn)略及工作計劃制定項目，該項目計劃在2018年12月之前完成。

本次會議上，理事會主席從2023年的愿景、權責發(fā)生制會計應用現(xiàn)狀及展望、理事會面臨的挑戰(zhàn)、理事會的戰(zhàn)略目標、新的戰(zhàn)略及2019 年以后的工作計劃等方面，概述了本項目進展情況。理事會咨詢顧問組主席從公共利益的考慮、擬定的戰(zhàn)略主題優(yōu)先順序、咨詢和對外交流的方法等3 個方面對該項目提出了建議。另外，本次會議將理事、技術顧問和觀察員分為5 組，對該項目梳理出的5 個專題進行了分組討論，5 個專題分別為公共部門特定項目的制定、與IFRS 的持續(xù)趨同、改進財務報告交流、提升權責發(fā)生制信息的應用和IPSASs 的采用和實施。理事會決定就這5 個專題繼續(xù)征求有關各方的意見和建議，并在7 月召開的公共部門會計準則制定機構論壇中做深入討論。

國際公共部門會計準則理事會第三次會議

2017 年9 月19 日至22 日，國際公共部門會計準則理事會（IPSASB，以下簡稱“理事會”）2017 年度第三次理事會會議在加拿大多倫多召開。財政部會計司派員作為中方理事和技術顧問參加了會議。

一、基本情況

本次會議為期4 天，由理事會主席伊恩· 卡拉瑟斯主持，理事會17 位理事、16 位技術顧問和9 名工作人員參加了會議。理事會咨詢顧問組主席托馬斯·穆勒·馬奎斯·博杰以及來自聯(lián)合國、國際貨幣基金組織、世界銀行、經(jīng)濟合作與發(fā)展組織等國際組織的7 位觀察員列席了會議。來自日本注冊會計師協(xié)會、法國公共部門會計準則委員會、韓國財務和戰(zhàn)略部、韓國公共財政協(xié)會、韓國政府會計與財政統(tǒng)計中心、馬來西亞總會計師部、巴基斯坦成本和管理會計師協(xié)會、歐道明大學（Old Dominion University）等十多名代表旁聽了會議。

本次會議共設11 項議程，涵蓋6 項行政議題和5 個技術項目議題。按照慣例，在技術項目議題討論之前，理事會首先討論通過了2017 年6 月份理事會會議紀要，然后聽取了歐洲、加拿大和日本公共部門會計準則的進展情況，以及理事會與公共利益委員會（PIC，理事會的監(jiān)督機構）、咨詢顧問組（CAG，理事會的咨詢機構）溝通情況的口頭報告，最后由理事會技術總監(jiān)對準則項目工作計劃更新情況進行報告。在討論理事會工作計劃更新時，中方代表發(fā)言指出了工作計劃列表新增部分（下年度各項目預期咨詢期間的安排）存在的以下問題：一是應當將改進項目也列示在新增部分，以全面反映所有項目公開征求意見的時間安排。二是由于公共部門計量、基礎設施資產咨詢稿的最終通過時間難以確定，可能會影響到預計征求意見期間的不確定性，進而影響新增列表部分的有用性。中方代表發(fā)言得到技術總監(jiān)的響應和采納。

關于不同國家和地區(qū)公共部門會計準則改革的最新動向，有以下方面值得關注：一是關于加拿大公共部門會計改革動向。加拿大理事介紹了加拿大公共部門會計最新動向。加拿大公共部門采用公共部門會計理事會（PSAB）制定的準則編制權責發(fā)生制財務報告已有多年歷史。適應國際公共部門會計準則（IPSAS）日漸完善以及越來越多國家開始采用IPSAS 的新形勢，為了持續(xù)保持加拿大在公共部門會計準則方面的國際領先地位，PSAB 正在專立項目研究確定其國際化戰(zhàn)略，即下一步加拿大公共部門準則制定方向。可能的選擇包括4 項：（1）PSAB 繼續(xù)按照現(xiàn)有做法制定發(fā)布加拿大公共部門會計準則。（2）PSAB 基于IPSAS 制定發(fā)布加拿大公共部門會計準則。（3）不再制定加拿大公共部門會計準則，改為采用IPSAS 但保留有限例外情況。（4）完全采用IPSAS。該項目計劃于2020 年3 月前完成。在推進該項目過程中，PSAB 將開展以下方面工作：（1）進行IPSAS 和加拿大公共部門會計準則的比較分析，研究兩者之間的差異以及差異性質和對加拿大公共部門實務的影響。（2）開展采用IPSAS 的國別分析，分析相關國家和地區(qū)采用IPSAS 面臨的挑戰(zhàn)和獲得的相關利益，以及IPSAS 是否適用于這些國家和地區(qū)內的所有公共部門主體。（3）分別于2018 年3月和2019 年3 月發(fā)布兩份咨詢稿，在咨詢稿中展示上述不同國際化戰(zhàn)略選擇下的具體案例，廣泛聽取社會各界意見。二是關于日本公共部門會計改革動向。日本理事邀請來自日本注冊會計師協(xié)會的代表介紹了日本公共部門會計的最新情況。日本中央政府和地方政府均采用收付實現(xiàn)制基礎編制財務報告，社會各界對權責發(fā)生制政府財務報告信息的認可度正在逐步提升，認為權責發(fā)生制應當是政府會計準則發(fā)展的方向。為了推動政府財務報告由收付實現(xiàn)制基礎向權責發(fā)生制基礎轉變，日本注冊會計師協(xié)會成立專門的公共部門會計準則委員會，就制定權責發(fā)生制政府會計準則進行研究，并與理事會建立了合作機制，就日本采用國際公共部門會計準則與日本大藏省、中央銀行和國際事務部等進行溝通。三是關于歐洲公共部門會計準則（EPSAS）的進展情況。歐洲公共部門會計準則項目組代表介紹了歐洲公共部門會計準則的最新進展。根據(jù)歐盟委員會關于歐洲公共部門會計改革的要求，自2017 年6 月份理事會會議之后，項目組開展了一系列推廣活動，加強與歐盟各成員國之間的交流，以進一步提高相關方面對EPSAS 的認同。項目組還啟動了10 個優(yōu)先技術項目，以提高歐洲公共部門財務會計信息的透明度，這些項目與理事會正在開展的項目有相同之處，項目組希望在相關項目上加強與理事會的合作，以加快歐洲公共部門會計準則的制定進展。

在會議最后一個議程即理事會閉門會議上，理事會就本次會議進行了總結，就理事會工作機制進行了討論，擬在未來更多地借助任務組（Task Forces，由理事?lián)稳蝿战M主席并負責推進具體項目）的工作，加快推進準則制定進程。有關如何進一步發(fā)揮工作組（Task Based Group）和任務組的作用，將在下一次理事會會議上討論。

二、技術項目議題討論及表決情況

（一）表決通過的準則項目

1.社會福利準則項目

該項目旨在識別政府產生特定社會福利費用和負債的情形及方式，研究如何在財務報表中確認和計量此類費用和負債，最終可能形成一個獨立的準則。該項目處于征求意見稿完成階段。在2017 年6 月會議中，理事會對社會福利項目與非交換性費用項目的協(xié)調問題、義務事項法下產生義務事件的時點和確認標準問題進行了討論，最后確定“將‘存活’（Being alive）作為確認社會福利的資格條件”，由此僅將由下一期福利受益人全部資格條件（包括“存活”條件）都滿足的事項所引起的現(xiàn)實義務確認為負債。理事會以上述方法為基礎完善征求意見稿，并將確認滿足門檻條件的所有負債的方法（該方法并不將“存活”作為負債確認條件，而僅作為計量考慮的因素）作為備選方法適當體現(xiàn)在征求意見稿文件中，以更好地征求各方面意見。

本次會議主要議題：一是審議工作人員根據(jù)上次會議指示對征求意見稿所做的修改以及新增內容。二是審議該項目披露要求和征詢意見問題。三是對批準該征求意見稿進行表決。經(jīng)逐頁審議，會議通過了修改和新增的內容，并重點討論了以下兩個問題：一是為滿足使用者需求，征求意見稿中有關社會福利未來義務或未來現(xiàn)金流量的披露要求應當如何確定。對此提出了5 種選擇：（1）不做額外披露。（2）披露下一報告期內的現(xiàn)金流量。（3）披露現(xiàn)行受益人的未來義務（或未來現(xiàn)金流量）。（4）披露現(xiàn)行受益人和現(xiàn)行參與人的未來義務（或未來現(xiàn)金流量）。（5）披露現(xiàn)行受益人、現(xiàn)行參與人和未來參與人的未來義務（或未來現(xiàn)金流量）。中方代表指出，方法（1）和（2）存在披露信息不足的問題；方法（3）能夠較好地解決理事會之前對社會福利信息披露的關切，并能夠保持報表附注披露內容與財務報表中列示金額之間的內在聯(lián)系，同時也便于操作和執(zhí)行；方法（4）和（5）將打破報表附注披露內容與財務報表中列示金額之間的內在聯(lián)系，這種情況下將使得理事會已經(jīng)發(fā)布的《建議實務指南第1 號——主體財務長期可持續(xù)性報告》（RPG1）的報告內容與社會福利準則披露內容之間產生交叉，造成兩者范圍、作用不清，給使用者帶來困擾。綜合比較5 種方法，支持選擇方法（3）。大部分理事表態(tài)支持方法（3），也有個別理事支持方法（2）或方法（4）。經(jīng)進一步討論，理事會主席責成工作人員從處理好與RPG1 的關系、對使用者最為有用、成本效益原則等方面考慮，將上述5 種方法縮小為兩種方法：將原方法（2）改進為披露未來5 年社會福利的現(xiàn)金流量；原方法（4）。同時責成工作人員起草兩種方法下的具體披露示例。理事會進一步對工作人員展示的兩種方法示例進行了討論，最后決議采用第一種方法，即披露未來5 年社會福利未折現(xiàn)現(xiàn)金流量。理事會認為這一披露方法最符合成本效益原則。二是是否應當將RPG1 有關主體財務長期可持續(xù)性的報告指南改為強制執(zhí)行要求。按照理事會的標準體系，PRG 系列不同于IPSAS（為具有強制執(zhí)行力的準則），均為實務指南，不具有強制執(zhí)行力。在社會福利項目推進過程中，理事會認識到財務報表及其附注信息不能完全滿足所有使用者對社會福利信息的需求，雖然RPG1的披露指南可以指導主體彌補財務報表及其附注信息提供上的不足，然而RPG1 是非強制執(zhí)行的。因此，本次會上提出是否應當開展將RPG1 強制化的項目，以及是否應當在社會福利準則征求意見稿征詢意見問題中增加這樣一個問題。針對該問題，理事會展開了討論。部分理事認為政府財政長期可持續(xù)性信息對于利益相關方十分重要，應當予以強制化以及增加以上征詢意見問題；部分理事則認為RPG1 發(fā)布時間不長，不宜在較短的時間內做如此大的變動，而且在社會福利征求意見稿中提出此問題并不是最佳選擇。中方代表指出，披露財務長期可持續(xù)信息對于公共部門主體利益相關方十分重要，但應當充分考慮各國家和地區(qū)執(zhí)行這一披露要求的能力，特別是理事會目前正在開展的2019—2023 年戰(zhàn)略和工作計劃中將推進IPSAS 在全球的采用列為重要的戰(zhàn)略主題，在考慮是否應當將RPG1 強制化的問題上，應當結合戰(zhàn)略和工作計劃目標一并考慮。結合理事們的發(fā)言，理事會主席最終確定，在社會福利征求意見稿中提出這一問題以充分征求各方面意見，同時在制定未來戰(zhàn)略和工作計劃過程中對這一問題做深入調研。最終，理事會以14 票贊成、3 票反對、1 票缺席的結果通過了“第63 號征求意見稿——社會福利”，于2017 年10 月發(fā)布，征詢意見期5個月。此外，會議責成工作人員密切聯(lián)系3 位投反對票的理事，起草其反對理由以體現(xiàn)在會議紀要中，并將3 位理事所贊成的社會福利負債確認方法以適當方式體現(xiàn)在征求意見稿中。

2.收付實現(xiàn)制IPSAS 修訂項目

該項目旨在對理事會發(fā)布的唯一一項收付實現(xiàn)制IPSAS 進行有限修訂，其修訂內容主要是將該準則第1 部分（強制要求）中有關合并財務報表編制要求、外部援助和第三方支付的相關信息披露要求進行移除，納入第2 部分作為鼓勵性規(guī)定。上述修訂內容將有利于解決該準則實際執(zhí)行中的障礙問題，并較好體現(xiàn)理事會鼓勵各國家和地區(qū)向權責發(fā)生制會計和采用IPSAS 過渡的意圖。該項目公開征求意見已經(jīng)結束，本次會議主要對根據(jù)征求意見情況修改提交的準則送審稿進行審議，并對是否通過該項目進行表決。

經(jīng)討論和審議，理事會基本贊同該準則修訂內容及提交的該準則修訂送審稿。中方代表就提出的個別具體問題發(fā)表了意見，得到采納。最終，參會理事一致表決通過了該項目。修訂后的收付實現(xiàn)制IPSAS 核稿后正式發(fā)布。

（二）討論的準則技術項目

1.租賃

該項目旨在根據(jù)2016 年1 月國際會計準則理事會發(fā)布的《國際財務報告準則第16 號——租賃》（IFRS16）對《國際公共部門會計準則第13 號——租賃》（IPSAS 13）進行修訂。該項目處于征求意見稿起草階段。在前期會議上，理事會做出決議，公共部門承租方會計與IFRS16 相趨同，而公共部門出租方會計不同于IFRS16，采用與承租方相對稱的使用權模型，即出租方繼續(xù)確認基礎資產，并在確認應收租賃款時確認一個貸項，后續(xù)逐步將該貸項確認為收入。

本次會議主要對3項議題及建議進行了討論：一是關于出租方基礎資產的計量問題。爭議的焦點在于在理事會確定的出租方會計模式下是否存在重復記賬（double-counting）問題。中方代表認為：（1）在理事會確立的新出租方會計模式下，出租方資產負債表中將出現(xiàn)“基礎資產”和“租賃應收款”兩個資產項目，從而基礎資產所包含的服務潛能或經(jīng)濟利益的一部分或大部分將被重復反映在資產負債表上，帶來重復記賬問題。（2）提交本次會議的征求意見稿僅考慮了基礎資產后續(xù)采用公允價值模式計量情況下從公允價值金額中扣除應收租賃款的問題，并未明確基礎資產后續(xù)采用成本計量情況下如何解決重復記賬問題，這將可能帶來同一資產在公允價值計量模式下的賬面金額小于在成本計量模式下賬面金額的現(xiàn)象，從而產生難以為使用者所理解的會計信息。（3）在基礎資產成本計量模式下，應當明確該資產出租所引起的資產減值相關問題，從而解決資產重復記賬問題。中方代表觀點得到新西蘭、德國等理事的響應。經(jīng)進一步討論，會議認為該項目與投資性房地產、減值等諸多準則之間存在關聯(lián)，責成工作人員設計流程圖表清晰反映這些關聯(lián)關系，并清晰展示出租人模式下的全面的會計處理。二是關于優(yōu)惠租賃情形下租賃付款額應采用的折現(xiàn)率。工作人員和部分理事建議采用市場利率，也有部分理事建議采用承租人借款利率。會議最終決議采用市場利率，并在準則征求意見稿結論基礎中反映相關爭議。三是關于優(yōu)惠租賃情形下出租方對于所確認的貸項金額中的優(yōu)惠成分的會計處理。征求意見稿中，優(yōu)惠租賃下，出租方將確認“應收租賃款”（租賃付款額的公允價）和“優(yōu)惠費用”（優(yōu)惠成分的公允價）兩個借項，同時確認“負債（未實現(xiàn)收入）”一個貸項（租賃付款額和優(yōu)惠成分公允價的合計數(shù)）。有理事于會前質疑“負債（未實現(xiàn)收入）”貸項中的優(yōu)惠成分金額難以理解。對此，工作人員會前提出6 種解決方案，會上進一步縮小為兩種解決方案：（1）將上述貸項優(yōu)惠成分直接計入凈資產。（2）出租方以成本計量優(yōu)惠租賃，從而不確認優(yōu)惠費用和貸項優(yōu)惠成分。中方代表支持第二種方法，并指出第一種方法存在不能反映出租人出租資產相關義務的缺陷，將一定程度扭曲租賃經(jīng)濟實質，第二種方法簡便易行，且能增強出租人會計信息的可理解性。中方代表觀點得到部分理事的響應，但因爭議較大，會議最終責成工作人員進一步研究，提交下次會議審議。

2.公共部門計量

該項目最初在2015 年6 月經(jīng)理事會批準啟動，后因種種原因中止。2017 年3 月理事會重新啟動了公共部門計量項目，該項目旨在實現(xiàn)3 個目標：（1）修訂國際公共部門會計準則中有關計量及其披露要求的規(guī)定。（2）就重置成本和履約成本的運用提供進一步的指引。（3）解決在計量時對交易成本（包括借款費用）的會計處理。在2017 年6 月會議上，理事會進一步確定將如何在IPSAS中吸收《國際財務報告準則第13號—公允價值計量》（IFRS13）內容納入該項目范圍，并確定將公共部門概念框架中的計量目標用于交易費用的處理。

本次會議首先由工作人員系統(tǒng)介紹了國際公共部門概念框架中計量規(guī)定、IFRS13 主要內容及后評估情況、政府財政統(tǒng)計手冊報告指南和國際評估準則的主要內容，進而由工作人員及相關任務組建議推進該項目的基本方法為：運用公共部門會計概念框架確定各項IPSAS 中公共部門特殊計量問題，并包括一個子項目研究可以運用IFRS13 公允價值方法的領域。同時，工作人員及任務組還識別出本項目需解決的公共部門特定負債計量事項。理事會基本表示贊同，但強調為節(jié)約資源、提高項目研究效率，該項目必須與正在開展的遺產、基礎設施資產等項目保持協(xié)同。

本次會議還討論了借款費用的處理問題，工作人員提請考慮是否應當取消《國際公共部門會計準則第5 號——借款費用》（IPSAS5）中有關某些借款費用資本化的選擇權，從而與政府財政統(tǒng)計手冊有關借款費用一律費用化的要求保持一致。理事會認為對于該問題，尚需做進一步深入研究和討論，并需結合對其他交易費用的處理一并考慮。

3.基礎設施資產

該項目為理事會于本次會議重新啟動的新項目，旨在研究將《國際公共部門會計準則第17號——不動產、廠場和設備》（IPSAS17）應用于基礎設施資產存在的實際問題，進而為基礎設施資產會計提供具體指引。該項目最終可能形成修訂的IPSAS17，或一項獨立IPSAS,或一項建議實務指南（RPG）。

本次會議主要討論該項目的《項目大綱》，其內容涉及立項背景、立項目標、項目研究的主要問題、工作方法及時間表等。在總的工作方法上，該項目擬首先深入研究公共部門主體采用IPSAS17 對基礎設施資產進行會計處理所面臨的實際困難和問題，待研究階段結束后再正式確定該項目推進方案。理事會對此表示贊同，并進一步圍繞該項目擬研究的問題開展討論。中方代表建議，應當在《項目大綱》所提出的研究問題基礎上增加對基礎設施資產確認問題的研究。中方代表結合中國公共基礎設施管理現(xiàn)狀及公共基礎設施準則制定經(jīng)驗指出，對于正在向權責發(fā)生制公共部門會計過渡的國家和地區(qū)，公共基礎設施的確認是所面臨的一大難題。主要原因是公共基礎設施一般在所有權上屬于國家，在使用上面向社會公眾，且管理體制復雜，所涉及的管理主體可能涉及多個公共部門主體，甚至不同層級政府，因此判斷基礎設施資產的“控制”主體是實務中面臨的難題。該項目應當研究現(xiàn)有的IPSAS17及概念框架中所給出的判斷“控制”的指標或跡象是否足以指導基礎設施資產確認的會計實務。中方代表發(fā)言得到南非、羅馬尼亞、巴西等理事的贊同和響應，并得到會議采納。此外，會議還對個別理事提出的基礎設施資產后續(xù)支出資本化/費用化、與資本性預算關系等問題開展了討論。

（三）理事會戰(zhàn)略和工作計劃項目

2017 年3 月會議上，理事會啟動了2019—2023 年戰(zhàn)略及工作計劃（以下簡稱戰(zhàn)略計劃）制定項目，該項目計劃在2018 年12 月之前完成。自啟動該項目以來，工作人員開展了一系列廣泛的調研活動，并在2017 年6 月會上由理事會對初步確定的戰(zhàn)略主題及項目進行了討論。本次會議主要對工作人員提交的戰(zhàn)略計劃草案進行初步審議，內容涉及戰(zhàn)略目標、戰(zhàn)略主題、戰(zhàn)略主題和項目的確定因素、具體的計劃項目、戰(zhàn)略管理等方面。其中，有關戰(zhàn)略主題，初步確定為5 個方面：一是制定公共部門特定事項會計準則。二是保持與國際財務報告準則（IFRS）的趨同。三是制定相關指引，以滿足使用者更廣泛的財務報告需求。四是積極宣傳權責發(fā)生制在增強公共財政管理能力方面的作用。五是推動IPSAS 的采納和執(zhí)行。在前兩個主題下，計劃開展若干項目。

理事會圍繞戰(zhàn)略計劃草案內容開展了討論，對進一步修改草案提出了若干建議。中方代表發(fā)言就戰(zhàn)略目標的具體表述、戰(zhàn)略主題確定因素與相關解釋之間的匹配性等提出了具體意見和建議，得到澳大利亞、南非、美國等理事的贊同和響應，并被會議采納。最終，會議責成工作人員根據(jù)本次會議情況對戰(zhàn)略計劃草案進一步完善，于10 月份征求公共利益委員會（PIC）、咨詢顧問組(CAG)的意見，進而提交下次會議審議通過后對外公開征求意見。

國際公共部門會計準則理事會第四次會議

2017 年12 月5日至8 日，國際公共部門會計準則理事會（IPSASB，以下簡稱理事會）2017 年度第四次理事會會議在加拿大多倫多召開。財政部會計司派員作為中方理事和技術顧問參加了會議。

一、基本情況

本次會議為期4 天，由理事會主席伊恩·卡拉瑟斯主持，理事會17 位理事、15 位技術顧問和8 名工作人員參加了會議。理事會咨詢顧問組主席托馬斯·穆勒·馬奎斯·博杰以及來自聯(lián)合國、國際貨幣基金組織、世界銀行、經(jīng)濟合作與發(fā)展組織等國際組織的8 位觀察員列席了會議。來自亞太會計師聯(lián)合會、加拿大公共部門會計理事會、肯尼亞公共部門會計準則委員會、安永會計事務所和阿聯(lián)酋國家審計局、烏干達農牧漁業(yè)部、阿布扎比會計局、毛里求斯總會計師部等十多名代表旁聽了會議。

本次會議共設11 項議程，涵蓋6 項行政議題和5 個技術項目議題。在技術項目議題討論之前，理事會首先討論通過了2017 年9 月份理事會會議紀要，然后聽取了歐洲公共部門會計準則進展情況，理事會與公共利益委員會（PIC，理事會的監(jiān)督機構）、咨詢顧問組（CAG，理事會的咨詢機構）溝通情況和有關國際公共部門會計準則研究情況的口頭報告，最后由理事會技術總監(jiān)對準則項目工作計劃更新情況進行報告。

二、技術項目議題討論及表決情況

（一）表決通過的項目

1.租賃

該項目旨在根據(jù)2016 年1 月國際會計準則理事會（IASB）發(fā)布的《國際財務報告準則第16 號——租賃》（IFRS16）對《國際公共部門會計準則第13 號——租賃》（IPSAS 13）進行修訂。在前期會議上，理事會做出決議，公共部門承租方會計與IFRS16 相趨同，而公共部門出租方會計不同于IFRS16，采用與承租方相對稱的使用權模型，即出租方繼續(xù)確認基礎資產，并在確認應收租賃款時確認一個貸項，后續(xù)逐步將該貸項確認為收入。

本次會議目標是表決通過租賃項目征求意見稿。在表決之前，理事會對工作人員提出的相關議題進行了討論，主要包括征求意見稿的結構、有關優(yōu)惠租賃的處理、出租人和承租人的披露、過渡性規(guī)定、對其他公共部門會計準則的修訂以及結論基礎中特定事項等。其中，重點討論的是關于優(yōu)惠租賃情形下出租方對于所確認的貸項金額中的優(yōu)惠成分的會計處理。經(jīng)過逐頁審議，參會理事一致表決通過《第64 項征求意見稿——租賃》，征求意見期設定為4 個月。于2018 年1月底印發(fā)，評論期截至5 月31 日。

2.理事會戰(zhàn)略和工作計劃（2019—2023）

2017 年3 月會議上，理事會啟動了2019—2023 年戰(zhàn)略及工作計劃（以下簡稱戰(zhàn)略計劃）制定項目，該項目計劃在2018 年12 月之前完成。自啟動該項目以來，工作人員開展了一系列的調研活動，并在2017 年9 月會議上由理事會對工作人員提交的戰(zhàn)略計劃草案進行初步審議，內容涉及戰(zhàn)略目標、戰(zhàn)略主題、戰(zhàn)略主題和項目的確定因素、具體的計劃項目、戰(zhàn)略管理等方面。其中，有關戰(zhàn)略主題，初步確定為5 個方面：一是制定公共部門特定事項會計準則。二是保持與國際財務報告準則（IFRS）的趨同。三是制定相關指引，以滿足使用者更廣泛的財務報告需求。四是積極宣傳權責發(fā)生制在增強公共財政管理能力方面的作用。五是推動IPSAS 的采納和執(zhí)行。在前兩個主題下，計劃開展若干準則項目。

本次會議首先由理事會主席通報了9 月份以來公共利益委員會（PIC）和咨詢顧問組（CAG）對戰(zhàn)略計劃草案的評論和反饋建議，主要涉及該文件制定程序、調研方式和對象、項目優(yōu)先順序選擇的標準、當前工作計劃與未來計劃的關系等。其次，與會理事討論了工作人員根據(jù)各方反饋意見對戰(zhàn)略計劃草案的修改情況，以及草案中列出的需要評論的問題。然后，本次會議參會代表（包括理事、技術顧問、觀察員和工作人員）分4 組，對戰(zhàn)略計劃咨詢文件下一步擬開展的調研方式進行了討論。討論主要圍繞如何組織圓桌會議、如何開展國家和地區(qū)性活動、如何向特定機構和人員發(fā)送信函等3 個主題展開。最后，參會理事一致表決通過《理事會戰(zhàn)略和工作計劃（2019——2023）》咨詢文件，于2018年1月公布，評論期截至6月15 日。

（二）討論的準則技術項目

1.公共部門計量

2017 年3 月理事會重新啟動了公共部門計量項目，該項目旨在實現(xiàn)以下3 個目標：（1）修訂國際公共部門會計準則中有關計量及其披露要求的規(guī)定。（2）就重置成本和履約成本的運用提供進一步的指引。（3）解決在計量時對交易成本（包括借款費用）的會計處理。在2017 年9 月會議上，理事會決定本項目采用征求意見稿和咨詢文件同步推進的方式進行，責成工作人員和工作組形成項目征求意見稿大綱和咨詢文件大綱供本次會議討論，并強調為節(jié)約資源、提高項目研究效率，該項目必須與正在開展的遺產、基礎設施資產等項目保持協(xié)同。

本次會議首先由工作人員介紹了本項目征求意見稿和咨詢文件的大綱，并就完成本項目的路線圖提出兩種方案。兩種方案都擬在2018 年12 月完成項目征求意見稿和咨詢文件，所不同的是，第一種路線下該項目將分為兩個階段，第一階段擬在2020 年3 月前完成，第二階段在2021 年6 月之前最終完成；第二種路線不劃分階段，項目直至2021 年6月前完成。理事會對上述內容進行了討論，未形成結論。其次，理事會對工作人員提出的識別IPSAS 中公共部門計量需求的復核方法進行了討論。工作人員提出的復核方法包括以下要點：（1）優(yōu)先滿足公共部門特定的計量需求。（2）不改動每一項IPSAS 的“基本計量原則”。（3）對于與IFRS趨同的 IPSAS在計量方面采用一致的原則。經(jīng)過討論，理事會基本同意上述建議。最后，理事會討論了公共部門計量與國際公共部門會計準則概念框架相關的幾個問題，特別是關于概念框架所規(guī)范的財務報表計量與其他目的報告計量的關系。

2.遺產

該項目旨在對遺產相關的會計處理及披露提供更具體的要求和指引，目標是制定一項新的準則或對現(xiàn)行《國際公共部門會計準則第17 號——不動產、廠場和設備》（IPSAS 17）和《國際公共部門會計準則第31 號——無形資產》（IPSAS 31）進行修訂。2017 年4 月份，該項目咨詢文件公開發(fā)布，評論期截至9 月30 日，共收到40 份反饋意見。

本次會議主要聽取了工作人員對該項目咨詢文件反饋意見的分析情況，不涉及決議事項。由于理事會工作計劃調整，本項目推遲到2018 年12 月繼續(xù)討論。

3.基礎設施資產

該項目為理事會于2017年9月份重新啟動的新項目，旨在研究將《國際公共部門會計準則第17號——不動產、廠場和設備》（IPSAS17）應用于基礎設施資產存在的實際問題，進而為基礎設施資產會計提供具體指引。該項目最終可能形成修訂的IPSAS17，或一項獨立IPSAS,或一項建議實務指南（RPG）。9 月份理事會對《項目大綱》進行了初步討論，并責令工作人員深入研究公共部門主體采用IPSAS17 對基礎設施資產進行會計處理所面臨的實際困難和問題，待研究階段結束后再正式確定該項目推進方案。

本次會議聽取了工作人員對該項目中期研究報告。報告指出，本項目已經(jīng)確定的研究問題包括基礎設施資產的折舊、后續(xù)計量、分類及構成、控制權、資本化和維護費用、剩余服務潛力的計量等。本項目有限的研究資料主要來自英國、南非的相關準則和歐洲公共部門會計準則有關基礎設施的討論稿，未來研究還需更多的實務案例。此外，根據(jù)CAG 的建議，本項目最終成果傾向于形成針對IPSAS17 的應用指南。由于理事會工作計劃調整，本項目推遲到2018年12 月繼續(xù)討論。

（三）理事會戰(zhàn)略和工作計劃項目

2017 年3 月會議上，理事會啟動了2019—2023 年戰(zhàn)略及工作計劃制定項目，該項目計劃在2018年12月之前完成。

本次會議上，理事會主席從2023年的愿景、權責發(fā)生制會計應用現(xiàn)狀及展望、理事會面臨的挑戰(zhàn)、理事會的戰(zhàn)略目標、新的戰(zhàn)略及2019 年以后的工作計劃等方面，概述了本項目進展情況。理事會咨詢顧問組主席從公共利益的考慮、擬定的戰(zhàn)略主題優(yōu)先順序、咨詢和對外交流的方法等3 個方面對該項目提出了建議。

另外，本次會議將理事、技術顧問和觀察員分為5 組，對該項目梳理出的5 個專題進行了分組討論，5 個專題分別為公共部門特定項目的制定、與IFRS 的持續(xù)趨同、改進財務報告交流、提升權責發(fā)生制信息的應用和IPSASs 的采用和實施。理事會決定就這5 個專題繼續(xù)征求有關各方的意見和建議。