王學(xué)慧

摘要：存貨暫估是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中的常態(tài)業(yè)務(wù)，其會計處理有多種方法。本文從暫估的概念入手，對存貨暫估實務(wù)中需要解決的問題進行了分析，并按筆者主張的方法詳細(xì)闡述了其賬務(wù)處理。

關(guān)鍵詞：存貨；暫估；賬務(wù)處理

企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中，由于付款不及時等原因，購入的存貨常常會出現(xiàn)發(fā)票不能及時到達的情形，為了準(zhǔn)確地反映資產(chǎn)、負(fù)債、成本以及管理方面的需要，應(yīng)對此類存貨在月末合理估計入庫成本（如合同協(xié)議價格、當(dāng)月或者近期同類商品的購進成本、當(dāng)月或者近期類似商品的購進成本等）做暫估入賬。

一、存貨暫估基本概念

暫估，是指按照現(xiàn)行會計準(zhǔn)則實質(zhì)重于形式、重要性以及謹(jǐn)慎性的質(zhì)量要求，在具體的會計業(yè)務(wù)處理中，一種與預(yù)計負(fù)債不完全相同的業(yè)務(wù)。暫估也是指本月存貨已經(jīng)入庫，但采購發(fā)票尚未收到，不能確定存貨的入庫成本。月底時為了正確核算企業(yè)的庫存成本，需要將這部分存貨暫估入賬，形成暫估入賬會計憑證。暫估業(yè)務(wù)簡單的可理解為貨到票未到的業(yè)務(wù)。

二、存貨暫估實務(wù)中需要解決的問題

實務(wù)中由于企業(yè)的業(yè)務(wù)特點、會計核算方式、會計環(huán)境的不同以及會計人員的見解不一致，各企業(yè)“暫估入賬”的具體操作方法也不盡相同。

從《企業(yè)會計制度》的規(guī)定不難看出，對暫估入賬規(guī)定得過于籠統(tǒng)，實務(wù)中還有幾個問題要解決：

1、是單獨設(shè)應(yīng)付賬款-暫估入賬戶還是直接暫估到客戶名下

《企業(yè)會計制度》的規(guī)定是單獨設(shè)“應(yīng)付賬款-暫估款”賬戶，這種方法應(yīng)用也較廣，其優(yōu)點是便于查詢核對未取得發(fā)票的入庫材料的情況。但此法的缺點是：賬務(wù)中不能全面準(zhǔn)確反映應(yīng)付每個客戶的款項（因其不含增值稅），不利于應(yīng)付賬款的管理，有可能出現(xiàn)多付款或不能及時付款的情況。

實務(wù)中有按所購存貨名稱設(shè)應(yīng)付賬款明細(xì)賬的。也曾就此問題在相關(guān)網(wǎng)站探討，較多認(rèn)同的是：暫估入賬賬戶無論怎樣設(shè)置，也只是個過渡性賬戶，若暫估入賬情況不經(jīng)常發(fā)生，只是臨時性、偶然性的有此類業(yè)務(wù)，怎樣設(shè)置都無大礙。但若暫估經(jīng)常發(fā)生，且客戶較多，應(yīng)直接暫估到相應(yīng)的應(yīng)付賬款客戶名下，相應(yīng)地能解決上述單獨設(shè)“應(yīng)付賬款-暫估款”賬戶的問題。最好是應(yīng)付賬款明細(xì)賬下設(shè)三級明細(xì)，即對每個客戶核算應(yīng)付（票到）和暫估（票未到），以利于對賬。但此法也有缺點，就是不能對贊估入庫存貨直接查詢。

2、是否要在月底暫估，下月初再沖回

《企業(yè)會計制度》的規(guī)定是月底暫估，月初再沖回。但若企業(yè)客戶很多或發(fā)票長期未到，每月底月末都要估入和沖銷一次，太繁瑣，工作量也大。

實務(wù)中沖回賬務(wù)處理的方法歸結(jié)為三種：月初沖回，票到?jīng)_回和票到調(diào)差。

月初沖回是上個月暫估入庫的存貨次月初不管有沒有拿到發(fā)票，均沖回。就是《企業(yè)會計制度》中的規(guī)定那種。

票到?jīng)_回是暫估入庫的存貨地發(fā)票到達后再沖回；

票到調(diào)差是拿到發(fā)票后不沖回原暫估金額，而是根據(jù)實際發(fā)票金額多沖少補。即只對暫估的數(shù)量、金額與實際數(shù)量金額的差異及增值稅部分作賬務(wù)調(diào)整處理。

筆者的做法是發(fā)票未到的當(dāng)月月底暫估，發(fā)票到達的當(dāng)月月底再沖回，不必以后每月月初沖回，月底再暫估，這樣可減少一些工作量。但使用這種方法財務(wù)人員應(yīng)再設(shè)一套備查賬，對估入的金額、戶名等都要逐筆登記，以便發(fā)票到達時逐筆查找，找到后劃銷，防止漏戶、錯戶。

3、是否需要暫估增值稅

《企業(yè)會計制度》中沒有提到要暫估增值稅。這是因為企業(yè)只有在取得增值稅進項發(fā)票時，才算取得了這種抵扣銷項增值稅的權(quán)利。在此之前，權(quán)利并未取得。企業(yè)的負(fù)債當(dāng)然也就沒有這部分增值稅。但這樣做的缺點是應(yīng)付賬款戶不能準(zhǔn)確反映對外欠款的金額。而多數(shù)企業(yè)財務(wù)管理方面需要準(zhǔn)確反映與客戶的往來，為此實務(wù)中暫估入賬時有將增值稅金額暫估在應(yīng)付賬款金額內(nèi)的做法。暫估入賬包含增值稅的做法有：一是將暫估的增值稅放在應(yīng)交增值稅-進項稅金中核算，發(fā)票到時作紅字沖銷；二是設(shè)專門的待抵扣稅金戶反映；三是在“其他應(yīng)收款-暫估進項稅金”賬戶核算等。

暫估入賬最大的問題就是暫估容易沖銷難，難就難在發(fā)票到達后找不到原來對應(yīng)估入的是哪一筆，特別是客戶很多或較長時間才收到發(fā)票的情況更易才生此種問題。解決的方法一就是按上面所說的月底暫估，月初沖回，保持賬務(wù)的連續(xù)性以免因發(fā)票長時間未到而難以查對；二是設(shè)備查賬（表），對每筆新發(fā)生的的暫估入賬及發(fā)票到達沖銷后都要及時登記，將存貨明細(xì)賬與庫房的明細(xì)賬定期不定期地核對，以減少差錯的發(fā)生及盡早發(fā)現(xiàn)差錯。

4、年底暫估入賬的存貨在企業(yè)所得稅匯算清繳時要不要做納稅調(diào)整

稅法對此沒有明確規(guī)定，在國稅發(fā)[2000]84號文《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)<企業(yè)所得稅稅前扣除辦法>的通知》中第三條有此相關(guān)規(guī)定：納稅人申報的扣除要真實、合法。真實是指能提供證明有關(guān)支出確屬已經(jīng)實際發(fā)生的適當(dāng)憑據(jù)；合法是指符合國家稅收規(guī)定，其他法規(guī)規(guī)定與稅收法規(guī)規(guī)定不一致的，以稅收法規(guī)規(guī)定為準(zhǔn)。

實務(wù)中稅務(wù)較多運用的原則是：在企業(yè)所得稅匯算清繳前發(fā)票已到達的或能提供能充分證明暫估入賬真實性的其他原始憑證如合同等就不必做納稅調(diào)整，否則應(yīng)做納稅調(diào)整，以防止企業(yè)濫用暫估入賬。

三、存貨暫估會計處理

本文前已述及，實務(wù)中各企業(yè)“暫估入賬”的具體操作方法多有不同，票到?jīng)_回的賬務(wù)處理有三種方法。在此筆者主張的做法是：發(fā)票未到的當(dāng)月月底暫估，發(fā)票到達的當(dāng)月月底再沖回，不必以后每月月初沖回，月底再暫估。其（以庫存商品為例）相關(guān)賬務(wù)處理如下：

（1）商品已驗收入庫，當(dāng)月底沒有收到進貨發(fā)票，可以暫估（不含稅價格口徑估價）入賬

借：庫存商品（估價）

貸：應(yīng)付賬款——暫估入賬

（2）收到進貨發(fā)票之前銷售時（售價）

借：銀行存款等

貸：主營業(yè)務(wù)收入

貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）

然后按估價結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本

借：主營業(yè)務(wù)成本

貸：庫存商品（估價）

（3）收到進貨發(fā)票后，先沖銷估價入賬分錄，

借：庫存商品（估價）（紅字）

貸：應(yīng)付賬款——暫估入賬 （紅字）

然后，按進貨發(fā)票價格入賬

借：庫存商品

應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進項稅額）

貸：銀行存款

（4）沖銷按估價結(jié)轉(zhuǎn)的銷售成本（收到進貨發(fā)票之前已銷售）

借：主營業(yè)務(wù)成本（紅字）

貸：庫存商品（紅字）

然后，按發(fā)票價格作結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本分錄

借：主營業(yè)務(wù)成本

貸：庫存商品

若估價與發(fā)票價格一致則不需要作（4）這一步的會計處理。

參考文獻：

[1]田淑華.伊虹，存貨暫估入賬的會計與稅務(wù)處理，《財會月刊》， 2011（10）

[2]楊新云，淺談企業(yè)存貨暫估入庫的相關(guān)會計處理問題，《中國經(jīng)貿(mào)》，2014（14）