營(yíng)改增之后，小規(guī)模納稅人和增值稅一般納稅人身份分別進(jìn)行增值稅繳納，所獲得稅后利潤(rùn)懸殊較大。本文主要以凈利潤(rùn)平衡法作為營(yíng)改增后納稅人身份選擇籌劃的主要方法，并通過案例作證了研究方法的科學(xué)性，為營(yíng)改增后企業(yè)選擇增值稅納稅人身份提供了自己的建議和意見。

稅收籌劃是一個(gè)合法范疇內(nèi)的詞匯和概念，納稅人可以在法律允許的范圍內(nèi)進(jìn)行理財(cái)籌劃、投資項(xiàng)目和經(jīng)營(yíng)活動(dòng)重點(diǎn)選擇，進(jìn)而最大限度地獲得納稅收益。增值稅納稅人可以劃分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人兩種類別。當(dāng)納稅人應(yīng)稅銷售額超過國(guó)家財(cái)政部和稅務(wù)總局規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的時(shí)候，就可以依法申請(qǐng)成為一般納稅人；在納稅人應(yīng)稅銷售額沒有超過相關(guān)規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照小規(guī)模納稅人繳納增值是。營(yíng)改增之后稅法給予了納稅人在一定范圍內(nèi)自由選擇納稅人身份的空間，這就為納稅人進(jìn)行身份選擇籌劃提供了機(jī)會(huì)。在何種情況下申請(qǐng)?jiān)鲋刀愐话慵{稅人，在何種情況下選擇小規(guī)模納稅人身份是一個(gè)值得探討的問題。一般來說，企業(yè)可以選擇利潤(rùn)無差別點(diǎn)法和總稅負(fù)比較法進(jìn)行身份選擇籌劃。筆者本文主要采取利潤(rùn)無差別點(diǎn)法闡述納稅人身份選擇籌劃方法。

一、營(yíng)改增后納稅人身份選擇的納稅籌劃思路分析

增值稅一般納稅人購(gòu)進(jìn)貨物或者接受應(yīng)稅勞務(wù)過程中取得的增值稅發(fā)票可以進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣，增值稅一般納稅人在銷售貨物或者提供應(yīng)稅勞務(wù)的過程中也可以向購(gòu)買方開具增值稅專用發(fā)票。增值稅小規(guī)模納稅人購(gòu)進(jìn)貨物或者接受應(yīng)稅勞務(wù)過程中即便取得了增值稅專用發(fā)票也不能進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣，只能將增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額計(jì)入成本，小規(guī)模納稅人不可自行向購(gòu)貨方開具增值稅專用發(fā)票，雖然稅法規(guī)定小規(guī)模納稅人可以申請(qǐng)稅務(wù)機(jī)關(guān)代開增值稅專用發(fā)票，但是稅率一般都很低（僅為3%）。因此，小規(guī)模納稅人產(chǎn)品或者商品銷售價(jià)格一般來說比較低，因?yàn)槠洳恍枰?gòu)貨方負(fù)擔(dān)銷售價(jià)格一定比例的銷項(xiàng)稅額（17%、11%或者6%），只需要購(gòu)貨方負(fù)擔(dān)3%的增值稅。這種情況在購(gòu)貨方為一些不需要增值稅專用發(fā)票或者不能進(jìn)行增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的購(gòu)貨方來說更為重要，他們能源從小規(guī)模納稅人那里購(gòu)買貨物或者接受應(yīng)稅勞務(wù)。在實(shí)踐之中可以通過增值稅一般納稅人和小規(guī)模納稅人利潤(rùn)大小的方式來做出納稅人身份的選擇。

假定不含稅銷售收入為S，不含稅的可抵扣購(gòu)進(jìn)成本為P，其他支出為D，一般納稅人增值稅適用稅率為T，小規(guī)模納稅人增值稅征收率為3%，城建稅稅率為7%，教育費(fèi)附加率為3%，企業(yè)所得稅稅率為25%。

這樣在納稅人身份選擇的納稅籌劃之中就涉及到如下兩個(gè)計(jì)算公式：

在選擇作為增值稅一般納稅人繳納增值的時(shí)候，凈利潤(rùn)為L(zhǎng)1=（不含稅銷售額-不含稅可抵扣進(jìn)貨成本-其他支出-城建稅-教育費(fèi)附加）*（1-所得稅稅率）

在選擇作為小規(guī)模納稅人繳納增值稅的時(shí)候，凈利潤(rùn)為L(zhǎng)2=不含稅銷售額-不含稅可抵扣進(jìn)貨成本-其他支出-城建稅-教育費(fèi)附加）*（1-所得稅稅率）

綜合以上兩個(gè)公式可以得到這樣的結(jié)論：如果要讓L1=L2，那么就能夠得到這樣一個(gè)公式：P/S=（T-3%）/11T。以增值稅稅率為17%為例，P/S的數(shù)值為7.49%。P/S>7.49%，則L1>L2；若P/S<7.49%，則L1

營(yíng)改增之后，一般納稅人使用的稅率有17%、11%或者6%三種，所以經(jīng)過上文總結(jié)，營(yíng)改增后進(jìn)行企業(yè)納稅人身份選擇籌劃的過程中，不含稅購(gòu)銷金額比如下圖所示：

二、案例分析

某投資者打算在2016年在市區(qū)成立一家咨詢服務(wù)中心，該公司將以市區(qū)所租辦公大樓為固定生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)場(chǎng)所。根據(jù)市場(chǎng)需求，該公司在2016年的全年銷售額預(yù)計(jì)能夠達(dá)到500萬元。由于該咨詢服務(wù)中心剛剛成立，會(huì)計(jì)核算制度十分不健全，納稅機(jī)關(guān)拒絕了其進(jìn)行一般納稅人條件申請(qǐng)。如果該中心在基層稅務(wù)機(jī)關(guān)的幫助下能夠健全自身會(huì)計(jì)制度，建立完善的會(huì)計(jì)賬簿，準(zhǔn)確地進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額、銷項(xiàng)稅額和應(yīng)納稅額的核算，那么其在獲得增值稅一般納稅人身份之后所適用的稅率為6%。公司2016年預(yù)計(jì)發(fā)生主營(yíng)業(yè)務(wù)成本150萬元，其他支出100萬元，公司所在地適用的城建稅、教育費(fèi)附加和企業(yè)所得稅的比例分別為7%、3%、25%。

按照前文所述納稅籌劃方法，P/S的比例為150/400，即為37.5%，對(duì)照前文表格可以發(fā)現(xiàn)，37.5%的比例是遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于4.55%的，所以企業(yè)應(yīng)當(dāng)選擇作為一般納稅人的身份才能獲得更大的經(jīng)濟(jì)利益。公司此時(shí)應(yīng)當(dāng)進(jìn)行會(huì)計(jì)制度的完善和會(huì)計(jì)賬簿的補(bǔ)充，使得自身滿足增值稅一般納稅人的申請(qǐng)條件。通過計(jì)算可以得知：公司選擇作為增值稅小規(guī)模納稅人，此時(shí)凈利潤(rùn)=[400-150×（1+6%）-100-400×3%×（7%+3%）]×（1-25%）=104.85（萬元）；若公司通過努力健全會(huì)計(jì)核算制度，申請(qǐng)作為一般納稅人，此時(shí)凈利潤(rùn)=[400-150-100-（400-150）×6%×（7%+3%）]×（1-25%）=111.375（萬元）。

三、結(jié)語

營(yíng)改增之后，稅法對(duì)于一部分納稅人是選擇作為增值稅一般納稅人進(jìn)行納稅還是小規(guī)模納稅人進(jìn)行納稅給予了一定的自由。這一部分納稅人是指應(yīng)稅服務(wù)年收入超過五百萬元但是應(yīng)稅服務(wù)不是單位或者個(gè)體工商戶經(jīng)常提供的業(yè)務(wù)范圍的納稅人以及雖然年銷售額沒有超過五百萬元，但是能夠提供完整會(huì)計(jì)核算資料和準(zhǔn)確稅務(wù)資料的納稅人。這部分納稅人選擇按照增值稅納稅人和小規(guī)模納稅人身份進(jìn)行納稅，所獲得經(jīng)濟(jì)利潤(rùn)是有顯著差異的。筆者認(rèn)為營(yíng)改增之后，企業(yè)應(yīng)當(dāng)竭盡所能地滿足增值稅一般納稅人申請(qǐng)條件并進(jìn)行一般納稅人資格申請(qǐng)，因?yàn)榻^大部分企業(yè)的不含稅購(gòu)銷金額比都可以超過7.49%，選擇增值稅一般納稅人身份進(jìn)行繳稅能夠獲得更高的經(jīng)濟(jì)利潤(rùn)。所以，營(yíng)改增之后稅法雖然給了納稅人自主選擇權(quán)，但是從企業(yè)自身經(jīng)濟(jì)利潤(rùn)的視角來看，進(jìn)行增值稅一般納稅人身份申請(qǐng)對(duì)企業(yè)還是有利的。所以，企業(yè)應(yīng)當(dāng)從建成之日起就重視會(huì)計(jì)制度的規(guī)范和會(huì)計(jì)賬簿的建設(shè)，強(qiáng)調(diào)規(guī)范化管理，和稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行積極的溝通，了解增值稅一般納稅人申請(qǐng)所需條件和資料，盡早地進(jìn)行增值稅一般納稅人主體資格申請(qǐng)。因?yàn)殚L(zhǎng)遠(yuǎn)來看增值稅一般納稅人申請(qǐng)是有長(zhǎng)遠(yuǎn)利益的。（作者單位為東?？h民政局）