楊永淼，鄒曉靜

(山東農(nóng)業(yè)大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院，山東泰安 271018)

不同制度環(huán)境下審計(jì)師的性別組合對審計(jì)質(zhì)量影響的實(shí)證研究

楊永淼，鄒曉靜

(山東農(nóng)業(yè)大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院，山東泰安 271018)

利用2013－2015年滬市A股上市公司的相關(guān)數(shù)據(jù)資料，以事務(wù)所所在地和上市公司注冊所在地的制度環(huán)境為切入點(diǎn)，用實(shí)證研究的方法考察了不同的制度環(huán)境下不同性別組合的審計(jì)師對審計(jì)質(zhì)量的影響。全樣本分析發(fā)現(xiàn)，男性組審計(jì)師的審計(jì)質(zhì)量最高。以制度環(huán)境為基礎(chǔ)分組后發(fā)現(xiàn)，當(dāng)審計(jì)師的成長和執(zhí)業(yè)環(huán)境都較好時(shí)，性別差異對審計(jì)質(zhì)量的影響并不顯著；當(dāng)審計(jì)師的成長和執(zhí)業(yè)環(huán)境差異較大時(shí)，男性組審計(jì)師的審計(jì)質(zhì)量最高；當(dāng)審計(jì)師成長和執(zhí)業(yè)環(huán)境都較差時(shí)，女性組和混合組審計(jì)師的審計(jì)質(zhì)量比較高，而男性組審計(jì)師的審計(jì)質(zhì)量最低。此研究為我國審計(jì)市場的人才培養(yǎng)和審計(jì)師的人力資源配置提供了重要的經(jīng)驗(yàn)證據(jù)。

性別組合；審計(jì)質(zhì)量；制度環(huán)境

0 引 言

從20世紀(jì)80年代以來，審計(jì)質(zhì)量的影響因素一直都是國內(nèi)外專家學(xué)者研究的焦點(diǎn)，已有的研究大多都是從事務(wù)所規(guī)模[1－2]、審計(jì)任期[3－4]、事務(wù)所轉(zhuǎn)制[5]和治理結(jié)構(gòu)[6]等宏觀方面入手來探討其對審計(jì)質(zhì)量的影響，直到近年來才開始向微觀視角轉(zhuǎn)移，出現(xiàn)基于審計(jì)師個(gè)體的相關(guān)研究[7－8]。審計(jì)師作為審計(jì)活動的主要實(shí)施者和法律風(fēng)險(xiǎn)承擔(dān)者，其專業(yè)性和獨(dú)立性是影響審計(jì)質(zhì)量的兩個(gè)主要因素，而根據(jù)高階梯隊(duì)理論的相關(guān)應(yīng)用，審計(jì)師的個(gè)人特征會潛移默化的影響其價(jià)值取向和行為選擇，進(jìn)而影響其專業(yè)性和獨(dú)立性[9]。性別是個(gè)人特征的重要組成部分，目前關(guān)于性別差異的研究開始逐漸從企業(yè)管理和資本市場等領(lǐng)域拓展到審計(jì)領(lǐng)域，但大多數(shù)研究都集中于國外，國內(nèi)相關(guān)成果甚少且并未形成一致的結(jié)論。因此，關(guān)注審計(jì)師性別特征對審計(jì)質(zhì)量的影響具有不可忽視的重要意義。

制度環(huán)境包含了政府、法律、市場、社會等方方面面的內(nèi)容，是審計(jì)師在成長和執(zhí)業(yè)過程中面臨的無法避免的基礎(chǔ)規(guī)則，這些規(guī)則不僅制約著審計(jì)師的職業(yè)理念和執(zhí)業(yè)行為，更會通過作用于被審計(jì)單位相關(guān)的財(cái)務(wù)政策進(jìn)而影響到最終的審計(jì)質(zhì)量。我國正處于經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型期，東中西部經(jīng)濟(jì)發(fā)展極度不平衡，各地政府對經(jīng)濟(jì)的控制和干預(yù)力度各異，國家出臺的適用于各地區(qū)的相關(guān)法律政策也各不相同，在這種大環(huán)境下，各地區(qū)的審計(jì)質(zhì)量水平存在較大的差異。目前，國內(nèi)幾乎沒有將審計(jì)師性別對審計(jì)質(zhì)量的影響與我國特殊的制度環(huán)境相結(jié)合的實(shí)證研究，基于這種現(xiàn)狀，本文將重點(diǎn)研究在我國特殊的制度環(huán)境下，不同性別組合的審計(jì)師在面對制度環(huán)境的變化時(shí)其審計(jì)質(zhì)量會產(chǎn)生怎樣的差異。

區(qū)別于施丹等[10]、苗連琦[11]等人的研究成果，本文的貢獻(xiàn)以及創(chuàng)新之處主要體現(xiàn)在以下幾點(diǎn):(1)本文以我國發(fā)展不均衡的制度環(huán)境為研究的切入點(diǎn)，從一個(gè)新的視角出發(fā)實(shí)證分析了不同性別組成的審計(jì)師小團(tuán)體的審計(jì)質(zhì)量有怎樣的差異，這在前人僅僅研究審計(jì)師性別組成與審計(jì)質(zhì)量關(guān)系的基礎(chǔ)上考慮了我國特殊的制度環(huán)境，得到的結(jié)論不僅具有我國特色而且還考慮了審計(jì)師成長環(huán)境和執(zhí)業(yè)環(huán)境的差異帶來的影響，具有一定的動態(tài)性。研究結(jié)論在一定程度上豐富了審計(jì)領(lǐng)域的相關(guān)理論知識，也對審計(jì)師個(gè)人特征與審計(jì)質(zhì)量的關(guān)系進(jìn)行了拓展。(2)僅從研究審計(jì)師性別組合與審計(jì)質(zhì)量的關(guān)系來看，本文得到的男性組審計(jì)質(zhì)量最高的結(jié)論不同于以往大部分研究得到的女性組審計(jì)師審計(jì)質(zhì)量最高的結(jié)論。(3)從現(xiàn)實(shí)意義上來說，本文關(guān)注審計(jì)師成長和執(zhí)業(yè)過程中的制度環(huán)境，以此作為分組依據(jù)探討不同性別組成下審計(jì)師的審計(jì)質(zhì)量，這為我國各地區(qū)審計(jì)人才的培養(yǎng)和選拔以及審計(jì)過程中審計(jì)師的人力資源配置提供了理論支撐和經(jīng)驗(yàn)證據(jù)。

1 文獻(xiàn)綜述

1.1 審計(jì)師性別和審計(jì)質(zhì)量

早在19世紀(jì)末，美國的心理學(xué)家們就開始從大腦結(jié)構(gòu)、信息處理、風(fēng)險(xiǎn)偏好和交流方式等方面研究男女之間的性別差異，而當(dāng)這種研究拓展到審計(jì)領(lǐng)域時(shí)是在21世紀(jì)初。Chung和Monroe[12]通過實(shí)驗(yàn)得出男性和女性審計(jì)師做出的審計(jì)判斷會受到審計(jì)環(huán)境復(fù)雜程度的影響從而產(chǎn)生差異。Presha等[13]以調(diào)查問卷的研究方式發(fā)現(xiàn)女性審計(jì)師比男性審計(jì)師更難接受較低的審計(jì)收費(fèi)，而且認(rèn)為較低的審計(jì)收費(fèi)會影響審計(jì)獨(dú)立性。國內(nèi)對這一方面的研究相對較晚，而且由于我國的審計(jì)報(bào)告至少由兩位注冊會計(jì)師共同簽發(fā)，不同性別的審計(jì)師組合使得性別差異如何影響審計(jì)質(zhì)量的這一問題更加具有研究意義。施丹、程堅(jiān)[10]通過線性回歸研究發(fā)現(xiàn)，除了女性組合的審計(jì)師可以顯著增加負(fù)向的盈余操縱外，審計(jì)師的性別組成與其他方向的盈余操縱并無明顯關(guān)系。苗連琦[11]以操控性應(yīng)計(jì)和非標(biāo)意見作為審計(jì)質(zhì)量的替代指標(biāo)，研究發(fā)現(xiàn)當(dāng)兩名審計(jì)師均為女性時(shí)，其審計(jì)質(zhì)量最高。葉瓊燕等[14]在研究簽字注冊會計(jì)師的個(gè)人特征對審計(jì)質(zhì)量的影響時(shí)，發(fā)現(xiàn)當(dāng)審計(jì)師均為男性時(shí)的審計(jì)質(zhì)量最高。吳偉榮[15]以100組“四大”事務(wù)所負(fù)責(zé)的上市公司為樣本，發(fā)現(xiàn)女性的審計(jì)師組合執(zhí)業(yè)更加謹(jǐn)慎，審計(jì)質(zhì)量更高，而男性組和混合組審計(jì)師對審計(jì)質(zhì)量均無顯著影響。黃菲菲[16]在考慮了我國會計(jì)師事務(wù)所轉(zhuǎn)制這一特殊背景后，得出了混合組審計(jì)師的審計(jì)質(zhì)量最高的結(jié)論。

綜上所述，國內(nèi)相關(guān)的研究起步較晚，且整體上并未形成一致的結(jié)論。為什么同一問題的結(jié)論各不相同呢?追根究底，一方面是因?yàn)槲覈膶徲?jì)報(bào)告至少由兩位審計(jì)師共同簽發(fā)，且與西方國家相比，我國的社會環(huán)境具有特殊性，審計(jì)主體和制度環(huán)境的不同導(dǎo)致了國內(nèi)和國外研究結(jié)論的差異；另一方面，每位學(xué)者在樣本選取上各有差異，我國地域?qū)拸V，省市眾多，地區(qū)和行業(yè)分布的不同，會使審計(jì)師面臨的制度環(huán)境各不相同，而制度環(huán)境能通過影響上市公司和審計(jì)師間接地作用于審計(jì)質(zhì)量，因此國內(nèi)學(xué)者們最終得出的結(jié)論就會產(chǎn)生差異。可以發(fā)現(xiàn)，制度環(huán)境的不同是影響審計(jì)師性別組合與審計(jì)質(zhì)量關(guān)系的重要因素，而目前的研究顯然并未考慮到制度環(huán)境因素。

1.2 制度環(huán)境與審計(jì)質(zhì)量

陳小林[17]指出制度環(huán)境是審計(jì)師在執(zhí)業(yè)過程中面臨的正式和非正式制度，包括了宏觀制度環(huán)境和微觀制度環(huán)境。本文所涉及的制度環(huán)境指的是宏觀制度環(huán)境，主要包括政府干預(yù)、市場秩序以及法律規(guī)范等方面。Robert等[18]通過跨國的實(shí)證分析證實(shí)了政府為了遮掩官員對公司和銀行的干預(yù)行為會進(jìn)行不同程度的盈余管理，從而影響到審計(jì)質(zhì)量。陳小林[17]認(rèn)為當(dāng)市場競爭秩序紊亂時(shí)，審計(jì)師受到大環(huán)境的影響只能遵循，必然會喪失其獨(dú)立性，使審計(jì)質(zhì)量低下。王愛國等[19]研究了我國審計(jì)師法律責(zé)任的變遷，發(fā)現(xiàn)法律懲戒力度越大，審計(jì)師出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見的概率就越高。彭桃英等[20]通過實(shí)證分析的方法得出了制度環(huán)境越好，審計(jì)質(zhì)量越高的結(jié)論。

我國幅員遼闊，省份和民族眾多，各地區(qū)之間的政治、經(jīng)濟(jì)、文化存在較大差異，其制度環(huán)境更是不盡相同。在我國特殊的制度環(huán)境背景下，研究不同性別組合的審計(jì)師團(tuán)隊(duì)從其生活成長的事務(wù)所所在地到上市公司所在地執(zhí)業(yè)的過程中，在面對不同的政府干預(yù)、市場秩序和法律環(huán)境時(shí)是否還能秉承其客觀性和獨(dú)立性出具高質(zhì)量的審計(jì)報(bào)告，就具有十分重要的現(xiàn)實(shí)意義。

2 理論分析與研究假設(shè)

2.1 審計(jì)師性別組成與審計(jì)質(zhì)量

心理學(xué)家們在研究過程中發(fā)現(xiàn)女性對信息的處理全面而保守，能夠抵制冒險(xiǎn)和不道德行為，而男性是選擇性的接收信息，更加冒險(xiǎn)和激進(jìn)。拓展到審計(jì)領(lǐng)域來說，女性審計(jì)師能夠比較寬泛地接收被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)信息，會在全面了解各種財(cái)務(wù)信息、確保將風(fēng)險(xiǎn)水平降到最低之后再做判斷，如實(shí)地報(bào)告被審計(jì)單位的誤報(bào)和錯(cuò)報(bào)，以達(dá)到規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)的目的。但是，審計(jì)師在其執(zhí)業(yè)過程中面臨的不僅僅是法律風(fēng)險(xiǎn)，還有職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)。法律風(fēng)險(xiǎn)和職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)共同作用于審計(jì)師的獨(dú)立性，影響其判斷和決策，因此，女性審計(jì)師保守和不愛冒險(xiǎn)的特性也會體現(xiàn)在其面對職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)。我國“重男輕女”的封建思想根深蒂固，加之女性生育和身體機(jī)能等特有原因，女性在工作中面臨的歧視比較嚴(yán)重，這就使得女性審計(jì)師的職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)要比男性審計(jì)師大得多，為了規(guī)避職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)，女性審計(jì)師更不愿去違背客戶的意愿而影響其職業(yè)前途[21]。與此不同，男性審計(jì)師一方面不用擔(dān)心其職業(yè)發(fā)展，另一方面由于我國審計(jì)市場上高質(zhì)量審計(jì)有效需求不足，也不用擔(dān)心法律風(fēng)險(xiǎn)，因此，更能保持較高的獨(dú)立性。另外，男性的數(shù)學(xué)和邏輯思維能力更強(qiáng)，對信息的把握和處理更準(zhǔn)確[22]，在審計(jì)過程中更得心應(yīng)手，工作效率更高。除此之外，已有研究表明，個(gè)人在同性組中的表現(xiàn)優(yōu)于混合組，在同性組中自身的特質(zhì)會表現(xiàn)的更加突出，在混合組中會因?yàn)楦髯哉J(rèn)知方式的不同而降低團(tuán)隊(duì)凝聚力進(jìn)而對審計(jì)質(zhì)量產(chǎn)生負(fù)面影響[10]?；谝陨戏治?，本文提出以下的假設(shè):

假設(shè)1:其他條件相同時(shí)，男性組審計(jì)師的審計(jì)質(zhì)量比女性組和混合組的審計(jì)質(zhì)量高。

2.2 制度環(huán)境、審計(jì)師性別組合與審計(jì)質(zhì)量

審計(jì)師的生活和執(zhí)業(yè)活動離不開其所處地區(qū)的制度環(huán)境，雖然審計(jì)師都遵循著共同的審計(jì)準(zhǔn)則，但由于各個(gè)地區(qū)政府干預(yù)、市場秩序和法律規(guī)范的不同，審計(jì)準(zhǔn)則的執(zhí)行效果不同，導(dǎo)致最終的審計(jì)質(zhì)量不同。制度環(huán)境不僅直接作用于審計(jì)質(zhì)量，而且還通過作用于審計(jì)師和被審計(jì)單位間接地影響審計(jì)質(zhì)量，這主要表現(xiàn)在三個(gè)方面:一是政府干預(yù)，政府干預(yù)較多的企業(yè)有更強(qiáng)的動機(jī)去進(jìn)行盈余操縱來掩飾這種行為[17]，審計(jì)師也會迫于政府的威懾而喪失部分獨(dú)立性來迎合他們的要求；二是市場秩序，當(dāng)審計(jì)市場處于無序競爭時(shí)，事務(wù)所為了盈利會采取折扣、回扣等方式來進(jìn)行惡性競爭，導(dǎo)致審計(jì)師的注意力從注重審計(jì)質(zhì)量轉(zhuǎn)移到爭取客戶資源上，進(jìn)而在經(jīng)濟(jì)方面更加依賴被審計(jì)單位，從而喪失其應(yīng)有的獨(dú)立性；三是法律規(guī)范，法律懲戒在注冊會計(jì)師行業(yè)監(jiān)管中扮演著重要的角色[19]，它可以通過其預(yù)防性和懲罰性的規(guī)定對審計(jì)師和被審計(jì)單位的執(zhí)業(yè)行為和財(cái)務(wù)行為產(chǎn)生直接約束，強(qiáng)制兩者遵循相關(guān)的法律規(guī)范，從而提高審計(jì)師的獨(dú)立性。

不難理解，制度環(huán)境一定程度上是通過影響審計(jì)師的獨(dú)立性進(jìn)而影響審計(jì)質(zhì)量的。而不同性別的審計(jì)師在認(rèn)知能力、思維方式、風(fēng)險(xiǎn)偏好等方面存在較大的差異，在制度環(huán)境較好時(shí)，審計(jì)師面臨的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)較小，且沒有外在條件的干擾和誘惑，都能保持本身應(yīng)有的專業(yè)性和獨(dú)立性，性別差異并不明顯；而當(dāng)審計(jì)師成長和執(zhí)業(yè)環(huán)境(即事務(wù)所所在地環(huán)境和被審計(jì)單位所在地環(huán)境)中有一方面的制度環(huán)境較差時(shí)，男性審計(jì)師憑借其自信且偏愛冒險(xiǎn)的性格特點(diǎn)更能適應(yīng)環(huán)境的變化，保持高質(zhì)量的審計(jì)；當(dāng)審計(jì)師的成長環(huán)境和執(zhí)業(yè)環(huán)境都較差時(shí)，女性組在面對誘惑時(shí)具有更強(qiáng)的抵制力，混合組取長補(bǔ)短的優(yōu)勢也慢慢變得突出，審計(jì)質(zhì)量得以提高，而男性組由于難以拒絕不道德行為，更容易喪失獨(dú)立性使審計(jì)質(zhì)量下降。為了研究不同性別組合的審計(jì)師在面對制度環(huán)境的變化時(shí)其審計(jì)質(zhì)量會產(chǎn)生怎樣的差異，本文提出以下的假設(shè):

假設(shè)2:當(dāng)審計(jì)師的成長環(huán)境和執(zhí)業(yè)環(huán)境都較好時(shí)，審計(jì)師性別組合與審計(jì)質(zhì)量不相關(guān)；當(dāng)審計(jì)師的成長環(huán)境和執(zhí)業(yè)環(huán)境存在差異時(shí)，男性組審計(jì)師的審計(jì)質(zhì)量最高；當(dāng)審計(jì)師的成長環(huán)境和執(zhí)業(yè)環(huán)境都較差時(shí)，男性組審計(jì)師的審計(jì)質(zhì)量低于女性組和混合組的審計(jì)質(zhì)量。

3 研究設(shè)計(jì)

3.1 樣本選擇與數(shù)據(jù)來源

本文以2013－2015年滬市A股上市公司作為研究樣本，相關(guān)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)來自國泰安數(shù)據(jù)庫(CSMAR)，審計(jì)師性別變量是根據(jù)CSMAR中公布的上市公司每年的年報(bào)審計(jì)報(bào)告上簽字注冊會計(jì)師的姓名，對其錯(cuò)字情況進(jìn)行糾正后從中國注冊會計(jì)師行業(yè)管理信息系統(tǒng)中逐個(gè)手工查詢統(tǒng)計(jì)得到的，分組標(biāo)準(zhǔn)即制度環(huán)境指標(biāo)是通過查閱樊綱、王小魯和朱恒鵬編制的《中國市場化指數(shù):各地區(qū)市場化相對進(jìn)程2011年報(bào)告》，對其中列示的我國各省市市場化進(jìn)程指數(shù)的最終得分統(tǒng)計(jì)所得。本文刪除了(1)ST公司、IPO公司以及金融保險(xiǎn)行業(yè)的公司；(2)相關(guān)變量中有缺失值的公司；(3)審計(jì)報(bào)告上不是由兩名審計(jì)師簽字的公司；(4)無法在中國注冊會計(jì)師行業(yè)管理信息系統(tǒng)中查詢到的審計(jì)師及對應(yīng)的公司；(5)同名同姓且無法準(zhǔn)確確認(rèn)的審計(jì)師及對應(yīng)的公司。最終，本文獲取到女性組231組，男性組120 6組，混合組109 4組，一共253 1組有效數(shù)據(jù)，樣本分布情況如表1所示?？梢钥闯?，樣本中女性組審計(jì)師數(shù)量最少，占比9.13%，而男生組和混合組數(shù)量較多，分別占比47.65%和43.22%。

表1 各年度樣本性別分布情況

3.2 變量定義與模型構(gòu)建

為了檢驗(yàn)假設(shè)1，本文構(gòu)建如下模型:

其中，Absda表示可操縱應(yīng)計(jì)利潤的絕對值，Gender表示審計(jì)師不同的性別組合，ControlVariables表示控制變量的整合，β表示各變量的系數(shù)，代表在其他變量不變的情況下，某個(gè)自變量每變動一個(gè)單位對可操縱應(yīng)計(jì)利潤絕對值的影響程度，ε表示的是隨機(jī)誤差項(xiàng)。各變量的具體含義見表2。

為了檢驗(yàn)假設(shè)2，本文采取根據(jù)事務(wù)所和上市公司所在地的制度環(huán)境分組的方法。首先根據(jù)樊綱等人建立的中國市場化指數(shù)，對我國各省市的制度環(huán)境進(jìn)行了劃分，對每個(gè)省份都賦予一個(gè)好或差的評價(jià)。然后，根據(jù)上市公司和事務(wù)所所在省市面臨的制度環(huán)境的評價(jià)，將樣本劃分四組。分組方法詳見變量定義中調(diào)節(jié)變量的內(nèi)容。

模型的相關(guān)變量定義如下:

(1)被解釋變量。本文參考了國內(nèi)外研究的大多做法，取被審計(jì)單位可操縱應(yīng)計(jì)利潤的絕對值(Absda)作為審計(jì)質(zhì)量的替代指標(biāo)，根據(jù)黃梅、夏新平[23]的建議運(yùn)用分年度分行業(yè)回歸的截面修正瓊斯模型計(jì)算可操縱應(yīng)計(jì)利潤，可操縱應(yīng)計(jì)利潤越高，審計(jì)質(zhì)量越差。由于利用修正瓊斯模型計(jì)算可操縱應(yīng)計(jì)利潤的成熟度與穩(wěn)健性，其計(jì)算過程本文不再贅述。

(2)解釋變量。即審計(jì)師的性別組合(Gender)，包含了三個(gè)虛擬變量:女性組審計(jì)師(Female)、男性組審計(jì)師(Male)和男女混合組審計(jì)師(Mix)。當(dāng)檢驗(yàn)女性組審計(jì)師對審計(jì)質(zhì)量的影響時(shí)將Female帶入Gender中，當(dāng)檢驗(yàn)?zāi)行越M審計(jì)師對審計(jì)質(zhì)量的影響時(shí)將Male帶入Gender中，當(dāng)檢驗(yàn)混合組審計(jì)師對審計(jì)質(zhì)量的影響時(shí)，將Mix帶入Gender中。Female、Male和Mix的含義見表2。

(3)調(diào)節(jié)變量。即上市公司和事務(wù)所所在地面臨的制度環(huán)境(System)，也是審計(jì)師組合的分組標(biāo)準(zhǔn)，該指標(biāo)借鑒了樊綱、王小魯和朱恒鵬編制的《中國市場化指數(shù):各地區(qū)市場化相對進(jìn)程2011年報(bào)告》。本文以我國各省市市場化進(jìn)程的最終得分為標(biāo)準(zhǔn)，對樣本中上市公司和會計(jì)師事務(wù)所面臨的制度環(huán)境進(jìn)行了分組。首先，取1997－2009年各省市市場化進(jìn)程總得分的平均數(shù)，算出各省市制度環(huán)境的平均水平。然后取各省市平均數(shù)的中位數(shù)，當(dāng)該省市的平均數(shù)高于各省市的中位數(shù)時(shí)，將其劃入制度環(huán)境較好的一組，代表該省市的政府對市場的干預(yù)較少，市場競爭有序、發(fā)展繁榮，法律規(guī)范比較完善；當(dāng)平均數(shù)低于各省市的中位數(shù)時(shí)，將其劃入制度環(huán)境較差的一組，代表該省市的政府對市場的干預(yù)較多，市場競爭秩序稍顯混亂，法律規(guī)范尚不健全(由于各地區(qū)的制度環(huán)境具有穩(wěn)定性，在短時(shí)間內(nèi)其相對水平不會發(fā)生較大變化，所以采取此種方法)。這樣就可以劃分為事務(wù)所和上市公司所在地制度環(huán)境都較好、事務(wù)所所在地制度環(huán)境好而上市公司所在地制度環(huán)境差、事務(wù)所所在地制度環(huán)境差而上市公司所在地制度環(huán)境好、事務(wù)所和上市公司所在地制度環(huán)境都較差四組。

(4)控制變量(ControlVariables)。本文借鑒以往研究成果，從上市公司和事務(wù)所角度選取了11個(gè)代表各自特征的控制變量，并加入了年度虛擬變量(Year)和行業(yè)虛擬變量(Industry)。各個(gè)變量的具體說明見表2。

表2 變量定義表

基于以下原因，本文選擇了表2中的控制變量:上市公司的規(guī)模(Size)，規(guī)模越大，為了維護(hù)公司形象和聲譽(yù)，管理層進(jìn)行盈余管理的程度就越?。还镜呢?cái)務(wù)杠桿(Lev)，財(cái)務(wù)杠桿越高，企業(yè)負(fù)債規(guī)模越大，進(jìn)行盈余管理的動機(jī)就越強(qiáng)；資產(chǎn)流動性(Al)和周轉(zhuǎn)率(At)，這兩者代表了公司資產(chǎn)的利用率，當(dāng)公司資產(chǎn)利用率越低時(shí)，上市公司就越有可能加大盈余管理的程度；公司的成長性(Grow)，公司的發(fā)展前景越好，粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表的動機(jī)就越?。挥芰?Roa)和經(jīng)營現(xiàn)金流(Cfo)，盈利能力越高，可用于經(jīng)營的現(xiàn)金流越多，說明公司發(fā)展前景越好，陷入財(cái)務(wù)困境的可能性就越小，盈余管理程度也越小；是否虧損(Loss)，當(dāng)公司出現(xiàn)虧損時(shí)，管理層為了給投資者和利益相關(guān)者以信心，進(jìn)行盈余管理的可能性就越強(qiáng)；第一大股東持股比例(Top1)的比重越高，說明股權(quán)集中度越高，一人或少數(shù)幾人對公司決策的影響力度就越大；企業(yè)性質(zhì)(Stata)，當(dāng)上市公司是國有控股企業(yè)時(shí)，代表受到政府干預(yù)的力度就越強(qiáng)，其盈余管理也可能受到管理當(dāng)局的影響；事務(wù)所規(guī)模(Big4)越大，其擁有的人才和資源就越豐富，相應(yīng)的審計(jì)質(zhì)量有可能就越高。

在數(shù)據(jù)處理上，本文所有計(jì)算分析都采用Excel2007和Stata13完成。本文根據(jù)2012年修訂的《上市公司行業(yè)分類指引》對修正瓊斯模型進(jìn)行分行業(yè)分年度回歸，參照黃梅等[23]的做法對于樣本量不足12個(gè)的行業(yè)進(jìn)行了刪除，對于數(shù)量眾多的制造業(yè)采用二級分類細(xì)分方法，對于樣本量不足12個(gè)的C類行業(yè)合并進(jìn)入C13，最終總樣本被分為3個(gè)年度，2013年和2014年分為24個(gè)行業(yè)，2015年分為26個(gè)行業(yè)。

4 實(shí)證分析

4.1 描述性分析

為消除極端值的影響，本文對所有連續(xù)變量進(jìn)行了上下1%分位的Winsor處理。涉及的主要變量的描述性統(tǒng)計(jì)結(jié)果詳見表3。

從表3可以看出，可操控應(yīng)計(jì)利潤絕對值(Absda)的均值為0.056 7，最大值為1.58 6，最小值為0.000 014 6，說明樣本數(shù)據(jù)分布較為合理，但也表明大多數(shù)公司都存在著一定程度的盈余操縱，這不可避免地會對審計(jì)質(zhì)量產(chǎn)生影響；在樣本中混合組(Mix)大約占比43.2%，女性組(Female)占比最少約9.13%，男性組(Male)占比最多約47.6%。這意味著目前在上市公司審計(jì)中，男性審計(jì)師較多，并且事務(wù)所更喜歡派遣混合組和男性組審計(jì)師，他們是審計(jì)業(yè)務(wù)中的主力軍。

表3 主要變量的描述性統(tǒng)計(jì)

4.2 相關(guān)性分析

主要變量的相關(guān)性分析結(jié)果見表4。從表4中可以看出，雖然混合組(Mix)、女性組(Female)和男性組(Male)與可操縱應(yīng)計(jì)利潤絕對值(Absda)的相關(guān)性并不顯著，但從符號可以初步判斷，混合組和可操縱應(yīng)計(jì)利潤絕對值正相關(guān)，而女性組和男性組與可操縱應(yīng)計(jì)利潤絕對值負(fù)相關(guān)，這說明混合組審計(jì)師審計(jì)項(xiàng)目的可操縱應(yīng)計(jì)利潤高，審計(jì)質(zhì)量低，而女性組和男性組審計(jì)師審計(jì)項(xiàng)目的可操縱性應(yīng)計(jì)利潤低，審計(jì)質(zhì)量高。此外，除了Mix和Male的相關(guān)系數(shù)較大以外，其他變量之間的相關(guān)系數(shù)都低于0.4。在此基礎(chǔ)上，本文進(jìn)行了變量的多重共線性檢驗(yàn)，結(jié)果詳見表5。可以看出，各變量的VIF值均小于2，均值為1.29，說明模型變量間的多重共線性問題并不嚴(yán)重，不會影響本文最終的結(jié)論。

表4 相關(guān)性分析結(jié)果

表5 多重共線性檢驗(yàn)結(jié)果

4.3 回歸分析

本文首先根據(jù)模型1利用全樣本數(shù)據(jù)檢驗(yàn)了不同性別組合的審計(jì)師對審計(jì)質(zhì)量的影響，結(jié)果如表6所示，然后通過事務(wù)所和上市公司所在地制度環(huán)境的不同，將全樣本分為四組，利用模型1分組檢驗(yàn)不同性別組合的審計(jì)師在面對制度環(huán)境的變化時(shí)其審計(jì)質(zhì)量會產(chǎn)生怎樣的差異，結(jié)果如表7所示。為了降低內(nèi)生性及異質(zhì)性對回歸結(jié)果的影響，本文采用固定效應(yīng)對模型(1)進(jìn)行回歸分析。

從表6可以看出，混合組(Mix)審計(jì)師的系數(shù)為0.006 73，且在5%的水平上與可操縱應(yīng)計(jì)利潤的絕對值(Absda)顯著正相關(guān)，說明混合組審計(jì)師的可操縱應(yīng)計(jì)利潤要比女性組和男性組審計(jì)師的高0.006 73個(gè)單位，而可操縱應(yīng)計(jì)利潤絕對值越高代表審計(jì)質(zhì)量越低，這就表明了混合組的審計(jì)質(zhì)量最低；女性組(Female)審計(jì)師的系數(shù)為－0.001 64，雖然和可操縱應(yīng)計(jì)利潤的絕對值負(fù)相關(guān)，但對其影響并不顯著；男性組(Male)審計(jì)師的系數(shù)為－0.007 44，表示男性組的可操縱應(yīng)計(jì)利潤的絕對值比其他兩組低0.007 44個(gè)單位，且在10%的水平上與可操縱應(yīng)計(jì)利潤的絕對值顯著負(fù)相關(guān)，說明在控制了其他變量之后，對比于混合組和女生組，男生組的審計(jì)質(zhì)量最高，男性組合的審計(jì)師團(tuán)隊(duì)對審計(jì)質(zhì)量的正面作用得以發(fā)揮，假設(shè)1得以驗(yàn)證。

表6 全樣本回歸分析結(jié)果

表7顯示了根據(jù)市場化進(jìn)程指數(shù)將樣本分成四組后對不同性別組合的審計(jì)師進(jìn)行回歸分析的結(jié)果。從表中可以看出，與全樣本分析不同的是，當(dāng)事務(wù)所和上市公司所在地的制度環(huán)境都比較好時(shí)，無論是混合組(Mix)、女性組(Female)，還是男性組(Male)審計(jì)師，與可操縱應(yīng)計(jì)利潤絕對值(Absda)的相關(guān)性都不顯著；當(dāng)事務(wù)所所在地制度環(huán)境比較好而上市公司所在地制度環(huán)境比較差或事務(wù)所所在地制度環(huán)境比較差而上市公司所在地制度環(huán)境比較好時(shí)，男性組審計(jì)師的優(yōu)勢逐漸凸現(xiàn)出來，與可操縱應(yīng)計(jì)利潤的絕對值在1%的水平上顯著負(fù)相關(guān)，相較于其他兩組其審計(jì)質(zhì)量最高，而混合組和女性組審計(jì)師仍然與審計(jì)質(zhì)量不相關(guān)；當(dāng)事務(wù)所所在地和上市公司所在地的制度環(huán)境都比較差時(shí)，混合組和女性組審計(jì)師逐漸發(fā)揮其正面作用，與可操縱應(yīng)計(jì)利潤的絕對值在5%的水平上顯著負(fù)相關(guān)，審計(jì)質(zhì)量比較高，而男性組審計(jì)師的優(yōu)勢變成了劣勢，與可操縱應(yīng)計(jì)利潤的絕對值顯著正相關(guān)，即其審計(jì)質(zhì)量最低。

表7 分組回歸分析結(jié)果

可以這樣理解，事務(wù)所所在地的制度環(huán)境可以看作是審計(jì)師日常生活和工作的成長環(huán)境，被審計(jì)單位所在地的制度環(huán)境可以看作是其進(jìn)行審計(jì)項(xiàng)目的執(zhí)業(yè)環(huán)境，以上結(jié)論表明，當(dāng)審計(jì)師的成長環(huán)境和執(zhí)業(yè)環(huán)境都比較好時(shí)，審計(jì)師性別對審計(jì)質(zhì)量的影響并不顯著；當(dāng)審計(jì)師的成長環(huán)境和執(zhí)業(yè)環(huán)境出現(xiàn)差異時(shí)，男性組審計(jì)師的性格優(yōu)勢比較明顯，在制度環(huán)境的變化之下仍然保持其應(yīng)有的獨(dú)立性，其審計(jì)質(zhì)量最高；當(dāng)審計(jì)師的成長環(huán)境和執(zhí)業(yè)環(huán)境都比較差時(shí)，男性組審計(jì)師的性格劣勢變得凸顯，在各種誘惑和利益的驅(qū)使下，其審計(jì)質(zhì)量最低，而混合組和女性組更能保持其專業(yè)性和獨(dú)立性，進(jìn)行高質(zhì)量的審計(jì)活動。這一結(jié)論支持了假設(shè)2，當(dāng)面臨的制度環(huán)境不同時(shí)，審計(jì)師的性別組合對審計(jì)質(zhì)量的影響也會各不相同。根據(jù)這樣的結(jié)論，事務(wù)所可以具體情況具體分析，根據(jù)自己和被審計(jì)單位所在地的制度環(huán)境的優(yōu)劣在審計(jì)師派遣過程中選擇不同的方案，以達(dá)到提高審計(jì)質(zhì)量的目的。

5 穩(wěn)健性檢驗(yàn)

為了增加研究結(jié)論的穩(wěn)健性，本文對上述實(shí)證分析的結(jié)果進(jìn)行穩(wěn)健性檢驗(yàn)，在模型(1)的基礎(chǔ)上加入審計(jì)師性別變量和制度環(huán)境的交乘項(xiàng)(Gender×System)構(gòu)建了以下模型來進(jìn)行穩(wěn)健性測試:

其中，Gender是審計(jì)師性別變量的總稱，在檢驗(yàn)時(shí)分別將Mix、Female、Male帶入。System代表的是制度環(huán)境，其余變量含義同模型(1)。為了檢驗(yàn)成長環(huán)境和執(zhí)業(yè)環(huán)境的差異對審計(jì)師性格和審計(jì)質(zhì)量的影響，System在成長環(huán)境和執(zhí)業(yè)環(huán)境差異較大時(shí)取1，無明顯差異時(shí)取0，此時(shí)使用模型(2)對全樣本進(jìn)行回歸。為了進(jìn)一步檢驗(yàn)在兩者的制度環(huán)境無明顯差異下，審計(jì)師性別特征對審計(jì)質(zhì)量的影響，當(dāng)雙方的制度環(huán)境都較差時(shí)取1，都較好時(shí)取0，此時(shí)運(yùn)用模型(2)對無差異的剩余樣本進(jìn)行回歸分析。在穩(wěn)健性回歸中，主要關(guān)注交乘項(xiàng)的系數(shù)是否顯著相關(guān)，相關(guān)結(jié)果見表8。

表8 穩(wěn)健性檢驗(yàn)結(jié)果

表中，欄(1)的結(jié)果表示的是上市公司和事務(wù)所所在地制度環(huán)境的差異性對自變量和因變量關(guān)系的影響。可以發(fā)現(xiàn)混合組審計(jì)師和制度環(huán)境交乘項(xiàng)的系數(shù)顯著為正，代表混合組的審計(jì)質(zhì)量在制度環(huán)境有差異時(shí)比其余兩組要低；女性組和制度環(huán)境交乘項(xiàng)的系數(shù)負(fù)相關(guān)但并不顯著；男性組和制度環(huán)境交乘項(xiàng)的系數(shù)顯著為負(fù)，證明在成長環(huán)境和執(zhí)業(yè)環(huán)境存在差異時(shí)，男性組審計(jì)師的審計(jì)質(zhì)量最高。欄(2)的結(jié)果表示的是上市公司和事務(wù)所所在地制度環(huán)境無明顯差異時(shí)，制度環(huán)境在審計(jì)師的性別特征和審計(jì)質(zhì)量的關(guān)系中起到的調(diào)節(jié)作用。不難發(fā)現(xiàn)，混合組審計(jì)師和制度環(huán)境交乘項(xiàng)的系數(shù)顯著為負(fù)，代表混合組的審計(jì)質(zhì)量在制度環(huán)境都比較差時(shí)要比女性組和男性組的審計(jì)質(zhì)量高；女性組和制度環(huán)境交乘項(xiàng)的系數(shù)負(fù)相關(guān)但仍然不顯著；男性組和制度環(huán)境交乘項(xiàng)的系數(shù)顯著為正，表示在制度環(huán)境都比較差時(shí)，男性組審計(jì)師的審計(jì)質(zhì)量最低。

穩(wěn)健性測試的結(jié)果與上述分組實(shí)證檢驗(yàn)結(jié)果雖然有些許差異，但主要結(jié)論還是一致的，仍然證實(shí)了假設(shè)2，證明了上述結(jié)論的有效性。

6 研究結(jié)論與啟示

不同制度環(huán)境下審計(jì)師的性別組合對審計(jì)質(zhì)量的影響是將審計(jì)質(zhì)量影響因素中的宏觀環(huán)境和微觀視角相結(jié)合的一個(gè)嘗試，本文利用2013－2015年滬市A股上市公司的相關(guān)數(shù)據(jù)資料，以事務(wù)所所在地和上市公司所在地的制度環(huán)境為切入點(diǎn)，通過實(shí)證研究的方法對這一題目進(jìn)行了考察。與大多數(shù)的研究結(jié)論不同，本文通過全樣本分析發(fā)現(xiàn)，男性組審計(jì)師與審計(jì)質(zhì)量在10%的水平上顯著正相關(guān)，因此得到了當(dāng)兩名審計(jì)師全為男性時(shí)其審計(jì)質(zhì)量最高的結(jié)論。這與目前我國大多數(shù)研究成果都不相同。同時(shí)，以制度環(huán)境為分組依據(jù)進(jìn)行研究發(fā)現(xiàn)，當(dāng)審計(jì)師的成長和執(zhí)業(yè)環(huán)境都比較好時(shí)，性別差異對審計(jì)質(zhì)量的影響并不顯著；當(dāng)審計(jì)師的成長和執(zhí)業(yè)環(huán)境差異較大時(shí)，混合組和女性組審計(jì)師與審計(jì)質(zhì)量無顯著的相關(guān)性，而男性組審計(jì)師與審計(jì)質(zhì)量的關(guān)系進(jìn)一步增強(qiáng)，在1%的水平上顯著正相關(guān)，系數(shù)分別為－0.012和－0.042 5，代表男性組審計(jì)師所審計(jì)的上市公司的可操縱應(yīng)計(jì)利潤的絕對值要比混合組和女性組的低－0.012和－0.042 5個(gè)單位，這證明男性組審計(jì)師的審計(jì)質(zhì)量要比混合組和女性組的要高許多；當(dāng)審計(jì)師成長和執(zhí)業(yè)環(huán)境都較差時(shí)，混合組和女性組審計(jì)師與審計(jì)質(zhì)量的關(guān)系從不顯著同時(shí)增強(qiáng)到了在5%的水平上顯著正相關(guān)，說明這兩組的審計(jì)質(zhì)量比較高，而男性組審計(jì)師的審計(jì)質(zhì)量從1%水平上的正相關(guān)下降到1%水平上的負(fù)相關(guān)，表明男性組審計(jì)師審計(jì)質(zhì)量最低。本文的研究豐富了審計(jì)師性別對審計(jì)質(zhì)量影響的相關(guān)文獻(xiàn)，同時(shí)研究對不同制度環(huán)境的分析拓展了審計(jì)質(zhì)量理論研究成果的邊界，為之后理論的創(chuàng)新提供借鑒。但本文還存在著諸多不足，如研究的樣本僅選取了滬市A股的上市公司，數(shù)量不夠全面，導(dǎo)致分組后個(gè)別組的樣本量較少，可能會影響相關(guān)結(jié)論；審計(jì)師性別的差異更多地體現(xiàn)在其情感、思考方式、行事風(fēng)格等心理差異上，本文對心理學(xué)方面的相關(guān)理論知識涉及較少。

本文的研究成果對于促進(jìn)我國會計(jì)師事務(wù)所的均衡發(fā)展、完善審計(jì)人員的人力資源配置具有重要啟示:(1)事務(wù)所可將上述研究結(jié)論應(yīng)用于自身日常工作之中，例如利用成長環(huán)境和執(zhí)業(yè)環(huán)境差異較大時(shí)男性組審計(jì)質(zhì)量最高的結(jié)論，當(dāng)事務(wù)所處于制度環(huán)境較好的北京市，需要到制度環(huán)境較差的內(nèi)蒙古進(jìn)行審計(jì)時(shí)，就可以派出兩名男性簽字注冊會計(jì)師帶領(lǐng)的審計(jì)師團(tuán)隊(duì)去進(jìn)行高質(zhì)量的審計(jì)；又如利用兩地制度環(huán)境都較差時(shí)混合組和女性組審計(jì)質(zhì)量較高的結(jié)論，當(dāng)事務(wù)所處于制度環(huán)境較差的甘肅省，要到同樣制度環(huán)境比較差的寧夏進(jìn)行審計(jì)時(shí)，就可以派出混合組或女性組的簽字注冊會計(jì)師團(tuán)隊(duì)，以更好地實(shí)現(xiàn)審計(jì)師的資源配置。(2)事務(wù)所在選拔審計(jì)師時(shí)，可以根據(jù)自身的具體情況，各取所需，有選擇地錄用不同性別的審計(jì)師組合。為了更好地發(fā)展，事務(wù)所一般都會處于制度環(huán)境比較好的省市，這樣就可以通過分析自己主要的客戶資源所在省市的制度環(huán)境來進(jìn)行人才招聘和培養(yǎng)，如果客戶所在地制度環(huán)境較差，根據(jù)兩地制度環(huán)境有差異時(shí)男性組審計(jì)質(zhì)量最高的結(jié)論，在招聘人才時(shí)就要以男性審計(jì)師為主，通過這樣的措施以完善本所審計(jì)師團(tuán)隊(duì)的建設(shè)，提高自身在客戶資源、市場份額等方面的競爭性。(3)各個(gè)地區(qū)可根據(jù)相關(guān)結(jié)論出臺相應(yīng)的政策法規(guī)，減少政府干預(yù)，完善法律制度，繁榮審計(jì)市場，完善各地區(qū)的制度環(huán)境，減少因制度環(huán)境和性別差異造成的審計(jì)質(zhì)量低下的現(xiàn)象，最終達(dá)到我國各省市審計(jì)事業(yè)共同發(fā)展的目的。

[1]漆江娜，陳慧霖，張陽.事務(wù)所規(guī)?！て放啤r(jià)格與審計(jì)質(zhì)量——國際“四大”中國審計(jì)市場收費(fèi)與質(zhì)量研究[J].審計(jì)研究，2004(3):59－65.

[2]龍小海，張媛媛.會計(jì)師事務(wù)所規(guī)模與審計(jì)質(zhì)量——基于會計(jì)師事務(wù)所分所的實(shí)證研究[J].南京審計(jì)大學(xué)學(xué)報(bào)，2016(5):92－103.

[3]陳信元，夏立軍.審計(jì)任期與審計(jì)質(zhì)量:來自中國證券市場的經(jīng)驗(yàn)證據(jù)[J].會計(jì)研究，2006(1):44－53.

[4]宋衍蘅，付皓.事務(wù)所審計(jì)任期會影響審計(jì)質(zhì)量嗎?——來自發(fā)布補(bǔ)充更正公告的上市公司的經(jīng)驗(yàn)證據(jù)[J].會計(jì)研究，2012(1):75－80＋97.

[5]劉行健，王開田.會計(jì)師事務(wù)所轉(zhuǎn)制對審計(jì)質(zhì)量有影響嗎?[J].會計(jì)研究，2014(4):88－94.

[6]葉陳剛，武劍鋒，談?wù)椎?公司治理結(jié)構(gòu)、審計(jì)費(fèi)用與審計(jì)質(zhì)量——基于中國上市公司的經(jīng)驗(yàn)數(shù)據(jù)分析[J].當(dāng)代經(jīng)濟(jì)管理，2015(5):18－25.

[7]李思飛，劉戀，王化成.審計(jì)師行業(yè)專長、經(jīng)濟(jì)依賴性與審計(jì)質(zhì)量——基于審計(jì)任期的視角[J].山西財(cái)經(jīng)大學(xué)學(xué)報(bào)，2014(5):112－124.

[8]王曉珂，王艷艷，于李勝，等.審計(jì)師個(gè)人經(jīng)驗(yàn)與審計(jì)質(zhì)量[J].會計(jì)研究，2016(9):75－81.

[9]閆煥民.審計(jì)師人口特征與審計(jì)工作質(zhì)量——來自中國上市公司的經(jīng)驗(yàn)證據(jù)[J].中國注冊會計(jì)師，2015(12):62－68.

[10]施丹，程堅(jiān).審計(jì)師性別組成對審計(jì)質(zhì)量、審計(jì)費(fèi)用的影響——來自中國的經(jīng)驗(yàn)證據(jù)[J].審計(jì)與經(jīng)濟(jì)研究，2011(5):39－46.

[11]苗連琦.審計(jì)師性別和審計(jì)質(zhì)量相關(guān)性實(shí)證研究[J].中國注冊會計(jì)師，2012(11):58－65.

[12]CHUNG J，MONROE G S.A Research Note on the Effects of Gender and Task Complexity on An Audit Judgment[J].Behavioral Research in Accounting，2001，13(1):111－125.

[13]PRESHA E，NEIDERMEYER L，TUTEN A，et al.Gender Differences in Auditors'Attitudes towards Lowballing:Implications for Future Practice[J].Women in Management Review，2003，18(8):406－413.

[14]葉瓊燕，于忠泊.審計(jì)師個(gè)人特征與審計(jì)質(zhì)量[J].山西財(cái)經(jīng)大學(xué)學(xué)報(bào)，2011(2):117－124.

[15]吳偉榮.審計(jì)師性別組成對審計(jì)質(zhì)量的影響[J].財(cái)會通訊，2014(15):10－12.

[16]黃菲菲.簽字注冊會計(jì)師性別與審計(jì)質(zhì)量[J].財(cái)會通訊，2016(9):3－7.

[17]陳小林.制度環(huán)境與審計(jì)獨(dú)立性[J].中國注冊會計(jì)師，2007(3):71－74.

[18]ROBERT M，JOSEPH D，ABBIE J.What Determines Corporate Transparency?[J].Journal of Accounting Research，2004，42(2):207－252.

[19]王愛國，尚兆燕.法律懲戒、審計(jì)意見與審計(jì)變通行為——來自上市公司的數(shù)據(jù)[J].審計(jì)研究，2010(2):54－61.

[20]彭桃英，邱兆東.制度環(huán)境、媒體監(jiān)督與審計(jì)質(zhì)量[J].財(cái)經(jīng)論叢，2014(8):60－69.

[21]王良成，董霖，楊達(dá)理，等.性別差異、職業(yè)階段與審計(jì)獨(dú)立性[J].審計(jì)與經(jīng)濟(jì)研究，2014(6):32－41.

[22]PENNER A M，PARET M.Gender Differences in Mathematics Achievement:Exploring the Early Grades and the Extremes[J].Social Science Research，2008，37(1):239－253.

[23]黃梅，夏新平.操縱性應(yīng)計(jì)利潤模型檢測盈余管理能力的實(shí)證分析[J].南開管理評論，2009(5):136－143.

Impact of Auditor's Gender Combination on Audit Quality in Different Institutional Environments

YANG Yongmiao，ZOU Xiaojing
(School of Economics and Management，Shandong Agricultural University，Taian271018，China)

Based on the relevant data from Shanghai A－share listed companies from 2013 to 2015 and with their institutional environments as a breakthrough point，this paper empirically investigates the impact of auditor's gender combination on audit quality in different institutional environments.Through a full sample analysis it is found that the audit quality of the male group auditors is highest.Grouping on the basis of institutional environments shows that the impact of gender difference on audit quality is not significant when the auditor's growth environment and practice environment are better；the audit quality of male auditors is highest when the auditor's growth environment and practice environment are greatly different；and that when the auditor's growth environment and practice environment are both poor，the audit quality of the female group and mixed group auditors are much higher while the audit quality of the male group auditors are lowest.This study provides important empirical evidence for China auditor personnel training and auditor resource allocation.

gender combination；audit quality；institutional environment

F239.43

A

2095－929X(2017)06－0001－12

2017－06－24

國家社會科學(xué)基金項(xiàng)目“新型城鎮(zhèn)化進(jìn)程中農(nóng)村基礎(chǔ)設(shè)施投資公平性研究”(14BJY099)；山東省社科規(guī)劃研究項(xiàng)目“山東省地方政府轉(zhuǎn)移支付與基本公共服務(wù)均等化研究”(15CJJJ39)；山東省社科聯(lián)人文社科項(xiàng)目“城鄉(xiāng)基本公共服務(wù)均等化進(jìn)程中的鄉(xiāng)鎮(zhèn)政府責(zé)任及實(shí)現(xiàn)機(jī)制研究——以山東省為例”(16ZZG12)。

楊永淼，女，山東陽谷人，管理學(xué)博士，山東農(nóng)業(yè)大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院副教授，研究方向:審計(jì)理論與實(shí)務(wù)；鄒曉靜，女，山東青島人，山東農(nóng)業(yè)大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院碩士生，研究方向:審計(jì)與內(nèi)部控制，Email:710161063＠qq.com。

(責(zé)任編輯劉小平)