章愛成

摘要：目前管理會(huì)計(jì)研究遭遇瓶頸，理論發(fā)展不成體系，管理會(huì)計(jì)的對(duì)象、目標(biāo)和原則等只是零星分布在少數(shù)文獻(xiàn)中，不能形成一個(gè)整體。外部經(jīng)濟(jì)環(huán)境和宏觀形勢(shì)都發(fā)生了巨變，管理會(huì)計(jì)越來(lái)越不適應(yīng)企業(yè)的內(nèi)在需求。經(jīng)營(yíng)會(huì)計(jì)具備完整的業(yè)財(cái)融合體系，文章試圖為管理會(huì)計(jì)指明一個(gè)新的實(shí)踐方向。

關(guān)鍵詞：業(yè)財(cái)融合；經(jīng)營(yíng)會(huì)計(jì)；阿米巴

管理會(huì)計(jì)（Management Accounting）和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)是從傳統(tǒng)會(huì)計(jì)中分離出來(lái)的兩大分支，管理會(huì)計(jì)也稱“分析報(bào)告會(huì)計(jì)”，側(cè)重于管理，為決策服務(wù)。管理會(huì)計(jì)起源于一戰(zhàn)后Frederick Winslow Taylor（科學(xué)管理之父）的科學(xué)管理，當(dāng)“標(biāo)準(zhǔn)成本”“差異分析”和“預(yù)算控制”被引入到成本會(huì)計(jì)之后，曾被人稱作“管理的會(huì)計(jì)”。由此可見，管理會(huì)計(jì)因管理而生。

管理有“控制”之意，意為管理的主體為財(cái)務(wù)，財(cái)務(wù)主導(dǎo)其他控制活動(dòng)。然而，沒有經(jīng)營(yíng)，沒有業(yè)務(wù)，管理就沒有對(duì)象，管理就失去意義。科技再創(chuàng)新，生產(chǎn)再先進(jìn)，管理再精益，市場(chǎng)不認(rèn)可，產(chǎn)品無(wú)法實(shí)現(xiàn)從交付到交易，造成存貨積壓，一切都?xì)w零。業(yè)務(wù)指導(dǎo)財(cái)務(wù)，管理為經(jīng)營(yíng)服務(wù)，以業(yè)務(wù)為主導(dǎo)，以市場(chǎng)為宗旨，才是真正的業(yè)財(cái)融合。一切管理問題最終都是由業(yè)務(wù)問題來(lái)解決，先有業(yè)務(wù)，再有財(cái)務(wù)，而不是先有財(cái)務(wù)，才有業(yè)務(wù)，所以管理會(huì)計(jì)應(yīng)變?yōu)椤敖?jīng)營(yíng)會(huì)計(jì)”。

一、管理會(huì)計(jì)的理論依據(jù)

（一）信息經(jīng)濟(jì)學(xué)（Information Econo-mics），分為宏觀信息經(jīng)濟(jì)學(xué)和微觀信息經(jīng)濟(jì)學(xué)，微觀信息經(jīng)濟(jì)學(xué)是從企業(yè)的角度入手，研究信息的成本和價(jià)格，信息的取得需要成本，這否定了管理會(huì)計(jì)零信息成本的原有假設(shè)。

（二）委托代理理論（Principal-agent Theory），認(rèn)為生產(chǎn)力大發(fā)展和規(guī)?；笊a(chǎn)使得企業(yè)兩權(quán)分離之后，所有者由于缺乏企業(yè)經(jīng)營(yíng)能力，需要有時(shí)間有精力又有能力的職業(yè)經(jīng)理人來(lái)為他們管理企業(yè)，這就產(chǎn)生了委托人和職業(yè)經(jīng)理人之間的委托代理關(guān)系。

（三）行為科學(xué)（Behavior Science），強(qiáng)調(diào)人際關(guān)系在群體中的重要性，企業(yè)管理也要關(guān)注群體性心理。當(dāng)管理的對(duì)象由“事”和“物”到“人”的轉(zhuǎn)變之后，行為動(dòng)機(jī)的研究就變得至關(guān)重要。激勵(lì)機(jī)制不僅要靠物質(zhì)獎(jiǎng)勵(lì)，還要靠持久的精神激勵(lì)。

這三種理論成果引入到管理會(huì)計(jì)的研究中來(lái)，形成了管理會(huì)計(jì)的理論依據(jù)，發(fā)展了管理會(huì)計(jì)的理論體系。

二、管理會(huì)計(jì)研究的缺陷

（一）管理會(huì)計(jì)的理論與實(shí)踐相脫節(jié)。管理會(huì)計(jì)目前的很多技術(shù)和方法比如多元回歸分析等屬于純理論性的探討，片面地追求復(fù)雜的數(shù)學(xué)模型，而支撐這些模型的數(shù)據(jù)取得成本過高，或者令人難以理解。

（二）管理會(huì)計(jì)缺乏完整的理論體系作為支撐。管理會(huì)計(jì)的對(duì)象、目標(biāo)和原則等基本原理只是零星分布在少數(shù)文獻(xiàn)中，不能形成一個(gè)整體，并且管理會(huì)計(jì)缺乏可靠的理論依據(jù)。

三、經(jīng)營(yíng)會(huì)計(jì)的優(yōu)勢(shì)

信息經(jīng)濟(jì)學(xué)的核心就是委托代理理論，委托代理理論和行為科學(xué)理論都認(rèn)識(shí)到了人在企業(yè)組織中的作用，當(dāng)兩權(quán)分離，委托人與代理人的利益產(chǎn)生沖突時(shí)，如何激勵(lì)和監(jiān)督代理人就至關(guān)重要，激勵(lì)代理人不能只靠物質(zhì)獎(jiǎng)勵(lì)，還要靠精神獎(jiǎng)勵(lì)，更要關(guān)注持久性。經(jīng)營(yíng)會(huì)計(jì)起源于日本，作為一套新的管理會(huì)計(jì)體系，它的目標(biāo)就是使人人都成為經(jīng)營(yíng)者。無(wú)論是松下的SBU（Strategic Business Units），還是豐田的經(jīng)營(yíng)會(huì)計(jì)，當(dāng)一個(gè)企業(yè)被劃分為一個(gè)個(gè)獨(dú)立的小核算單元時(shí)，就是利潤(rùn)中心或責(zé)任中心，實(shí)現(xiàn)組織劃分之后，權(quán)力下行，各單元管理者基本來(lái)自以前組織中的中高層領(lǐng)導(dǎo)，以后可以根據(jù)能力和業(yè)績(jī)?cè)趩卧獌?nèi)進(jìn)行選舉，資本型單元還可以獲得企業(yè)股權(quán)，從而實(shí)現(xiàn)人人成為經(jīng)營(yíng)者，化被動(dòng)管理為主動(dòng)經(jīng)營(yíng)，化解了企業(yè)員工脫離組織去創(chuàng)業(yè)的沖動(dòng)。

胡玉明（2015）認(rèn)為管理會(huì)計(jì)的基本特征就是相關(guān)信息要適時(shí)地提供給相關(guān)的人。經(jīng)營(yíng)報(bào)表實(shí)現(xiàn)了周報(bào)出甚至日?qǐng)?bào)出，解決了信息不對(duì)稱和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息滯后的問題，實(shí)現(xiàn)透明化經(jīng)營(yíng)，正好可以實(shí)現(xiàn)上述三大理論提出的目標(biāo)。在企業(yè)內(nèi)部交易中，各個(gè)Cell-SBU之間，無(wú)論是產(chǎn)品還是服務(wù)，都有一個(gè)內(nèi)部?jī)r(jià)格。如果上游產(chǎn)品的取得成本高于市場(chǎng)價(jià)時(shí)，可以選擇在企業(yè)外部購(gòu)買，這樣就形成了激烈的競(jìng)爭(zhēng)關(guān)系，從而實(shí)現(xiàn)“利潤(rùn)最大化，費(fèi)用最小化”的經(jīng)營(yíng)思想。這是以前的管理會(huì)計(jì)所做不到的，實(shí)現(xiàn)了真正的業(yè)財(cái)融合。

四、經(jīng)營(yíng)會(huì)計(jì)的實(shí)踐

經(jīng)營(yíng)會(huì)計(jì)最典型的實(shí)踐就是Kazuo Inamori的“阿米巴經(jīng)營(yíng)”模式，Kazuo Inamori創(chuàng)立Kyocera（京瓷）和KDDI兩家世界500強(qiáng)企業(yè)，拯救JAL（日航），真正實(shí)現(xiàn)了Shibusawa Eiichi的左手論語(yǔ)右手算盤的經(jīng)營(yíng)理念，作為阿米巴模式（AOM）下的京瓷會(huì)計(jì)是管理會(huì)計(jì)最成功的實(shí)踐和創(chuàng)新，作為京瓷會(huì)計(jì)學(xué)的“七原則”是指導(dǎo)經(jīng)營(yíng)會(huì)計(jì)實(shí)踐的管理會(huì)計(jì)基本原則。管理會(huì)計(jì)的方法如預(yù)測(cè)和決策分析中的多元線性回歸分析，片面追求復(fù)雜的數(shù)學(xué)模型，獲得模型所需的數(shù)據(jù)資料成本太高或者模型難以理解，往往缺乏實(shí)際的應(yīng)用價(jià)值，而京瓷會(huì)計(jì)是以費(fèi)用分?jǐn)?、?nèi)部定價(jià)、目標(biāo)預(yù)算和報(bào)表實(shí)施等成體系運(yùn)作，核算簡(jiǎn)單，成本較低，自成系統(tǒng)。

總之，為了突破管理會(huì)計(jì)的發(fā)展瓶頸，除了加強(qiáng)管理會(huì)計(jì)基礎(chǔ)理論研究外，經(jīng)營(yíng)會(huì)計(jì)作為發(fā)展、實(shí)踐和創(chuàng)新不失為一個(gè)新的方向。當(dāng)然在奉行成果主義經(jīng)營(yíng)理念的中國(guó)社會(huì)，有它的局限性和時(shí)效性。

參考文獻(xiàn)：

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（作者單位：廣東科技學(xué)院財(cái)經(jīng)系）endprint