李婉禎

【摘 要】近些年以來(lái)，伴隨著我國(guó)社會(huì)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，從我國(guó)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)與管理來(lái)看，當(dāng)前所處的經(jīng)濟(jì)環(huán)境也發(fā)生了巨大的變化，我國(guó)的金融工具特別是金融衍生工具在業(yè)務(wù)方面已經(jīng)取得了進(jìn)一步的豐富和發(fā)展。以資產(chǎn)證券化委特征的金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓交易也慢慢變得多起來(lái)。從總體上來(lái)說(shuō)，越來(lái)越多的企業(yè)開(kāi)始關(guān)注金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的會(huì)計(jì)核算問(wèn)題?？偠灾覀儜?yīng)當(dāng)做好會(huì)計(jì)核算的研究工作，在一定程度上積極探索會(huì)計(jì)處理的科學(xué)方法。本文通過(guò)對(duì)國(guó)外經(jīng)驗(yàn)的分析，嘗試對(duì)我國(guó)金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的會(huì)計(jì)核算提出相關(guān)政策建議。

【關(guān)鍵詞】金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移；會(huì)計(jì)核算；政策建議

一、引言

就目前的市場(chǎng)形勢(shì)來(lái)看，在我國(guó)的金融市場(chǎng)中，通常持有金融資產(chǎn)的群體，他們?cè)谀撤N意義上原有的金融資產(chǎn)所享有的權(quán)利和義務(wù)關(guān)系是不需要改變的。我們?cè)趯?shí)際實(shí)施的過(guò)程中應(yīng)該根據(jù)新制定的合約等方式有效的將報(bào)酬與風(fēng)險(xiǎn)還未真正形成的金融資產(chǎn)遞交給該金融資產(chǎn)發(fā)行方以外的另一方，從而可以取得一部分的現(xiàn)金收入額。

二、金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移會(huì)計(jì)核算的國(guó)際經(jīng)驗(yàn)

美國(guó)現(xiàn)行有關(guān)金融資產(chǎn)除列的規(guī)定主要規(guī)范于FASB于2000年9月所發(fā)布之第140號(hào)公報(bào)金融資產(chǎn)之移轉(zhuǎn)及服務(wù)暨負(fù)債消滅之會(huì)計(jì)處理（簡(jiǎn)稱FAS140），該公報(bào)于 2001年3月31日起開(kāi)始實(shí)施，取代了1997年1月1日生效之第 125 號(hào)公報(bào)（名稱同為金融資產(chǎn)之移轉(zhuǎn)及服務(wù)暨負(fù)債消滅之會(huì)計(jì)處理），F(xiàn)AS140系修訂資產(chǎn)證券化、資產(chǎn)移轉(zhuǎn)、以及擔(dān)保品之會(huì)計(jì)處理，并增加相關(guān)揭露，其余部分與 FAS 125 號(hào)公報(bào)相同適用。2008年，美國(guó)因次貸問(wèn)題引發(fā)了金融海嘯，進(jìn)而使金融資產(chǎn)證券化之制度受到挑戰(zhàn)，故FASB因應(yīng)情勢(shì)于2009年6月發(fā)布FAS 166金融資產(chǎn)移轉(zhuǎn)之會(huì)計(jì)處理（Accounting for Transfers of Financial Assets） 以及FAS167（Amendments to FASB Interpretation No. 46（R）），分別消除FAS140 合格特殊目的個(gè)體（Qualifying Special Purpose Entity，QSPE）之設(shè)計(jì)，以及修訂FIN46R （Consolidation of Variable Interest Entities） 對(duì)于特殊目的個(gè)體是否編入合并財(cái)務(wù)報(bào)表的規(guī)定，該等公報(bào)于2010年1月1日開(kāi)始實(shí)施。

三、我國(guó)基于《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第23號(hào)—金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移》的改進(jìn)建議

（一）金融資產(chǎn)繼續(xù)涉入會(huì)計(jì)核算的改進(jìn)建議

眾所周知，在金融資產(chǎn)繼續(xù)涉入的大前提之下，我國(guó)從總體上已經(jīng)進(jìn)入到轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)存在的風(fēng)險(xiǎn)與報(bào)酬階段，對(duì)于企業(yè)來(lái)說(shuō)會(huì)繼續(xù)承擔(dān)一部分責(zé)任。從總體上來(lái)說(shuō)，金融資產(chǎn)繼續(xù)所具有的公允價(jià)值與金融資產(chǎn)負(fù)債具有的公允價(jià)值之間存在的數(shù)額差距；另外，其所擁有的非貨幣性資產(chǎn)在一定程度上具有公允價(jià)值與被轉(zhuǎn)移的金融資產(chǎn)具有的公允價(jià)值之間存在一定的數(shù)額差距。

（二）金融資產(chǎn)實(shí)質(zhì)完全未轉(zhuǎn)移會(huì)計(jì)核算的改進(jìn)建議

根據(jù)對(duì)《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第23號(hào)——金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移》的深入研究和分析，筆者認(rèn)為由于當(dāng)前企業(yè)的金融資產(chǎn)沒(méi)有進(jìn)行實(shí)際上的轉(zhuǎn)移，因而這類的金融資產(chǎn)從某種意義上來(lái)說(shuō)就不應(yīng)該屬于當(dāng)期損益。對(duì)于企業(yè)來(lái)說(shuō)，他們?cè)诔袚?dān)負(fù)債的過(guò)程中具備了或有事項(xiàng)因素，所以，應(yīng)當(dāng)將它作為預(yù)計(jì)負(fù)債來(lái)進(jìn)行入賬。他們所獲得的資產(chǎn)的公允價(jià)值以及在預(yù)計(jì)承擔(dān)的負(fù)債公允價(jià)值之間存在的差異，從總體上來(lái)說(shuō)也應(yīng)當(dāng)屬于遞延損益，也應(yīng)該將他們歸納到合約期內(nèi)各個(gè)期間的損益當(dāng)中。

四、結(jié)束語(yǔ)

綜上所述，本文基于美國(guó)的經(jīng)驗(yàn)對(duì)金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移過(guò)程中的會(huì)計(jì)核算方法進(jìn)行了一定的改進(jìn)，經(jīng)過(guò)這些改進(jìn)的政策，企業(yè)原有的金融資產(chǎn)賬戶不僅能夠得到保留，而且在一定程度上它的金融資產(chǎn)與負(fù)債兩者之間的確認(rèn)與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中制定的關(guān)于資產(chǎn)及負(fù)債方面的要求達(dá)到了一致。

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