張贇博

【摘 要】去年是我國(guó)實(shí)施“營(yíng)改增”試點(diǎn)的收官之年，經(jīng)過(guò)幾年的實(shí)踐與嘗試，“營(yíng)改增”的實(shí)施從根本上降低企業(yè)的稅負(fù)，徹底解決了重復(fù)征稅的問(wèn)題，增加了企業(yè)的可用資金，實(shí)現(xiàn)了企業(yè)主輔業(yè)務(wù)的分離，能夠使企業(yè)有更多的精力來(lái)發(fā)展優(yōu)勢(shì)產(chǎn)業(yè)，為企業(yè)能夠在市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中脫穎而出奠定了基礎(chǔ)。那么，對(duì)于我國(guó)公立醫(yī)院而言，在實(shí)施“營(yíng)改增”后有什么影響呢？特別是對(duì)公立醫(yī)院的稅負(fù)、財(cái)務(wù)核算等方面的影響。本文將就“營(yíng)改增”后對(duì)公立醫(yī)院的影響進(jìn)行分析，并努力探尋由于這些影響和變化，公立醫(yī)院該如何應(yīng)對(duì)。

【關(guān)鍵詞】“營(yíng)改增”；公立醫(yī)院；影響；應(yīng)對(duì)策略

一、引言

為了順應(yīng)我國(guó)新常態(tài)的運(yùn)行和發(fā)展，我國(guó)自2012年開(kāi)始在上海進(jìn)行“營(yíng)改增”的試點(diǎn)工作，從這一年開(kāi)始了我國(guó)稅制改革的新階段、新的征程。自去年5月開(kāi)始，我國(guó)在所有行業(yè)中全面推開(kāi)“營(yíng)改增”。“營(yíng)改增”涉及到兩大稅種，是我國(guó)稅制改革進(jìn)程中的重要內(nèi)容之一，進(jìn)行“營(yíng)改增”實(shí)現(xiàn)了我國(guó)稅收結(jié)構(gòu)的日益完善，完善了抵扣鏈條，解決了在兩個(gè)稅種同時(shí)存在時(shí)造成的重復(fù)征稅的問(wèn)題。我國(guó)公立醫(yī)院雖然執(zhí)行的是整體免稅的政策，但是并不是免除了所有的納稅義務(wù)。因此，我國(guó)公立醫(yī)院還必須對(duì)自己的應(yīng)稅行為進(jìn)行準(zhǔn)確地核算，然后實(shí)現(xiàn)納稅的義務(wù)，如：在實(shí)施“營(yíng)改增”后，我國(guó)公立醫(yī)院的收入、收支結(jié)余、稅負(fù)等都會(huì)發(fā)生變化。那么，面對(duì)新形勢(shì)，我國(guó)公立醫(yī)院應(yīng)該與時(shí)俱進(jìn)，積極響應(yīng)國(guó)家稅制改革的號(hào)召，認(rèn)真分析“營(yíng)改增”給公立醫(yī)院帶來(lái)的影響，為推動(dòng)公立醫(yī)院的全面發(fā)展提供保障。

二、“營(yíng)改增”對(duì)公立醫(yī)院的影響

我國(guó)在進(jìn)行“營(yíng)改增”稅制改革前的初衷是希望通過(guò)這次改革實(shí)現(xiàn)企業(yè)稅負(fù)的降低。在經(jīng)過(guò)幾年的實(shí)踐后，很多企業(yè)在這項(xiàng)改革中受益，稅負(fù)出現(xiàn)了不同程度的降低。但是，對(duì)于公立醫(yī)院而言則并非如此，在某種程度上反而出現(xiàn)了稅負(fù)不降反增的局面。那么在實(shí)施“營(yíng)改增”后，公立醫(yī)院到底產(chǎn)生了那些變化呢？

1.“營(yíng)改增”的實(shí)施對(duì)公立醫(yī)院會(huì)計(jì)核算的影響

在我國(guó)公立醫(yī)院中其收入主要包括：醫(yī)療收入、財(cái)政補(bǔ)助收入、科教項(xiàng)目收入、其他收入這四部分內(nèi)容。在這四項(xiàng)收入中，前三項(xiàng)均屬于是醫(yī)療活動(dòng)產(chǎn)生的收入，在我國(guó)是享受免征增值稅的優(yōu)惠政策的。而當(dāng)醫(yī)院從事其他非醫(yī)療活動(dòng)所取得的收入時(shí)，應(yīng)該按照國(guó)家的相關(guān)規(guī)定征收各項(xiàng)稅收。在實(shí)施“營(yíng)改增”后，為了能夠盡快適應(yīng)我國(guó)稅制改革的相關(guān)要求，公立醫(yī)院必須在會(huì)計(jì)核算時(shí)進(jìn)行相關(guān)科目的設(shè)置。如：設(shè)立“應(yīng)交增值稅”一級(jí)會(huì)計(jì)科目，并在其下面設(shè)立：進(jìn)項(xiàng)稅額、銷項(xiàng)稅額、已交稅金、未交稅金等二級(jí)明細(xì)科目?？梢?jiàn)，在實(shí)施“營(yíng)改增”后，我國(guó)公立醫(yī)院的會(huì)計(jì)核算比原來(lái)復(fù)雜了，這對(duì)于公立醫(yī)院的財(cái)務(wù)人員而言是一個(gè)不小的挑戰(zhàn)。

2.“營(yíng)改增”的實(shí)施對(duì)公立醫(yī)院稅負(fù)的影響

我國(guó)進(jìn)行“營(yíng)改增”稅制改革的初衷是為了有效降低企業(yè)的稅負(fù)，在實(shí)際中，對(duì)于公立醫(yī)院而言，如果是小規(guī)模納稅人，可能會(huì)出現(xiàn)稅負(fù)降低情況。但是，如果是大型公立醫(yī)院，很可能出現(xiàn)稅負(fù)不降反增的現(xiàn)象。如：對(duì)于公立醫(yī)院屬于小規(guī)模納稅人的情況，在實(shí)施“營(yíng)改增”后，由原來(lái)的營(yíng)業(yè)稅的稅率5%減少到增值稅時(shí)的3%，很明顯，對(duì)于那些規(guī)模不大的基層公立醫(yī)療機(jī)構(gòu)，實(shí)施“營(yíng)改增”后其稅負(fù)是降低的。再如：對(duì)于一般納稅人，也就是大型公立醫(yī)院而言，在實(shí)施“營(yíng)改增”后醫(yī)院的稅負(fù)不降反增。北京某公立醫(yī)院屬于一般納稅人，2016年招收了一批進(jìn)修醫(yī)生，并取得了230000元的進(jìn)修費(fèi)收入。在實(shí)施“營(yíng)改增”前，這筆進(jìn)修費(fèi)收入應(yīng)交的營(yíng)業(yè)稅為：230000×3%=6900元，應(yīng)交的城市維護(hù)建設(shè)稅=6900×7%=483元，應(yīng)交的教育費(fèi)附加=6900×3%=207元，應(yīng)交地方交費(fèi)附加=6900×2%=138元。在實(shí)施“營(yíng)改增”后，該公立醫(yī)院的進(jìn)修費(fèi)收入能夠開(kāi)具增值稅專用發(fā)票，并且適用的稅率為6%，由于增值稅不同于營(yíng)業(yè)稅，它屬于價(jià)外稅，那么：應(yīng)交增值稅——銷項(xiàng)稅額為=230000-230000/（1+6%）=13019元，該公立醫(yī)院應(yīng)交的城市維護(hù)建設(shè)稅=13019×7%=911.33元，應(yīng)交教育費(fèi)附加=13019×3%=390.57元，應(yīng)交地方教育費(fèi)附加=1019×2%=260.38元.此時(shí)，如果我們并不考慮增值稅的進(jìn)項(xiàng)稅額、成本等因素，那么很明顯在實(shí)施“營(yíng)改增”后，醫(yī)院的稅負(fù)出現(xiàn)了不降反增的現(xiàn)象。

3.“營(yíng)改增”的實(shí)施對(duì)公立醫(yī)院科研經(jīng)費(fèi)管理的影響

目前我國(guó)很多大型的公立醫(yī)院，特別是一些大學(xué)附屬醫(yī)院中，最強(qiáng)調(diào)的是醫(yī)療、教學(xué)、科研三位一體的全面發(fā)展模式。目前，很多大型公立醫(yī)院的縱向、橫向科研經(jīng)費(fèi)種類繁多。縱向科研經(jīng)費(fèi)主要來(lái)源于國(guó)家各部委、各級(jí)政府等部門(mén)，但是，橫向經(jīng)費(fèi)主要是來(lái)源于企事業(yè)單位、社會(huì)團(tuán)體，這部分橫向科研經(jīng)費(fèi)是需要繳納增值稅的。在橫向科研經(jīng)費(fèi)的成本中，勞務(wù)費(fèi)、差旅費(fèi)是不能獲得增值稅專用發(fā)票的，是無(wú)法進(jìn)行抵扣的，這就會(huì)對(duì)科研項(xiàng)目的成本管理帶來(lái)影響。

三、理清思路，積極應(yīng)對(duì)公立醫(yī)院實(shí)施“營(yíng)改增”后產(chǎn)生的影響

我國(guó)進(jìn)行“營(yíng)改增”稅制改革的主要目的就是要切實(shí)減少各行業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，但是對(duì)于不同的行業(yè)、不同的企業(yè)集團(tuán)，“營(yíng)改增”的實(shí)施造成的影響是各不相同的。有的企業(yè)通過(guò)“營(yíng)改增”切實(shí)降低了稅負(fù)，但是有的企業(yè)卻出現(xiàn)了不降反增的現(xiàn)象。對(duì)于公立醫(yī)院也是如此，因此，這就要求公立醫(yī)院必須盡快適應(yīng)“營(yíng)改增”帶來(lái)的變化，盡量制定出一套明確的、科學(xué)的規(guī)則來(lái)改善這種負(fù)面影響。

1.通過(guò)完善的稅收籌劃政策制定公立醫(yī)院的戰(zhàn)略發(fā)展規(guī)劃

公立醫(yī)院進(jìn)行稅收籌劃的主要目的就是要保障納稅人的利益能夠?qū)崿F(xiàn)最大化。作為公立醫(yī)院為了實(shí)現(xiàn)合理避稅、有效降低稅負(fù)的目的，就應(yīng)該科學(xué)地進(jìn)行稅收籌劃，如：某公立醫(yī)院在實(shí)施“營(yíng)改增”后對(duì)自身的經(jīng)營(yíng)行為進(jìn)行調(diào)整和完善，充分利用稅收政策，合理地進(jìn)行納稅籌劃。再如：某公立醫(yī)院為了順應(yīng)改革，及時(shí)與上下游單位進(jìn)行溝通與聯(lián)系，聯(lián)合這些單位實(shí)現(xiàn)共同規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)的目的。同時(shí)，公立醫(yī)院還應(yīng)該及時(shí)與稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行溝通和交流，充分利用各種優(yōu)惠政策、過(guò)渡性支持政策，最大程度地享受稅收優(yōu)惠帶來(lái)的效益。

2.加強(qiáng)對(duì)增值稅專用發(fā)票的管理

如前所述，在實(shí)施“營(yíng)改增”后，公立醫(yī)院可以進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣，因此加強(qiáng)對(duì)增值稅專用發(fā)票的管理顯得尤為重要。如：公立醫(yī)院應(yīng)該及時(shí)取得可抵扣的專用發(fā)票。為了實(shí)現(xiàn)進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣，必須加強(qiáng)對(duì)增值稅專用發(fā)票的認(rèn)證管理。公立醫(yī)院在取得增值稅專用發(fā)票后還必須加強(qiáng)對(duì)發(fā)票的認(rèn)證。這主要是由于有的公立醫(yī)院雖然已經(jīng)取得了增值稅專用發(fā)票，但是也可能存在無(wú)法抵扣的現(xiàn)象。這就要求醫(yī)院的財(cái)務(wù)人員必須具備豐富的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，深入了解關(guān)于專用發(fā)票無(wú)法抵扣的具體情況，盡量避免不能抵扣情形的發(fā)生。再如：公立醫(yī)院還應(yīng)該聘請(qǐng)專門(mén)的管理人員對(duì)發(fā)票進(jìn)行統(tǒng)一管理。

3.加強(qiáng)管控，全面提升公立醫(yī)院的財(cái)務(wù)管理水平和效率

這就要求各公立醫(yī)院必須盡快加強(qiáng)財(cái)務(wù)管控能力，通過(guò)完善而科學(xué)的會(huì)計(jì)制度和會(huì)計(jì)方法作保障，對(duì)醫(yī)院的運(yùn)營(yíng)活動(dòng)進(jìn)行財(cái)務(wù)管理和控制，為保證醫(yī)院戰(zhàn)略發(fā)展目標(biāo)、經(jīng)營(yíng)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)奠定基礎(chǔ)。作為醫(yī)院的高層管理者必須積極參與到財(cái)務(wù)管理體系的構(gòu)建中，用自己的態(tài)度向員工展示“營(yíng)改增”帶來(lái)的挑戰(zhàn)和機(jī)遇。加強(qiáng)對(duì)醫(yī)院中財(cái)務(wù)人員隊(duì)伍的培養(yǎng)，使得財(cái)務(wù)人員的識(shí)別和控制稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的能力得到提升；構(gòu)建醫(yī)院內(nèi)部管控體系，為應(yīng)對(duì)“營(yíng)改增”保駕護(hù)航。

綜上所述，“營(yíng)改增”的實(shí)施是我國(guó)進(jìn)行稅制改革的必由之路，其主要目的就是降稅。對(duì)于公立醫(yī)院而言，應(yīng)根據(jù)自身的發(fā)展特點(diǎn)及時(shí)進(jìn)行稅收籌劃，加強(qiáng)財(cái)務(wù)管理水平的提升，為促進(jìn)我國(guó)稅制改革的完善、保證公立醫(yī)院的健康發(fā)展奠定基礎(chǔ)。

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