楊霞+任佳敏

【摘 要】 在中國(guó)政府會(huì)計(jì)改革背景下，政府會(huì)計(jì)信息披露是政府會(huì)計(jì)研究的重點(diǎn)問(wèn)題，分析我國(guó)政府會(huì)計(jì)信息披露研究現(xiàn)狀顯得尤為重要。通過(guò)梳理、解析2001—2016年政府會(huì)計(jì)信息披露的相關(guān)文獻(xiàn)，發(fā)現(xiàn)已有研究可分為2001—2008年和2009—2016年兩個(gè)階段，研究視角主要集中在基礎(chǔ)理論問(wèn)題、財(cái)政透明度、政府績(jī)效評(píng)價(jià)、媒體壓力以及政府債務(wù)信息披露五個(gè)方面，提出應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注媒體壓力對(duì)政府會(huì)計(jì)信息披露的監(jiān)督作用、政府債務(wù)信息披露機(jī)制以及建立政府會(huì)計(jì)信息資源庫(kù)。未來(lái)研究應(yīng)進(jìn)一步關(guān)注媒體性質(zhì)對(duì)政府會(huì)計(jì)信息披露的影響以及如何使媒體報(bào)道屬性更加客觀化，同時(shí)應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注國(guó)家治理視角下政府會(huì)計(jì)信息披露研究，為我國(guó)政府會(huì)計(jì)改革提供借鑒。

【關(guān)鍵詞】 政府會(huì)計(jì)信息披露； 媒體壓力； 財(cái)政透明度； 政府績(jī)效評(píng)價(jià)

【中圖分類號(hào)】 F810.6 【文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼】 A 【文章編號(hào)】 1004-5937（2017）18-0009-06

一、引言

為進(jìn)一步滿足利益相關(guān)者的會(huì)計(jì)信息需求，幫助政府增強(qiáng)自身公信力，我國(guó)政府會(huì)計(jì)改革對(duì)政府會(huì)計(jì)信息披露質(zhì)量提出更高要求。因而，不斷加強(qiáng)政府會(huì)計(jì)信息披露的完善性和清晰度顯得尤為重要[ 1 ]。2001年我國(guó)加入WTO，透明度原則要求公開(kāi)政府信息。2008年5月實(shí)行《政府信息公開(kāi)條例》、2009年政府會(huì)計(jì)研究所成立、2010年公開(kāi)“三公”經(jīng)費(fèi)等政策措施的實(shí)施引起學(xué)者們對(duì)政府會(huì)計(jì)信息披露的重點(diǎn)關(guān)注[ 2-3 ]。這些政策措施不僅對(duì)學(xué)者研究我國(guó)政府會(huì)計(jì)信息披露的發(fā)展階段、視角分析以及應(yīng)關(guān)注的問(wèn)題產(chǎn)生了重要影響，而且對(duì)政府會(huì)計(jì)改革及提高政府會(huì)計(jì)信息披露質(zhì)量具有一定的借鑒意義。

本文通過(guò)對(duì)我國(guó)政府會(huì)計(jì)信息披露研究現(xiàn)狀的梳理，歸納總結(jié)出現(xiàn)有相關(guān)研究集中的主要視角，為政府會(huì)計(jì)改革的切入以及解決現(xiàn)實(shí)問(wèn)題提供理論方向和借鑒。通過(guò)對(duì)不同研究視角的分析發(fā)現(xiàn)，現(xiàn)有研究視角之間相互聯(lián)系，媒體壓力的外部治理作用逐漸受到學(xué)者們的重視。在國(guó)家治理現(xiàn)代化背景下，基于國(guó)家治理視角研究政府會(huì)計(jì)信息披露尤為重要，據(jù)此提出了未來(lái)展望。通過(guò)梳理2001—2016年政府會(huì)計(jì)信息披露相關(guān)文獻(xiàn)，認(rèn)為研究可分為2001—2008年和2009—2016年兩個(gè)階段。分析發(fā)現(xiàn)兩個(gè)階段的研究視角各有側(cè)重，但主要集中在基礎(chǔ)理論問(wèn)題、財(cái)政透明度、政府績(jī)效評(píng)價(jià)、媒體壓力以及政府債務(wù)信息披露五個(gè)方面。通過(guò)解析、總結(jié)五個(gè)視角的研究?jī)?nèi)容，提出應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注媒體壓力的監(jiān)督作用、政府債務(wù)信息披露以及建立政府會(huì)計(jì)信息資源庫(kù)，為政府會(huì)計(jì)改革提供借鑒。

二、政府會(huì)計(jì)信息披露研究統(tǒng)計(jì)分析

（一）文獻(xiàn)分布情況

研究某一主題的發(fā)展趨勢(shì)、熱點(diǎn)等問(wèn)題可以對(duì)文獻(xiàn)的分布趨勢(shì)、關(guān)鍵詞、發(fā)文機(jī)構(gòu)、發(fā)文作者以及發(fā)表期刊等進(jìn)行分析。分析文獻(xiàn)分布趨勢(shì)可以發(fā)現(xiàn)研究主題的熱點(diǎn)；分析關(guān)鍵詞可以把握某一主題研究趨勢(shì)?；谘芯磕康?，本文將通過(guò)文獻(xiàn)的分布趨勢(shì)和關(guān)鍵詞分析政府會(huì)計(jì)信息披露研究趨勢(shì)和方向。

1.文獻(xiàn)分布趨勢(shì)

本文選取2001—2016年政府會(huì)計(jì)信息披露相關(guān)文獻(xiàn)作為研究對(duì)象，將2001年作為文獻(xiàn)起始年，原因是2001年我國(guó)加入WTO，要求政府信息公開(kāi)透明。通過(guò)統(tǒng)計(jì)發(fā)現(xiàn)對(duì)政府會(huì)計(jì)信息披露的研究數(shù)量呈上升趨勢(shì)（如圖1所示），特別是2008年開(kāi)始運(yùn)行《政府信息公開(kāi)條例》后，相關(guān)研究的探討顯著增多，因此將2008年作為文獻(xiàn)的分界點(diǎn)并將研究分為兩個(gè)階段。

從文獻(xiàn)研究角度分析，基礎(chǔ)理論問(wèn)題一開(kāi)始就受到學(xué)者們的關(guān)注，一直保持上升趨勢(shì)。財(cái)政透明度和政府績(jī)效評(píng)價(jià)文獻(xiàn)研究雖早有涉獵，但文獻(xiàn)數(shù)量并不多。從2011年開(kāi)始，政府債務(wù)信息披露和媒體壓力逐漸受到學(xué)者們的重視。

2.關(guān)鍵詞

本文選取“政府會(huì)計(jì)信息披露”為關(guān)鍵詞進(jìn)行檢索，在CNKI數(shù)據(jù)庫(kù)中統(tǒng)計(jì)2001—2016年公開(kāi)發(fā)表的文獻(xiàn)來(lái)源為南大核心或北大核心的學(xué)術(shù)論文共107篇。

由表1可以看出，2008年《政府信息公開(kāi)條例》發(fā)布后，關(guān)于政府會(huì)計(jì)信息披露的研究數(shù)量明顯增多。本文通過(guò)關(guān)鍵詞將已有文獻(xiàn)歸類，得出五個(gè)相關(guān)研究視角，即基礎(chǔ)理論問(wèn)題、政府績(jī)效評(píng)價(jià)、財(cái)政透明度、政府債務(wù)信息披露和媒體壓力。其中基礎(chǔ)理論問(wèn)題包括政府會(huì)計(jì)信息披露目標(biāo)、信息披露載體、信息供需雙方以及信息質(zhì)量特征。

2001—2008年期間，研究視角主要集中在政府會(huì)計(jì)信息披露基礎(chǔ)理論問(wèn)題（46.67%）和政府績(jī)效評(píng)價(jià)（26.66%），其中對(duì)基礎(chǔ)理論問(wèn)題的研究重點(diǎn)關(guān)注披露載體（33.34%）和披露目標(biāo)（13.33%）。沒(méi)有涉及政府債務(wù)信息披露和媒體壓力兩個(gè)視角。

2009—2016年期間，政府會(huì)計(jì)信息披露基礎(chǔ)理論問(wèn)題（47.81%）研究仍受重視，其中學(xué)者們開(kāi)始關(guān)注信息供需雙方（8.69%）以及信息質(zhì)量特征（5.43%）。政府債務(wù)信息披露（14.15%）和媒體壓力（3.27%）的研究逐漸受到重視。

由此可見(jiàn)，2009—2016年期間，學(xué)者們的研究視角發(fā)生了變化：政府績(jī)效評(píng)價(jià)呈下降趨勢(shì)，由26.66%下降到8.69%；財(cái)政透明度呈上升趨勢(shì)，由6.67%上升到8.69%；政府債務(wù)信息披露（14.15%）以及媒體壓力（3.27%）研究從無(wú)到有。

（二）研究趨勢(shì)變化原因

綜上可以發(fā)現(xiàn)2001—2016年政府會(huì)計(jì)信息披露相關(guān)研究呈不斷上升趨勢(shì)。第一階段和第二階段研究視角側(cè)重點(diǎn)各有不同，特別是2008年后學(xué)者們發(fā)表有關(guān)政府會(huì)計(jì)信息披露的文獻(xiàn)明顯增多，研究趨勢(shì)的變化與國(guó)家政策的實(shí)施息息相關(guān)。

1.第一階段（2001—2008年）

20世紀(jì)70年代，起源于西方的“新公共管理”運(yùn)動(dòng)特別強(qiáng)調(diào)對(duì)政府進(jìn)行績(jī)效評(píng)價(jià)，政府披露完善的會(huì)計(jì)信息有利于績(jī)效評(píng)價(jià)的開(kāi)展與完成。2001年我國(guó)加入WTO，要求政府披露更完善的信息。2004年7月底，我國(guó)制定了“中國(guó)地方政府績(jī)效評(píng)價(jià)體系”，為基于績(jī)效評(píng)價(jià)視角探討相關(guān)問(wèn)題提供了政策支持。2008年《政府信息公開(kāi)條例》的頒布加快了相關(guān)研究的步伐，這些都進(jìn)一步促進(jìn)了我國(guó)政府會(huì)計(jì)信息披露研究。endprint

2.第二階段（2009—2016年）

2009年4月我國(guó)發(fā)布《中國(guó)政府績(jī)效評(píng)估報(bào)告》，進(jìn)一步豐富了政府績(jī)效評(píng)價(jià)研究?jī)?nèi)容。從2009年開(kāi)始連續(xù)發(fā)布的《中國(guó)財(cái)政透明度報(bào)告》對(duì)31個(gè)省、市、自治區(qū)的財(cái)政透明度進(jìn)行排名，促使政府披露更完善的會(huì)計(jì)信息?；ヂ?lián)網(wǎng)媒體對(duì)政府披露的會(huì)計(jì)信息進(jìn)行報(bào)道和質(zhì)疑，社會(huì)公眾借助微博等公共平臺(tái)發(fā)表個(gè)人意見(jiàn)，對(duì)政府披露信息產(chǎn)生壓力。2010年末，我國(guó)地方政府負(fù)債將近11萬(wàn)億元，巨額債務(wù)不僅引起了中央政府的關(guān)注，學(xué)者也提出要重視對(duì)政府會(huì)計(jì)信息的審計(jì)。2015年10月頒布的《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》進(jìn)一步為政府會(huì)計(jì)信息披露的完善提供了政策支持。

在《政府信息公開(kāi)條例》等政策性文件指導(dǎo)下，政府會(huì)計(jì)改革現(xiàn)實(shí)背景以及社會(huì)公眾參政議政、問(wèn)責(zé)政府的壓力下，我國(guó)2001—2016年關(guān)于政府會(huì)計(jì)信息披露的相關(guān)研究分成兩個(gè)階段。由于各階段政策方針的關(guān)注點(diǎn)不同，每個(gè)階段的研究視角各有側(cè)重，經(jīng)過(guò)總結(jié)歸類，認(rèn)為目前我國(guó)學(xué)者的研究視角主要集中在基礎(chǔ)理論問(wèn)題、財(cái)政透明度、政府績(jī)效評(píng)價(jià)、媒體壓力以及政府債務(wù)信息披露五個(gè)方面。

三、政府會(huì)計(jì)信息披露研究現(xiàn)狀分析

（一）基礎(chǔ)理論問(wèn)題視角

政府會(huì)計(jì)信息披露基礎(chǔ)理論問(wèn)題研究一直受到學(xué)者們的重視，我國(guó)已有研究主要包括信息披露目標(biāo)、信息披露載體、信息供需雙方以及信息質(zhì)量特征。

1.信息披露目標(biāo)

政府將解除公共受托責(zé)任作為披露會(huì)計(jì)信息的最終目標(biāo)[ 4 ]。對(duì)披露目標(biāo)的探討主要包括會(huì)計(jì)信息披露方式和會(huì)計(jì)目標(biāo)設(shè)定兩方面。

會(huì)計(jì)信息披露方式方面，張琦提出為更好地解除公共受托責(zé)任，應(yīng)采取兩種方式對(duì)會(huì)計(jì)信息進(jìn)行披露：一是通過(guò)量化報(bào)告的方式披露基本信息，二是借助解釋與闡釋的方式對(duì)報(bào)告進(jìn)行補(bǔ)充說(shuō)明[ 5 ]。在會(huì)計(jì)目標(biāo)設(shè)定方面，由于公共受托責(zé)任呈現(xiàn)多重性、交叉性特點(diǎn)，應(yīng)當(dāng)構(gòu)建金字塔形狀的多層級(jí)會(huì)計(jì)目標(biāo)以滿足不同利益相關(guān)者的需求[ 6 ]。

2.信息披露載體

對(duì)于政府會(huì)計(jì)信息披露載體的研究主要集中在外部環(huán)境和問(wèn)題建議兩方面。

外部環(huán)境方面，張琦對(duì)金融危機(jī)背景下美國(guó)政府會(huì)計(jì)改革和中國(guó)政府會(huì)計(jì)改革動(dòng)因進(jìn)行比較，發(fā)現(xiàn)我國(guó)政府應(yīng)加強(qiáng)對(duì)權(quán)責(zé)發(fā)生制的應(yīng)用，為信息需求者提供完整而透明的財(cái)務(wù)報(bào)告[ 7 ]。在主權(quán)債務(wù)危機(jī)背景下，王鑫等認(rèn)為政府債務(wù)會(huì)計(jì)也應(yīng)實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制，通過(guò)清晰、透明的會(huì)計(jì)信息來(lái)判斷政府債務(wù)狀況，降低政府債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)[ 8 ]。

問(wèn)題建議方面，我國(guó)政府會(huì)計(jì)信息存在信息披露范圍不完整，無(wú)法反映政府整體運(yùn)營(yíng)效果和財(cái)務(wù)狀況，缺乏透明度等問(wèn)題。為完善信息披露質(zhì)量，政府財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，預(yù)算報(bào)告采用收付實(shí)現(xiàn)制，形成財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)相結(jié)合的雙軌制政府會(huì)計(jì)，二者相輔相成，促使政府披露更加完善的會(huì)計(jì)信息[ 9 ]。

3.信息供需雙方

政府會(huì)計(jì)信息供需雙方研究主要集中在信息供求不平衡和媒體監(jiān)督作用兩方面。

信息供求不平衡方面，汪代啟等指出，我國(guó)政府披露的信息出現(xiàn)供需不平衡問(wèn)題，即政府不斷增加會(huì)計(jì)信息披露內(nèi)容，社會(huì)公眾一方面抱怨政府披露的會(huì)計(jì)信息難以滿足其需求，另一方面因?yàn)樾畔@取成本高，不愿主動(dòng)獲取并分析政府披露的信息，導(dǎo)致供求過(guò)剩和短缺并存的問(wèn)題[ 10 ]。

媒體監(jiān)督作用方面，羅欣通過(guò)對(duì)資本市場(chǎng)和政治市場(chǎng)上會(huì)計(jì)信息的作用進(jìn)行分析，提出要充分發(fā)揮媒體的中介作用[ 11 ]。王煥認(rèn)為未來(lái)應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注媒體壓力下的政府信息需求變化，尤其是特別用戶群體與弱勢(shì)群體的政府信息需求[ 12 ]。

4.信息質(zhì)量特征

通過(guò)學(xué)習(xí)國(guó)外相關(guān)研究成果，學(xué)者們主要對(duì)信息質(zhì)量特征內(nèi)容進(jìn)行了研究。池昭梅介紹了可比性等信息質(zhì)量特征，提出要加快建立政府會(huì)計(jì)信息質(zhì)量體系[ 13 ]。周詠梅在池昭梅研究基礎(chǔ)上，將透明度作為信息質(zhì)量基本特征，構(gòu)建了政府會(huì)計(jì)信息質(zhì)量體系[ 14 ]。李鍵等則研究了網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)信息披露質(zhì)量問(wèn)題，提出應(yīng)進(jìn)一步完善網(wǎng)絡(luò)披露方式和內(nèi)容[ 15 ]。

有關(guān)政府會(huì)計(jì)信息披露的基礎(chǔ)理論問(wèn)題一直是學(xué)者們研究的重點(diǎn)。經(jīng)過(guò)十幾年的研究與討論，學(xué)者們所關(guān)注的基礎(chǔ)理論問(wèn)題部分已得到解決。例如，對(duì)于信息披露載體——權(quán)責(zé)發(fā)生制的運(yùn)用以及信息質(zhì)量特征的確定，2015年10月頒布的《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》中已經(jīng)將權(quán)責(zé)發(fā)生制作為我國(guó)政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的記賬基礎(chǔ)，同時(shí)對(duì)政府會(huì)計(jì)信息質(zhì)量提出更高的要求。然而對(duì)權(quán)責(zé)發(fā)生制應(yīng)用后可能存在的問(wèn)題以及細(xì)化信息質(zhì)量特征的相關(guān)研究較少。

解除公共受托責(zé)任是政府披露會(huì)計(jì)信息想要達(dá)到的最終目的。然而，在考慮現(xiàn)實(shí)情況的背景下，目前研究較少關(guān)注政府所披露的信息是否能夠滿足外部利益相關(guān)者的決策需要。供需不平衡一直是困擾供需雙方的問(wèn)題，現(xiàn)有文獻(xiàn)對(duì)如何發(fā)揮媒體解讀政府信息作用的相關(guān)研究不足。

（二）財(cái)政透明度視角

作為政府解除公共受托責(zé)任的首要前提，財(cái)政透明度的研究一直受到學(xué)者們的重視，目前研究主要集中在內(nèi)外壓力和影響因素兩方面。

一方面，財(cái)政透明度受內(nèi)在驅(qū)動(dòng)和外在監(jiān)督雙重影響。從政府管理的角度，劉子怡等指出更高的財(cái)政透明度能夠幫助政府有效地運(yùn)營(yíng)管理，不僅有利于提高經(jīng)濟(jì)政策制定和執(zhí)行的效率，進(jìn)一步加強(qiáng)財(cái)經(jīng)紀(jì)律、降低財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)，而且可以嚴(yán)格規(guī)范政府行為、抑制腐敗活動(dòng)[ 16 ]。對(duì)于外部信息使用者，由于政府信息披露不完善等問(wèn)題，社會(huì)公眾和監(jiān)督部門很難行使監(jiān)督和管理權(quán)利[ 17 ]。

另一方面，影響財(cái)政透明度的因素由內(nèi)在和外在因素構(gòu)成。內(nèi)在因素主要包括政府財(cái)務(wù)狀況、政府級(jí)別、收支規(guī)模、政府績(jī)效等，外在因素主要包括城市化率、受教育程度、居民生活質(zhì)量、產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)等。何玉等以我國(guó)政府為樣本，研究結(jié)果表明居民生活水平、居民文化水平等都對(duì)財(cái)政透明度有較為明顯的正向作用[ 18 ]。孫琳等則通過(guò)對(duì)48個(gè)國(guó)家數(shù)據(jù)的不透明指數(shù)進(jìn)行實(shí)證檢驗(yàn)，發(fā)現(xiàn)財(cái)政透明度與政府績(jī)效呈正相關(guān)，應(yīng)編制綜合財(cái)務(wù)報(bào)告來(lái)反映政府財(cái)政收支狀況[ 19 ]。endprint

在內(nèi)外部利益相關(guān)者的推動(dòng)下，提高財(cái)政透明度顯得尤為重要。對(duì)于內(nèi)部利益相關(guān)者而言，財(cái)政透明度的提高能夠促進(jìn)公共受托責(zé)任的解除，政府績(jī)效評(píng)價(jià)的有效進(jìn)行以及政府債務(wù)平臺(tái)的運(yùn)營(yíng)；對(duì)于外部利益相關(guān)者來(lái)說(shuō)，財(cái)政越透明，越有利于社會(huì)公眾和媒體獲取有用的會(huì)計(jì)信息，更好地行使參政議政的權(quán)利。

財(cái)政透明度一方面表現(xiàn)為政府披露更加完善的會(huì)計(jì)信息，另一方面則應(yīng)體現(xiàn)會(huì)計(jì)信息的明晰性?，F(xiàn)有文獻(xiàn)對(duì)進(jìn)一步分析如何將會(huì)計(jì)信息明晰化以及建立完善的政府會(huì)計(jì)信息披露體系的相關(guān)研究較少。

（三）政府績(jī)效評(píng)價(jià)視角

在“新公共管理”運(yùn)動(dòng)的影響下，我國(guó)學(xué)者針對(duì)績(jī)效評(píng)價(jià)的研究主要包括外部治理機(jī)制和績(jī)效評(píng)價(jià)主體兩方面。

外部治理機(jī)制方面，績(jī)效評(píng)價(jià)作為評(píng)價(jià)政府執(zhí)行力的重要方式，通過(guò)政府披露的會(huì)計(jì)信息，一方面借助績(jī)效評(píng)價(jià)結(jié)果，政府可以檢驗(yàn)自身工作效率，另一方面社會(huì)公眾在了解政府績(jī)效評(píng)價(jià)結(jié)果后，可以評(píng)價(jià)政府是否履行了受托責(zé)任[ 20 ]。

績(jī)效評(píng)價(jià)主體方面，王慶東等首次提出不僅政府要自己評(píng)價(jià)績(jī)效，而且應(yīng)該把社會(huì)公眾納入評(píng)價(jià)體系，由社會(huì)公眾再次評(píng)價(jià)政府績(jī)效[ 21 ]。進(jìn)一步地，姜宏青等認(rèn)為在財(cái)政轉(zhuǎn)型時(shí)期，應(yīng)變革政府資金管理方式和組織行為方式，一方面要重視資金管理效率，另一方面強(qiáng)調(diào)公眾應(yīng)廣泛參與資金管理決策和政府績(jī)效評(píng)價(jià)[ 22 ]。顧婷婷等在前人研究的基礎(chǔ)上，提出要以社會(huì)公眾和學(xué)術(shù)機(jī)構(gòu)作為政府績(jī)效評(píng)價(jià)主體[ 23 ]。

績(jī)效評(píng)價(jià)作為一種重要的評(píng)價(jià)指標(biāo)，能夠反映政府的業(yè)績(jī)。我國(guó)政府績(jī)效評(píng)價(jià)方式從最初以目標(biāo)責(zé)任制和效能建設(shè)活動(dòng)為主要方式的政府內(nèi)部評(píng)價(jià)到目前興起的以社會(huì)公眾和學(xué)術(shù)機(jī)構(gòu)為主體的外部評(píng)價(jià)，說(shuō)明我國(guó)政府正逐步重視外部監(jiān)督的評(píng)價(jià)意見(jiàn)。由于社會(huì)公眾的受教育水平以及專業(yè)知識(shí)的層次不齊，會(huì)對(duì)政府績(jī)效評(píng)價(jià)的有效性產(chǎn)生影響，而目前相關(guān)研究對(duì)如何提高績(jī)效評(píng)價(jià)有效性的探討不足。

（四）媒體壓力視角

互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)的不斷發(fā)展，為社會(huì)公眾了解各種信息以及媒體報(bào)道熱門話題提供了方便。近年來(lái)我國(guó)不斷強(qiáng)調(diào)要重視媒體在社會(huì)生活中的作用，發(fā)揮其特有的問(wèn)責(zé)功能。媒體壓力相關(guān)研究主要集中在媒體作用機(jī)制和研究方法兩方面。

媒體作用機(jī)制方面，游家興等指出新聞媒體作為信息源，報(bào)道中所包含的情緒會(huì)通過(guò)新聞的傳播大范圍擴(kuò)散、重復(fù)甚至加強(qiáng)，加上讀者對(duì)新聞傳播的預(yù)設(shè)心理，對(duì)報(bào)道內(nèi)容包含的情緒不斷地進(jìn)行自我暗示，使得媒體情緒在公眾間不斷傳染累積，產(chǎn)生一個(gè)強(qiáng)大的意見(jiàn)環(huán)境[ 24 ]。

研究方法方面，劉子怡等圍繞媒體報(bào)道展開(kāi)分析，采用實(shí)證方法檢驗(yàn)，結(jié)果表明：媒體壓力對(duì)會(huì)計(jì)信息披露具有正向影響作用，但地方政府的治理激勵(lì)會(huì)削弱正向作用。當(dāng)政府的激勵(lì)作用弱時(shí)，媒體壓力對(duì)信息披露的作用就會(huì)加強(qiáng)[ 25 ]。進(jìn)一步地，張琦等以各級(jí)政府預(yù)決算公開(kāi)的媒體質(zhì)詢事件為研究對(duì)象，結(jié)果證實(shí)了媒體問(wèn)責(zé)機(jī)制的存在，并且分析了政府預(yù)算公開(kāi)中媒體問(wèn)責(zé)效果[ 26 ]。還有學(xué)者在前人研究的基礎(chǔ)上，將媒體報(bào)道情緒納入研究范圍，實(shí)證檢驗(yàn)了媒體關(guān)注、報(bào)道情緒與政府“三公”預(yù)算抑制之間的關(guān)系，結(jié)果表明不同的報(bào)道情緒對(duì)“三公”預(yù)算增長(zhǎng)率影響不同[ 27 ]。

媒體作為獨(dú)立于行政、司法和立法之外的第四權(quán)，其在社會(huì)經(jīng)濟(jì)生活中起著不可忽視的作用。在媒體有偏論和媒體聲譽(yù)理論的基礎(chǔ)上，充分發(fā)揮媒體壓力的作用機(jī)制，通過(guò)對(duì)熱點(diǎn)問(wèn)題的報(bào)道引起公眾的廣泛關(guān)注和熱烈討論，對(duì)政府披露更完善的信息造成壓力。目前在實(shí)證研究方面，對(duì)于媒體壓力的定量通常都是通過(guò)人工識(shí)別新聞的屬性，具有相對(duì)主觀性，在一定程度上會(huì)影響實(shí)證結(jié)果的科學(xué)性。但是相關(guān)研究少有涉及如何進(jìn)一步提高對(duì)媒體壓力的客觀、有效判斷。

（五）政府債務(wù)信息披露視角

金融危機(jī)和主權(quán)債務(wù)危機(jī)相繼爆發(fā)的背景下，學(xué)者們對(duì)于政府債務(wù)信息披露的研究主要集中于存在的問(wèn)題和提出的建議兩方面。

我國(guó)債務(wù)信息披露存在的問(wèn)題：目前運(yùn)行的預(yù)算會(huì)計(jì)只是單純地記錄當(dāng)?shù)卣念A(yù)算收入與支出情況，在債務(wù)核算方面計(jì)算模糊，債務(wù)信息不全面，難以被社會(huì)公眾知曉，導(dǎo)致公眾對(duì)政府產(chǎn)生不信任[ 28 ]。

為解決我國(guó)政府債務(wù)信息披露存在的問(wèn)題，趙云旗提出應(yīng)建立獨(dú)立的債務(wù)信息披露體系，實(shí)現(xiàn)政府和公眾的雙重監(jiān)督[ 29 ]?？紤]到政府債務(wù)信息管理的多層次化要求和報(bào)告披露成本，戚艷霞認(rèn)為我國(guó)應(yīng)披露多層級(jí)的財(cái)務(wù)報(bào)告[ 30 ]。從國(guó)家治理的角度，尹啟華等提出應(yīng)強(qiáng)化政府債務(wù)管理制度的頂層設(shè)計(jì)等建議[ 31 ]。

學(xué)者們提出的建議在一定程度上有利于解決政府債務(wù)信息存在的問(wèn)題。債務(wù)信息披露體系的建立，將債務(wù)信息納入政府會(huì)計(jì)信息中，有利于規(guī)范地方政府債務(wù)收支行為，完善債務(wù)責(zé)任制度。審計(jì)作為防范債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的重要手段，目前研究主要集中在內(nèi)部審計(jì)方面，對(duì)如何引進(jìn)外部審計(jì)以及將內(nèi)部審計(jì)和外部審計(jì)相結(jié)合的相關(guān)研究較少。

通過(guò)對(duì)以上五個(gè)視角的研究現(xiàn)狀進(jìn)行分析，發(fā)現(xiàn)基礎(chǔ)理論問(wèn)題、財(cái)政透明度、政府績(jī)效評(píng)價(jià)及政府債務(wù)信息披露之間相互聯(lián)系，相互影響?；A(chǔ)理論問(wèn)題是其他視角研究的基礎(chǔ)，財(cái)政透明度和政府績(jī)效評(píng)價(jià)相輔相成，相互促進(jìn)。政府債務(wù)信息披露作為評(píng)價(jià)財(cái)政透明度和政府績(jī)效的重要組成部分發(fā)揮著不可忽視的作用。

媒體壓力作為監(jiān)督、促進(jìn)政府披露會(huì)計(jì)信息的手段，其外部治理作用日益被人們所重視。目前研究媒體壓力對(duì)政府會(huì)計(jì)信息披露作用時(shí)，媒體壓力的定量通常都是通過(guò)人工識(shí)別新聞屬性，具有相對(duì)的主觀性，在一定程度上會(huì)影響實(shí)證結(jié)果的科學(xué)性。研究主要集中在媒體報(bào)道情緒對(duì)政府會(huì)計(jì)信息披露作用上，對(duì)于媒體性質(zhì)的研究少有涉及。在今后的研究過(guò)程中，應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注媒體壓力對(duì)政府會(huì)計(jì)信息披露的作用機(jī)制。

基礎(chǔ)理論問(wèn)題等五個(gè)視角基本上從理論和實(shí)踐兩方面對(duì)政府會(huì)計(jì)信息披露問(wèn)題進(jìn)行了探究。隨著國(guó)家改革和現(xiàn)代化進(jìn)程的不斷推進(jìn)，探析政府會(huì)計(jì)信息披露的視角也應(yīng)與時(shí)俱進(jìn)。在推進(jìn)國(guó)家治理體系和治理能力現(xiàn)代化背景下，政府治理作為國(guó)家治理的核心和關(guān)鍵，扮演著必不可少的角色。而政府會(huì)計(jì)是政府治理的基本手段，政府會(huì)計(jì)信息披露是政府會(huì)計(jì)的表現(xiàn)形式。因此，在未來(lái)的研究過(guò)程中有必要從國(guó)家治理的視角研究政府會(huì)計(jì)信息披露問(wèn)題。endprint

四、結(jié)論與展望

（一）結(jié)論

本文通過(guò)對(duì)2001—2016年政府會(huì)計(jì)信息披露相關(guān)文獻(xiàn)進(jìn)行梳理、總結(jié)，得出以下結(jié)論。

第一，通過(guò)文獻(xiàn)分布趨勢(shì)分析，對(duì)政府會(huì)計(jì)信息披露的研究可分為2001—2008年和2009—2016年兩個(gè)階段。第一階段主要對(duì)基礎(chǔ)理論問(wèn)題和政府績(jī)效評(píng)價(jià)相關(guān)問(wèn)題進(jìn)行了探討。第二階段的研究依然主要集中在基礎(chǔ)理論問(wèn)題視角，對(duì)媒體壓力和政府債務(wù)信息披露兩個(gè)視角的研究開(kāi)始增多。

第二，利用關(guān)鍵詞進(jìn)行分析，發(fā)現(xiàn)研究視角主要集中在基礎(chǔ)理論問(wèn)題、財(cái)政透明度、政府績(jī)效評(píng)價(jià)、媒體壓力和政府債務(wù)信息披露五個(gè)方面。通過(guò)解析、總結(jié)五個(gè)視角的研究?jī)?nèi)容，本文認(rèn)為未來(lái)應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注媒體壓力對(duì)政府會(huì)計(jì)信息披露的監(jiān)督作用，運(yùn)用定量研究方法檢驗(yàn)媒體壓力對(duì)政府會(huì)計(jì)信息披露的作用；構(gòu)建完善的政府債務(wù)信息披露體系，采用內(nèi)外部審計(jì)相結(jié)合的方式，降低政府債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)；充分利用“互聯(lián)網(wǎng)+”和大數(shù)據(jù)優(yōu)勢(shì)，完善政府網(wǎng)上信息公開(kāi)平臺(tái)，加強(qiáng)國(guó)家政策建議的解讀與普及，同時(shí)全方面、多渠道收集信息，建立專屬于政府會(huì)計(jì)的信息資源庫(kù)。

第三，通過(guò)對(duì)五個(gè)視角進(jìn)行分析，發(fā)現(xiàn)基礎(chǔ)理論問(wèn)題、財(cái)政透明度、政府績(jī)效評(píng)價(jià)及政府債務(wù)信息披露視角之間相互聯(lián)系、相互影響。媒體壓力作為監(jiān)督政府披露會(huì)計(jì)信息的方式，其外部治理作用日益受到人們的重視，在今后的研究過(guò)程中應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注媒體壓力的作用。隨著國(guó)家治理現(xiàn)代化的不斷推進(jìn)，從國(guó)家治理視角研究政府會(huì)計(jì)信息披露將受到學(xué)者們的關(guān)注。

（二）展望

近年來(lái)，媒體在社會(huì)生活中的影響作用越發(fā)重要。通過(guò)分析相關(guān)文獻(xiàn)可以發(fā)現(xiàn)，我國(guó)目前媒體監(jiān)督對(duì)政府會(huì)計(jì)信息披露作用的研究主要聚焦在媒體報(bào)道情緒方面，對(duì)媒體性質(zhì)的探討少有涉及。不同性質(zhì)的媒體會(huì)對(duì)事件產(chǎn)生不同的看法與報(bào)道，相對(duì)而言，國(guó)有性質(zhì)的媒體為維護(hù)政府形象，在報(bào)道時(shí)會(huì)選擇正面新聞，在一定程度上會(huì)削弱媒體監(jiān)督的作用。未來(lái)可以采用定量研究方法檢驗(yàn)媒體性質(zhì)對(duì)政府會(huì)計(jì)信息披露的作用。此外，當(dāng)前對(duì)于媒體報(bào)道屬性的確定都是通過(guò)人工識(shí)別來(lái)進(jìn)行，具有一定的主觀性。因此，未來(lái)應(yīng)探討如何使媒體報(bào)道的屬性更加客觀化。

在國(guó)家治理現(xiàn)代化不斷推進(jìn)的背景下，探析國(guó)家視角下政府會(huì)計(jì)信息披露問(wèn)題顯得尤為重要。政府治理在國(guó)家治理進(jìn)程中起著主導(dǎo)性作用。政府會(huì)計(jì)信息披露作為政府治理首要解決的問(wèn)題，對(duì)加快國(guó)家治理進(jìn)程具有促進(jìn)作用。本文通過(guò)梳理文獻(xiàn)發(fā)現(xiàn)，目前研究主要探討政府會(huì)計(jì)信息披露在國(guó)家治理中的基礎(chǔ)性作用，一方面能夠推進(jìn)國(guó)家治理轉(zhuǎn)型，另一方面可以促進(jìn)政府會(huì)計(jì)改革。因此，未來(lái)應(yīng)關(guān)注國(guó)家治理現(xiàn)代化視角下政府會(huì)計(jì)信息披露相關(guān)研究。例如采用定量研究方法將國(guó)家治理作為變量，檢驗(yàn)政府會(huì)計(jì)信息披露對(duì)其影響作用。同時(shí)，隨著雙軌制政府會(huì)計(jì)體系的建立，為進(jìn)一步進(jìn)行政府會(huì)計(jì)信息披露實(shí)證研究提供了客觀條件?！?/p>

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