管思琪　楊守杰

摘 要：隨著市場經(jīng)濟(jì)建設(shè)不斷完善，國家修訂了關(guān)于其他綜合收益會計準(zhǔn)則，并結(jié)合國際會計準(zhǔn)則，提出了其他綜合收益的概念并且不斷地完善其內(nèi)容。本文通過對企業(yè)其他綜合收益列報與披露的現(xiàn)狀進(jìn)行分析，揭露出發(fā)展中存在的問題及主要的成因，并根據(jù)現(xiàn)存問題提出相應(yīng)的完善措施，進(jìn)一步提高上市公司其他綜合收益列報與披露的質(zhì)量，從而為財務(wù)報告使用者對企業(yè)業(yè)績判斷提供參考依據(jù)。

關(guān)鍵詞：其他綜合收益；列報與披露；會計準(zhǔn)則

美國次貸危機(jī)引發(fā)的國際金融危機(jī)引起了全球各國對企業(yè)內(nèi)部的會計核算的重視，政府通過頒布相關(guān)財務(wù)報告準(zhǔn)則，不斷完善企業(yè)財務(wù)報告，來保證國家在經(jīng)濟(jì)全球化不斷加深的大背景下能夠屹立不倒。我國自2009年引入其他綜合收益概念后，對于企業(yè)其他綜合收益列報與披露的研究不斷增加，有效促進(jìn)國家資本市場的發(fā)展，進(jìn)而提高企業(yè)內(nèi)部的會計核算信息質(zhì)量。

一、企業(yè)其他綜合收益列報與披露的現(xiàn)狀

目前，各國對于其他綜合收益的研究主要集中于企業(yè)其他綜合收益列報與披露的問題方面。其他綜合收益是對企業(yè)尚未實現(xiàn)的利得和損失的定義，需要依靠企業(yè)的公允價值來確定。雖然我國早在2012年就給出了關(guān)于其他綜合收益的定義，但對于其他綜合收益的影響因素和確定條件始終沒有明確的準(zhǔn)則依據(jù)，且國際上也存在較大的爭議。因此，導(dǎo)致企業(yè)對于其他綜合收益沒有明確的認(rèn)識，影響其他綜合收益的科目設(shè)置，進(jìn)而增加披露成本，經(jīng)濟(jì)消耗得不到有效的控制。

此外，會計人員運(yùn)用的核算方式不正確、核算理念落后，直接影響財務(wù)人員在企業(yè)會計實務(wù)過程中記錄信息不當(dāng)，誤報錯報利潤信息，進(jìn)而導(dǎo)致企業(yè)管理層出現(xiàn)決策失誤的后果。國家對其他綜合收益的確定條件和國際上還存在很大的差距，企業(yè)的其他綜合收益和凈利潤之間關(guān)系脆弱，對于其他綜合收益的披露信息不準(zhǔn)確，嚴(yán)重降低了其他綜合收益列報對于企業(yè)投資決策的作用。我國會計從業(yè)人員掌握其他綜合收益相關(guān)內(nèi)涵的人才較少，使得其他綜合收益的相關(guān)知識無法得到有效的傳播，發(fā)展其他綜合收益能力不足，從而形成了惡性循環(huán)。

二、企業(yè)其他綜合收益列報與披露存在的問題

1.缺乏會計要素的區(qū)分意識

企業(yè)缺乏對于會計要素的區(qū)分意識，即無法實現(xiàn)對會計要素進(jìn)行明確區(qū)分的能力，進(jìn)而企業(yè)無法確認(rèn)其他綜合收益條件，致使其他綜合收益最終結(jié)果核算錯誤，因此對其他綜合收益項目造成不利影響。

2.缺乏完善健全的會計準(zhǔn)則

會計準(zhǔn)則建設(shè)的不完善，也是導(dǎo)致企業(yè)其他綜合收益列表與披露問題的重要因素。建立健全會計準(zhǔn)則的重要性不容忽視，但是關(guān)于會計準(zhǔn)則的具體規(guī)定還存在很多問題，部分地區(qū)的會計規(guī)章還有很大的漏洞。

3.缺少具備綜合素質(zhì)的人才

現(xiàn)階段我國的會計從業(yè)人員職業(yè)素養(yǎng)及技術(shù)水平還有待提高，會計人員對于全面收益觀還沒有形成切實的認(rèn)知，對其他綜合收益的知識并沒有得到系統(tǒng)的學(xué)習(xí)，導(dǎo)致在進(jìn)行其他綜合收益列報與披露工作中存在一定的難點。

4.缺乏對其他綜合收益的重視

其他綜合收益得不到會計從業(yè)人員的重視，主要被理解為對于企業(yè)的幫助較少，不夠重要。會計從業(yè)人員與企業(yè)的投資者及決策者，并未明確意識到企業(yè)其他綜合收益列報與披露的重要性，缺少綜合收益觀。傳統(tǒng)的利潤報表不能直觀的體現(xiàn)出其他綜合收益的重要性，會計信息使用者在查閱過程中自然無法看出其他綜合收益項目中的重要部分。

三、企業(yè)其他綜合收益列報與披露產(chǎn)生問題的原因

1.資本市場發(fā)展起步較晚且不夠完善

我國資本市場的起步較晚，市場化的程度相對較低，而其他綜合收益完全依靠市場反應(yīng)進(jìn)行確認(rèn)，且當(dāng)前資本市場不夠發(fā)達(dá)，直接促使財務(wù)報告使用者對相關(guān)會計信息的忽視，因此企業(yè)其他綜合收益列報與披露的發(fā)展得不到保障。

2.其他綜合收益相關(guān)準(zhǔn)則條例不明確

其他綜合收益項目有兩部分構(gòu)成，并細(xì)分為8個子項目，而準(zhǔn)則的相關(guān)內(nèi)容缺乏對于其他綜合收益項目的具體說明，且分類不夠細(xì)致，使得企業(yè)會計人員對于其他綜合收益項目存在一定的誤解，導(dǎo)致其他綜合收益項目列報與披露的不完整性。

3.高校教育的相關(guān)專業(yè)對其他綜合收益的講解較少

目前，我國高校教育的會計相關(guān)專業(yè)對于其他綜合收益的講解較少，也未作為重點考核對象。在專業(yè)教科書中，對于其他綜合收益的介紹及涉獵的項目遍布各個章節(jié)。且在會計職稱考試中，也沒有把其他綜合收益的相關(guān)知識點列入重點考綱中去。

4.未區(qū)分于權(quán)益性交易

因為許多上市公司缺少其他綜合收益的確認(rèn)條件，并未從根本上意識到其他綜合收益項目不同于權(quán)益性交易，甚至理解為二者應(yīng)在同一科目核算，這樣會導(dǎo)致其他綜合收益及相關(guān)項目的多報、少列與誤報的財務(wù)風(fēng)險，由此直接導(dǎo)致會計信息質(zhì)量的缺失與錯誤。

四、企業(yè)其他綜合收益列報與披露的改進(jìn)建議

1.建立健全的相關(guān)會計準(zhǔn)則

隨著市場經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，其他綜合收益在企業(yè)中的使用日益頻繁，作用也不斷增強(qiáng)。財政部應(yīng)建立健全完善相關(guān)準(zhǔn)則，在其他綜合收益規(guī)定中加入累計其他綜合收益，并嚴(yán)格規(guī)定收益的會計核算。通過對具體準(zhǔn)則的制定和完善，給企業(yè)的會計實務(wù)提供相應(yīng)的引導(dǎo)作用。而企業(yè)也應(yīng)采用科學(xué)合理的計算方法，改進(jìn)日常核算的弊端，明確其他綜合收益的具體項目，重新分類調(diào)整，對后續(xù)的會計處理進(jìn)行規(guī)定，比如在會計準(zhǔn)則中尚未明確的特殊收益事項等。

2.提高會計人員的綜合素質(zhì)

除了國家要不斷完善明確相關(guān)準(zhǔn)則和制度，企業(yè)更要加強(qiáng)對于制度和政策的落實。在企業(yè)范圍內(nèi)，通過宣講、會議等多種形式，強(qiáng)化會計人員的綜合素質(zhì)，要全面提高企業(yè)在職會計人員對其他綜合收益列報和披露重要性的認(rèn)識。通過加強(qiáng)其他綜合收益列報和披露的宣傳，提高會計人員的認(rèn)知能力。盡量從政府開始建立相應(yīng)的自上而下的監(jiān)管監(jiān)督機(jī)構(gòu)，且從全國高校內(nèi)部，加強(qiáng)培養(yǎng)會計類學(xué)生掌握其他綜合收益核算方法技能，在各類會計考試和培訓(xùn)中加強(qiáng)對其他綜合收益項目知識點的考核。以濟(jì)南鋼鐵企業(yè)為例，該企業(yè)參考?xì)W美等同類型企業(yè)的會計核算方法，重點培養(yǎng)會計人員，聘請相關(guān)專業(yè)老師，對會計人員掌握的知識進(jìn)行全方面的提升，同時進(jìn)一步規(guī)范了其他綜合收益信息的披露質(zhì)量，嚴(yán)格區(qū)分各種不同的收益列報之間的關(guān)系，進(jìn)而推動企業(yè)決策的正確性。

3.明確區(qū)分會計要素

只有滿足相應(yīng)的會計要素條件，才能夠正確進(jìn)行其他綜合收益列報和披露。加強(qiáng)企業(yè)會計要素的確認(rèn)研究，能夠從根本上加強(qiáng)企業(yè)對其他綜合收益的認(rèn)識。通過滬深兩市近三年的其他綜合收益列報可以看出，一些上市公司在列報的過程中混淆了其他綜合收益和權(quán)益性事項，導(dǎo)致了將不屬于其他綜合收益的事項，通通列入其中，嚴(yán)重降低了其他綜合收益列報在企業(yè)決策過程中起到的指導(dǎo)性作用。

4.推廣其他綜合收益項目

除了上述明確區(qū)分會計要素、建立健全的相關(guān)會計準(zhǔn)則、提高會計人員的綜合素質(zhì)等方法，企業(yè)還可以通過推廣其他綜合收益項目來進(jìn)行其他綜合收益列報與披露的改進(jìn)。將投資由原來的收入費(fèi)用觀向現(xiàn)在的綜合收益觀轉(zhuǎn)變，進(jìn)而體現(xiàn)出決策有用性的應(yīng)用。例如，我國部分地區(qū)已經(jīng)推行單獨(dú)設(shè)置“其他綜合收益”的明細(xì)會計科目，并且有效避免了其他綜合收益明細(xì)科目和項目總額之間的混淆之處。此外，將自用或者作為存貨的房地產(chǎn)項目轉(zhuǎn)換成為使用公允價值進(jìn)行計算后形成的投資性房地產(chǎn)，并且使其在轉(zhuǎn)換每日公允價值之后大于賬面價值的差額；會計信息使用者將直接介入所有者權(quán)益項目和與之相關(guān)的其他項目中受所得稅影響而形成的利得與損失進(jìn)行計算；投資者需要分步處置子公司所有股權(quán)，逐步降低直至失去控制權(quán)，將其中未失去控制權(quán)之前的處置價款和與之相對應(yīng)的享有子公司的凈資產(chǎn)份額差額，上述均將進(jìn)行其他綜合收益項目判定。

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作者簡介：管思琪（1992- ），女，山東省德州人，學(xué)歷：碩士在讀，佳木斯大學(xué)研究生部，研究方向：財務(wù)會計；通訊作者：楊守杰（1966- ），女，山東省日照人，佳木斯大學(xué)經(jīng)濟(jì)與管理學(xué)院，職稱：教授，研究方向：財務(wù)會計理論與實務(wù)endprint