常曉筱

摘要：基于我國(guó)稅法的要求，企業(yè)對(duì)固定資產(chǎn)的折舊一直采用直線折舊法，2014年出臺(tái)的固定資產(chǎn)折舊新政允許企業(yè)對(duì)部分固定資產(chǎn)采用加速折舊方法進(jìn)行折舊。本章通過(guò)折舊方法的改變分析其對(duì)企業(yè)的影響，發(fā)現(xiàn)加速了這些企業(yè)的資產(chǎn)更新速度、為企業(yè)節(jié)稅并增加了整個(gè)社會(huì)的投資力度，從而有利于調(diào)結(jié)構(gòu)、穩(wěn)增長(zhǎng)的經(jīng)濟(jì)要求，并在此基礎(chǔ)上提出了一些針對(duì)固定資產(chǎn)折舊方法完善的意見(jiàn)。

關(guān)鍵詞：固定資產(chǎn)折舊；加速折舊法；企業(yè)所得稅

2014年10月20日，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布了《關(guān)于完善固定資產(chǎn)加速折舊企業(yè)所得稅政策的通知》，對(duì)固定資產(chǎn)折舊政策做出了新的規(guī)定。此次固定資產(chǎn)折舊政策的更新促進(jìn)了這些產(chǎn)業(yè)對(duì)用于研發(fā)的固定資產(chǎn)的更新和投資，并進(jìn)一步影響了這些企業(yè)應(yīng)上繳的所得稅，進(jìn)而推動(dòng)了這些產(chǎn)業(yè)的發(fā)展以及激發(fā)這些產(chǎn)業(yè)對(duì)經(jīng)濟(jì)的拉動(dòng)和調(diào)節(jié)作用。

一、固定資產(chǎn)折舊新政的解讀

《關(guān)于完善固定資產(chǎn)加速折舊企業(yè)所得稅政策的通知》主要圍繞三種情形對(duì)固定資產(chǎn)折舊方法進(jìn)行了完善：

第一種情形是針對(duì)所有企業(yè)制定的，同時(shí)限定了是2014年1月1日之后購(gòu)進(jìn)的用于研發(fā)的固定資產(chǎn)才可以享受到新政策，而不是用于研發(fā)的設(shè)備則享受不到該項(xiàng)政策，那么之前用于研發(fā)后來(lái)又用于非研發(fā)用途的資產(chǎn)則未做說(shuō)明，因此目前尚不能斷定這部分固定資產(chǎn)是否能享受到新政策。另外對(duì)資產(chǎn)規(guī)模也做出了區(qū)分，以100萬(wàn)元為界，小于或等于100萬(wàn)元的允許一次性計(jì)入當(dāng)期成本費(fèi)用并用于抵扣所得稅，也就是說(shuō)在購(gòu)買當(dāng)期即可以一次性扣除購(gòu)買該研發(fā)設(shè)備的成本，而不用分次計(jì)提折舊；而大于100萬(wàn)的用于研發(fā)的固定資產(chǎn)則可以按照60%縮短折舊年限或者按照固定資產(chǎn)加速折舊的方法（包括雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法）對(duì)固定資產(chǎn)計(jì)提折舊。但這里的折舊年限要以稅法的最低折舊年限為底線，即縮短之后的年限不可低于稅法的最低折舊年限。

第二種情形是針對(duì)所有企業(yè)的所有固定資產(chǎn)而言的，一方面沒(méi)有規(guī)定資產(chǎn)的購(gòu)置時(shí)間，另一方面沒(méi)有限定資產(chǎn)的使用用途。但這些資產(chǎn)的規(guī)模較小，只針對(duì)5000元以內(nèi)的固定資產(chǎn)而言，可以在購(gòu)置時(shí)將其成本一次性計(jì)入當(dāng)期的成本費(fèi)用，但這里要注意的是只針對(duì)固定資產(chǎn)，而不包括非固定資產(chǎn)，比如5000元以內(nèi)的周轉(zhuǎn)材料等仍然只能采用原來(lái)的攤銷法。

第三種情形是針對(duì)生物藥品制造業(yè)、專用設(shè)備制造業(yè)，鐵路、船舶、航空航天和其他運(yùn)輸設(shè)備制造業(yè)，計(jì)算機(jī)、通信和其他電子設(shè)備制造業(yè)，儀表儀器制造業(yè)，信息傳輸、軟件和信息技術(shù)服務(wù)業(yè)等6個(gè)行業(yè)的，而這6個(gè)行業(yè)都屬于新興服務(wù)業(yè)和高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)。而這種情形和第一種情形類似，但這里的固定資產(chǎn)沒(méi)有限定使用的用途，也沒(méi)有區(qū)分資產(chǎn)規(guī)模，但同樣限定了購(gòu)置時(shí)間，是在2014年1月1日之后購(gòu)進(jìn)的固定資產(chǎn)。針對(duì)這些行業(yè)在2014年1月1日以后購(gòu)進(jìn)的固定資產(chǎn)可按規(guī)定年限的60%縮短折舊年限，或者按照固定資產(chǎn)加速折舊的方法（包括雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法）對(duì)固定資產(chǎn)計(jì)提折舊。

縱觀上述情形可知，此次新政在資產(chǎn)類型上，主要針對(duì)用于研發(fā)的固定資產(chǎn)；在企業(yè)類型上，主要針對(duì)新興服務(wù)業(yè)和高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)。由此可以窺見(jiàn)，固定資產(chǎn)折舊新政迎合了國(guó)家對(duì)經(jīng)濟(jì)的宏觀調(diào)控，一方面重視研發(fā)和技術(shù)創(chuàng)新，利用創(chuàng)新驅(qū)動(dòng)發(fā)展，另一方面調(diào)整產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，加大新興服務(wù)業(yè)和高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)的投資規(guī)模，促進(jìn)資源的有效利用和流動(dòng)。

二、固定資產(chǎn)折舊新政對(duì)企業(yè)的影響

在此次固定資產(chǎn)新政未出臺(tái)之前，我國(guó)企業(yè)固定資產(chǎn)的折舊方法按照稅法要求只能選擇年限平均法，即按折舊價(jià)值在折舊年限平均分?jǐn)?。這種要求使得企業(yè)每年的折舊額更加均衡，同時(shí)對(duì)企業(yè)所得稅額的影響在折舊年限內(nèi)更加穩(wěn)定，但這種平均分?jǐn)傉叟f額的做法不符合固定資產(chǎn)對(duì)企業(yè)貢獻(xiàn)價(jià)值的真實(shí)分布情況，也不能幫助企業(yè)更好的發(fā)展。原因有兩點(diǎn)：一是，在使用初期固定資產(chǎn)的使用性能更好，并且根據(jù)凱恩斯的經(jīng)濟(jì)學(xué)理論，邊際報(bào)酬是遞減的，因此，固定資產(chǎn)在使用初期相對(duì)于后期而言為企業(yè)貢獻(xiàn)了更多的價(jià)值，所以固定資產(chǎn)在其使用年限內(nèi)將其價(jià)值逐漸轉(zhuǎn)移到企業(yè)成本中，并且這種轉(zhuǎn)移速度越來(lái)越慢，前期相對(duì)于后期而言轉(zhuǎn)移了更多的價(jià)值到企業(yè)成本中去；二是，企業(yè)的發(fā)展是有周期性的，在其初創(chuàng)期，利潤(rùn)值較小，而企業(yè)卻需要大量的資金進(jìn)行發(fā)展，而在其成熟期，利潤(rùn)值較大，但此時(shí)企業(yè)并不像初創(chuàng)期那樣急需大量資金進(jìn)行發(fā)展，因此，企業(yè)應(yīng)該在發(fā)展前期相對(duì)于后期來(lái)說(shuō)應(yīng)該有更多的資金支持，而企業(yè)購(gòu)置的固定資產(chǎn)通常使用年限都至少在一年以上，因此，固定資產(chǎn)的使用年限往往也和企業(yè)每個(gè)發(fā)展周期相對(duì)應(yīng)。

從以上兩點(diǎn)可以看出，對(duì)于企業(yè)而言，最優(yōu)的固定資產(chǎn)折舊方法應(yīng)該是前期折舊較多的數(shù)額，后期折舊較少的數(shù)額，即采用加速折舊法，包括雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法。其中雙倍余額遞減法指的是用年限平均法折舊率的兩倍作為固定的折舊率乘以逐年遞減的固定資產(chǎn)期初凈值，得出各年應(yīng)提折舊額；年數(shù)總和法指的是以計(jì)算折舊當(dāng)年年初固定資產(chǎn)尚可使用年數(shù)做分子，以各年年初固定資產(chǎn)尚可使用年數(shù)的總和做分母，分別確定各年折舊率，然后用各年折舊率乘以應(yīng)提折舊總額計(jì)算每年折舊的一種方法。而在新政中提到的按照60%縮短折舊年限指的是縮短折舊年限但不改變按年限平均分?jǐn)傉叟f額的方法，那么這就意味著企業(yè)可以加速對(duì)固定資產(chǎn)的折舊，比如企業(yè)有一臺(tái)200萬(wàn)元的研發(fā)設(shè)備，之前規(guī)定的折舊年限是10年，每年的折舊額是20萬(wàn)元，而現(xiàn)在根據(jù)新政可以更改折舊年限為6年（前提是稅法規(guī)定的最低折舊年限不低于6年），那么每年的折舊額就變?yōu)?3.33萬(wàn)元。由此可以看出，通過(guò)采用固定資產(chǎn)折舊新政，企業(yè)在使用該固定資產(chǎn)的第1至6年，每年可以節(jié)約稅金3.33萬(wàn)元。由此可見(jiàn)，根據(jù)新政采用加速折舊法可以使得企業(yè)在使用固定資產(chǎn)期間獲得稅金節(jié)約額，也就是相當(dāng)于政府為企業(yè)提供了一筆無(wú)息貸款。

通過(guò)上例，我們還發(fā)現(xiàn)，新政不僅使得企業(yè)在使用固定資產(chǎn)前期可以獲得更多的資金支持用于發(fā)展，而且還加速了固定資產(chǎn)的更新速度，尤其新政中提到的研發(fā)設(shè)備和新興服務(wù)業(yè)以及高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)。研發(fā)設(shè)備是用于技術(shù)和產(chǎn)品創(chuàng)新的，因此其更新?lián)Q代的速度一般要快于生產(chǎn)用的固定資產(chǎn)，而新興服務(wù)業(yè)和高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)為了迎合市場(chǎng)的變化，其使用的固定資產(chǎn)也會(huì)面臨較快的更新速度。因此新政同時(shí)加快了企業(yè)對(duì)固定資產(chǎn)的更新改造的速度，迎合了產(chǎn)品和市場(chǎng)的發(fā)展。

由上述分析可知，固定資產(chǎn)新政對(duì)企業(yè)所得稅的影響是多方面的：一方面，使得固定資產(chǎn)價(jià)值在企業(yè)使用年限內(nèi)的轉(zhuǎn)移和分配更加科學(xué)合理，符合成本和收益相對(duì)應(yīng)的原則；另一方面，通過(guò)縮短折舊年限和采用加速折舊法加快了企業(yè)對(duì)固定資產(chǎn)的更新改造的速度，從而有利于企業(yè)適應(yīng)產(chǎn)品更新和市場(chǎng)發(fā)展的步伐，同時(shí)也有利于提升社會(huì)整體的投資水平；再一方面，由于企業(yè)縮短折舊年限或采用加速折舊法，使得企業(yè)在使用固定資產(chǎn)前期階段繳納的所得稅相對(duì)于以往而言有所降低，從而也就意味著政府為企業(yè)提供了一筆無(wú)息貸款，這對(duì)于處于發(fā)展階段的企業(yè)而言提供了更多的資金支持；最后一個(gè)方面，由于新政側(cè)重于研發(fā)設(shè)備和新興服務(wù)業(yè)以及高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)，因此能夠促進(jìn)企業(yè)的創(chuàng)新力度，符合當(dāng)前我國(guó)經(jīng)濟(jì)創(chuàng)新驅(qū)動(dòng)發(fā)展的戰(zhàn)略，同時(shí)也加大了新興服務(wù)業(yè)和高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力，有利于調(diào)整社會(huì)整體的產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，尋找新的經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)點(diǎn)，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)穩(wěn)定的發(fā)展。

三、完善固定資產(chǎn)折舊新政的建議

此次固定資產(chǎn)折舊新政對(duì)企業(yè)而言固然是有利的，但其仍存在一些不足之處：第一點(diǎn)，新政中提到的按60%比例縮短折舊年限，但同時(shí)也限定了折舊年限不得低于稅法最低年限，這就使得年限的縮短力度減小，那么其帶來(lái)的益處也要打折扣；第二點(diǎn)，該新政主要針對(duì)研發(fā)設(shè)備以及新興服務(wù)業(yè)和高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)，那么生產(chǎn)用的固定資產(chǎn)和其他行業(yè)產(chǎn)業(yè)都享受不到該新政的益處，有失公平合理。因此，針對(duì)新政的不足之處，建議如下：第一，增強(qiáng)新政的普遍適用性，惠及更多的產(chǎn)業(yè)和企業(yè)的固定資產(chǎn)折舊方法的選擇；第二，調(diào)整企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法的相關(guān)規(guī)定，使之更加符合固定資產(chǎn)使用價(jià)值的分配規(guī)律；第三，取消稅法規(guī)定的最低折舊年限的要求，針對(duì)不同企業(yè)的情況作出相應(yīng)調(diào)整，尤其是創(chuàng)新要求較高，更新速度較快的固定資產(chǎn)，要進(jìn)一步降低其折舊

年限。

參考文獻(xiàn)：

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（作者單位：廣東石油化工學(xué)院）