高珂++白楠++黃琨

摘 要營改增改革是推進(jìn)供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革的重要組成部分。它具有促進(jìn)現(xiàn)代服務(wù)業(yè)發(fā)展、完善稅制、促進(jìn)經(jīng)濟(jì)新舊動能接續(xù)轉(zhuǎn)換等重要作用。營改增改革涉及面廣，直接觸及到目前的財(cái)稅管理體制，對地方經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展的影響巨大，超過了1994年以來的任何一項(xiàng)稅制改革。針對如何理解此次稅改的意義，如何評估此次稅改等普遍關(guān)注問題，文章在梳理營改增改革的背景、意義以及推進(jìn)情況的基礎(chǔ)上，分析了營改增對財(cái)政經(jīng)濟(jì)社會的影響，并對下一步如何改進(jìn)提出了相關(guān)建議措施。

關(guān)鍵詞營改增；歷程；稅收制度改革；影響效應(yīng)

[中圖分類號]F812.42 [文獻(xiàn)標(biāo)識碼]A [文章編號]1673-0461（2017）07-0093-05

從2013年10月15日，黨的十八屆三中全會公報(bào)發(fā)布到現(xiàn)在，三年來財(cái)稅體制改革的進(jìn)程取得了很大的進(jìn)展，但是應(yīng)該注意到其中有很多不同于以往財(cái)稅體制改革的地方。本輪財(cái)稅體制改革主要是三條主線。第一條主線是預(yù)算管理制度的改革。第二條主線是稅收制度的改革。第三條主線是財(cái)政體制改革，即中央與地方事權(quán)與支出責(zé)任劃分改革。營改增改革就是第二條主線稅收制度改革的首要內(nèi)容。

一、營改增改革的歷程回顧

（一）增值稅的歷史沿革

法國于1954年開征了增值稅，是第一個正式實(shí)行增值稅的國家，用以取代其流轉(zhuǎn)稅體系。20世紀(jì)70年代以后增值稅在全球得到推廣。截止現(xiàn)在170多個國家、地區(qū)征收了增值稅，但各國的增值稅稅率從5%～25%不等。1979年，我國開始增值稅制度改革，經(jīng)歷了部分地區(qū)先行試點(diǎn)、全國逐步試行到全面覆蓋生產(chǎn)流通領(lǐng)域，再到增值稅擴(kuò)圍，逐步將營業(yè)稅的征稅范圍納入增值稅納稅范圍內(nèi)等四個階段。

1.部分地區(qū)試點(diǎn)階段

自1979年下半年起，我國選擇部分城市進(jìn)行增值稅試點(diǎn)。試點(diǎn)首先在湖北省襄樊市進(jìn)行，隨后相繼在上海、柳州、長沙、株洲、青島、沈陽、西安等城市試點(diǎn)。試點(diǎn)的范圍選擇在機(jī)器機(jī)械、農(nóng)業(yè)機(jī)具兩個行業(yè)和部分日用機(jī)械產(chǎn)品。1981年，國務(wù)院批準(zhǔn)了這個設(shè)想，決定建立增值稅制度。

2.全國分步試行階段

1982年底，財(cái)政部會同有關(guān)部委發(fā)出通知，決定自1983年底起，在全國范圍內(nèi)對機(jī)器機(jī)械、農(nóng)業(yè)機(jī)具及其零配件，以及縫紉機(jī)、自行車、電風(fēng)扇統(tǒng)一試行增值稅。1984年，我國進(jìn)行了國營企業(yè)第二步“利改稅”和工商稅制改革。1984年9月，第六屆全國人大常委會第七次會議授權(quán)國務(wù)院頒布增值稅等七個稅收條例（草案），其中《中華人民共和國增值稅條例（草案）》1984年10月1日起實(shí)施。當(dāng)時增值稅的征收范圍包括：機(jī)器機(jī)械及其零配件、機(jī)動船舶、軸承、農(nóng)業(yè)機(jī)具及其零配件、鋼坯、鋼材、自行車、縫紉機(jī)、電風(fēng)扇、印染綢緞及其他印染機(jī)織絲織品、西藥等產(chǎn)品。自1986年起，我國陸續(xù)將部分產(chǎn)品納入增值稅征收范圍。

3.全面覆蓋生產(chǎn)流通領(lǐng)域階段

為了適應(yīng)社會主義市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要，國務(wù)院于1993年12月13日發(fā)布《中華人民共和國增值稅暫行條例》，自1994年1月1日起在全國范圍內(nèi)統(tǒng)一施行，實(shí)行價(jià)外征稅、憑票扣稅的計(jì)算方法。這標(biāo)志著統(tǒng)一規(guī)范的增值稅制度在我國正式建立。

4.增值稅全面擴(kuò)圍階段

財(cái)政部和國家稅務(wù)總局選擇交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)從2012年1月1日起，在上海推行試點(diǎn)改革，為增值稅擴(kuò)圍總結(jié)經(jīng)驗(yàn)。營改增改革是我國稅制改革中的重要內(nèi)容，改革將最大程度優(yōu)化現(xiàn)有的稅收體系，明顯減少重復(fù)征稅等現(xiàn)象。營改增改革還將推動我國分稅制財(cái)政體制改革的進(jìn)一步深化。

（二）營改增改革經(jīng)歷的主要階段

我國營改增改革試點(diǎn)從2012年年初開始，至2016年5月1日營改增改革全面實(shí)施，期間歷時將近5年半時間。主要經(jīng)歷了以下幾個階段性的過程。

2011年11月16日財(cái)政部和國家稅務(wù)總局下發(fā)了財(cái)稅[2011]110號和財(cái)稅[2011]111號兩個文件。文件規(guī)定自2012年1月1日起在上海市開展交通運(yùn)輸業(yè)（暫不含鐵路運(yùn)輸）和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)。

2012年7月31日財(cái)政部和國家稅務(wù)總局下發(fā)了財(cái)稅[2012]71號文件。文件規(guī)定試點(diǎn)地區(qū)應(yīng)自2012年8月1日開始面向社會組織實(shí)施試點(diǎn)工作。北京市在2012年9月1日前，江蘇省、安徽省在2012年10月1日前，福建省、廣東省在2012年11月1日前，天津市、浙江省、湖北省在2012年12月1日前分別完成新舊稅制轉(zhuǎn)換。

2013年5月24日財(cái)政部和國家稅務(wù)總局下發(fā)了財(cái)稅[2013]37號文件。文件規(guī)定自2013年8月1日起，在全國范圍內(nèi)開展交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營改增試點(diǎn)。2013年12月12日財(cái)政部和國家稅務(wù)總局下發(fā)了財(cái)稅[2013]106號文件。文件規(guī)定自2014年1月1日起，鐵路運(yùn)輸和郵政業(yè)在全國范圍內(nèi)開展?fàn)I業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)。

2014年4月29日財(cái)政部和國家稅務(wù)總局發(fā)布下發(fā)了財(cái)稅[2014]43號文件。文件規(guī)定自2014年6月1日起電信業(yè)納入營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)。

2016年3月23日，財(cái)政部和國家稅務(wù)總局下發(fā)了財(cái)稅[2016]36號文件。文件包含了《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》等4個重要附件。文件規(guī)定自2016年5月1日起，在全國范圍內(nèi)全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)。這次改革將營改增范圍擴(kuò)大到建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)和生活服務(wù)業(yè)。同時允許企業(yè)將購進(jìn)機(jī)器設(shè)備所含增值稅納入抵扣范圍，允許企業(yè)將新增不動產(chǎn)納入抵扣范圍。此外，新增行業(yè)的原營業(yè)稅優(yōu)惠政策繼續(xù)執(zhí)行。全面推開營改增試點(diǎn)改革，將減輕企業(yè)稅負(fù)，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)型升級。

二、營改增改革的重大意義

國新辦2016年12月2日舉行了全面推開營改增試點(diǎn)運(yùn)行情況政策吹風(fēng)會。財(cái)政部副部長史耀斌表示，2016年1～10月營改增改革減稅達(dá)到3 717億元，推算全年減稅總規(guī)模將超過5 000億元。減收金額之大，涉及范圍之廣，影響力之大，均超過1994年以來的任何一項(xiàng)稅改。

一是有利于提高我國宏觀調(diào)控水平，促進(jìn)宏觀政策由需求端向供給端轉(zhuǎn)變。國家統(tǒng)計(jì)局公布的數(shù)據(jù)顯示，自2013年至2016年，我國經(jīng)濟(jì)的增速分別為7.7%、7.4%、6.9%、6.7%，已經(jīng)連續(xù)多年放緩速度。我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展正進(jìn)入新常態(tài)。面對經(jīng)濟(jì)出現(xiàn)的新常態(tài)、新變化，前期的政策出現(xiàn)了時滯，我國經(jīng)濟(jì)下行壓力依然存在，供給側(cè)改革才是實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)平穩(wěn)轉(zhuǎn)型的必要基礎(chǔ)。在產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整中，稅收政策是撬動經(jīng)濟(jì)發(fā)展的重要杠桿，如果只是需求拉動，就會重復(fù)以前的粗放發(fā)展，引發(fā)通脹老路子。當(dāng)前，宏觀政策應(yīng)該從供給層面上多做政策文章。目前可供選擇的政策中，營業(yè)稅改增值稅可視為供給側(cè)改革的重要措施。

二是有利于優(yōu)化經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)，深化社會產(chǎn)業(yè)分工。世界上主要發(fā)達(dá)經(jīng)濟(jì)體的第三產(chǎn)業(yè)在國民經(jīng)濟(jì)中的比重都占60%以上。近幾年美國服務(wù)經(jīng)濟(jì)占國民經(jīng)濟(jì)的比重高達(dá)80%。而我國服務(wù)行業(yè)所占比重遠(yuǎn)低于發(fā)達(dá)國家水平，2015年才50.5%。一方面表明我國服務(wù)業(yè)發(fā)展還比較落后，另一方面表明我國一部分服務(wù)業(yè)還沒有從其他產(chǎn)業(yè)中分離出來。隨著我國經(jīng)濟(jì)社會的發(fā)展，現(xiàn)在服務(wù)業(yè)發(fā)展的特征分工細(xì)化和產(chǎn)業(yè)融合特征更加突出和明顯，我們認(rèn)為通過營改增的改革，部分生產(chǎn)性服務(wù)業(yè)逐步從制造業(yè)分離出來，將進(jìn)一步促進(jìn)專業(yè)化分工，促進(jìn)服務(wù)業(yè)與制造業(yè)轉(zhuǎn)型，以及跨境服務(wù)貿(mào)易發(fā)展。積極推進(jìn)營改增，必將為加快經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整和促進(jìn)社會產(chǎn)業(yè)分工提供強(qiáng)有力的制度支持。

三是有利于完善稅制結(jié)構(gòu)，消除重復(fù)征稅。我國從1994年稅制改革以來，逐漸形成了增值稅和營業(yè)稅兩稅并存的制度。隨著經(jīng)濟(jì)社會的發(fā)展，我國經(jīng)濟(jì)的市場化和國際化程度不斷提高，經(jīng)濟(jì)出現(xiàn)新的形態(tài)。同時征收增值稅和營業(yè)稅將導(dǎo)致重復(fù)征稅的問題。雖然營業(yè)稅的稅率較低，但是營業(yè)稅是“全額征稅”。市場中的商品每經(jīng)過一道流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)就要征收一次稅。與之相比，增值稅則是“層層抵扣”，僅對商品生產(chǎn)、流通、勞務(wù)服務(wù)中的“增值部分”征稅。我們可以通過表1，一目了然地了解增值稅的抵扣機(jī)制。

在表1中，假定零售價(jià)100元，則政府增值稅收只有17元，而不管多少中間環(huán)節(jié)、各環(huán)節(jié)交多少稅。企業(yè)對增值稅是價(jià)外核算，與收入、成本 、利潤無關(guān)。各環(huán)節(jié)增值稅額與增值水平有關(guān)。下環(huán)節(jié)抵的進(jìn)項(xiàng)稅，是上環(huán)節(jié)已交的銷項(xiàng)稅。增值稅收入與銷售稅等價(jià)。中間環(huán)節(jié)免稅，不僅財(cái)政不會減收，反而會增收。因此，理論上營改增之后可以更好地發(fā)揮增值稅的中性作用，減少間接稅對經(jīng)濟(jì)的扭曲效應(yīng)。

四是有利于實(shí)施結(jié)構(gòu)性減稅，減輕企業(yè)稅負(fù)。營改增確實(shí)是“壯士斷腕”的改革。改革就會觸動一些相關(guān)利益，但營改增改革，有利于增加企業(yè)活力，增加經(jīng)濟(jì)動力。2015年我國GDP為67.67萬億元，一般公共預(yù)算收入15.22萬億元，政府一般公共預(yù)算收入占GDP 的比重已經(jīng)達(dá)到了22.5%。接近中上等收入國家最佳宏觀稅負(fù)水平在23%附近的世界銀行標(biāo)準(zhǔn)，參照世界銀行的最佳稅負(fù)水平標(biāo)準(zhǔn)，我國已超越很多發(fā)展中國家，甚至趕英超美。營改增后企業(yè)購買應(yīng)稅服務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額可以跟銷項(xiàng)稅抵扣，企業(yè)整體稅收負(fù)擔(dān)將下降。

三、營改增改革的影響分析

（一）營改增改革對經(jīng)濟(jì)的影響

營改增改革是推進(jìn)供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革的重要組成部分。它具有促進(jìn)現(xiàn)代服務(wù)業(yè)發(fā)展、完善稅制、促進(jìn)經(jīng)濟(jì)新舊動能接續(xù)轉(zhuǎn)換等重要作用。

一是進(jìn)一步優(yōu)化我國產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)。營改增消除了重復(fù)征稅的弊端。特別是服務(wù)業(yè)等納入營改增范圍，將為服務(wù)業(yè)發(fā)展創(chuàng)造更加適宜的稅制環(huán)境。服務(wù)業(yè)新辦企業(yè)將快速增加，促進(jìn)了產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)由第一產(chǎn)業(yè)和第二產(chǎn)業(yè)向第三產(chǎn)業(yè)有序轉(zhuǎn)移。

二是促進(jìn)外貿(mào)發(fā)展。企業(yè)向境外單位提供的符合條件的研發(fā)和技術(shù)服務(wù)、文化創(chuàng)意服務(wù)、物流輔助服務(wù)、廣播影視節(jié)目的制作服務(wù)等可享受免稅政策。這些優(yōu)惠政策將為我國企業(yè)拓展國際業(yè)務(wù)增加競爭力。同時，進(jìn)口勞務(wù)所負(fù)擔(dān)增值稅可以作為進(jìn)項(xiàng)稅抵扣，便于企業(yè)從國際市場上購買技術(shù)成果和進(jìn)口勞務(wù)。

三是引導(dǎo)企業(yè)轉(zhuǎn)型升級。營改增后企業(yè)購買的運(yùn)輸車輛、油料、設(shè)備等增值稅部分可以作為進(jìn)項(xiàng)稅抵扣。這將鼓勵企業(yè)增加投資支出，進(jìn)行技術(shù)改造，用新設(shè)備、新方法、新工藝、新材料提升企業(yè)的管理水平，拓展更廣闊的市場，

四是提供了更多的就業(yè)崗位，便于大眾創(chuàng)業(yè)。營改增對現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的發(fā)展起到了較好的促進(jìn)作用。服務(wù)業(yè)屬于勞動密集型產(chǎn)業(yè)，新增加的企業(yè)將直接形成新的勞動力需求，創(chuàng)造更多的就業(yè)崗位。

（二）營改增改革對財(cái)政體制的影響

營改增改革對財(cái)政體制的影響深遠(yuǎn)。1994 年分稅制改革分別提高了中央財(cái)政收入占全國財(cái)政收入的比重和全國財(cái)政收入占 GDP的比重。分稅制改革之后增值稅成為中央財(cái)政收入最主要的稅種之一，營業(yè)稅成為地方財(cái)政收入最主要的稅種之一。但是，增值稅營業(yè)稅同時征收一方面引起了重復(fù)征稅問題，另一方面導(dǎo)致了中央與地方之間的縱向稅收競爭問題。因?yàn)榈谌a(chǎn)業(yè)主要征收的是營業(yè)稅，不存在流通環(huán)節(jié)的抵扣，而是道道課征，所以兩稅并行不利于服務(wù)業(yè)的發(fā)展。從圖1可以發(fā)現(xiàn)，分稅制改革之后的20多年時間里，中央增值稅收入占整個中央稅收收入的比重逐年下降，而地方營業(yè)稅收入占整個地方稅收收入的比重逐年緩慢上升。

通過對一些省份的省市縣3級數(shù)據(jù)分析發(fā)現(xiàn)，營業(yè)稅改征增值稅后，地方稅收收入受到了較大影響。在營改增改革之前，營業(yè)稅收入占地方政府財(cái)政收入約30%的比重。營改增改革后，地方核心稅種面臨缺失的狀態(tài)。

在營改增之前，我國共有18個稅種。其中，中央稅4個，共享稅3個，地方稅11個。營改增改革后，我國變?yōu)?7個稅種（具體包括：增值稅、消費(fèi)稅、資源稅、企業(yè)所得稅、個人所得稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、土地增值稅、房產(chǎn)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、車輛購置稅、車船稅、印花稅、契稅、耕地占用稅、煙葉稅、關(guān)稅、船舶噸稅）。營業(yè)稅將不復(fù)存在，徹底退出歷史舞臺。另外，我國以增值稅、營業(yè)稅、消費(fèi)稅為主體的貨物勞務(wù)稅制體系將轉(zhuǎn)變?yōu)橐栽鲋刀惼毡檎魇諡橹鳌⑾M(fèi)稅特殊調(diào)節(jié)為輔的稅制體系。

營改增之前，營業(yè)稅為地方主體稅種，完全歸地方所有，也是地方稅收的最大來源。增值稅為中央與地方共享稅，兩者分享比例為75%和25%。2016年4月29日國務(wù)院出臺國發(fā)[2016]26號文件。文件規(guī)定從2016年5月1日起增值稅中央與地方分享比例調(diào)整為50%和50%，過渡期暫定為2～3年。

四、目前我國稅收制度存在的一些問題

（一）間接稅占比偏高，不利于社會轉(zhuǎn)型

間接稅占比較高，在很大程度上影響了經(jīng)濟(jì)社會轉(zhuǎn)型。近5年我國間接稅占全部稅收的比重均超過60%，遠(yuǎn)遠(yuǎn)高過世界上許多國家。間接稅具有累退性，同時間接稅在商品流通環(huán)節(jié)征收，它與商品價(jià)格密切相關(guān)。間接稅占比較高將會進(jìn)一步抬高物價(jià)，抑制居民消費(fèi)，不利于經(jīng)濟(jì)社會的轉(zhuǎn)型。

（二）直接稅占比過低，稅收調(diào)節(jié)收入分配能力偏弱

與間接稅占比偏高相對應(yīng)的是，我國直接稅占比過低，相關(guān)稅種設(shè)置不合理，削弱了政府調(diào)節(jié)收入分配的能力。在直接稅中，收入最高的是企業(yè)所得稅，但企業(yè)所得稅是針對企業(yè)征收的，首要職能是籌集財(cái)政收入。個人所得稅覆蓋面較窄，收入所占比重較低，收入調(diào)節(jié)功能最強(qiáng)的超額累計(jì)課稅機(jī)制僅包括工資薪金所得，征收范圍僅為工薪收入者中的7%人群（全體居民的2%人群），嚴(yán)重喪失了個人所得稅應(yīng)有的收入分配調(diào)節(jié)功能。此外，缺乏個人房產(chǎn)保有環(huán)節(jié)的房產(chǎn)稅、遺產(chǎn)稅、贈與稅、社會保障稅等從不同環(huán)節(jié)對個人收入、財(cái)富進(jìn)行調(diào)節(jié)的稅種，使得稅制調(diào)節(jié)收入差距的能力極其有限。

（三）政府收入規(guī)范性不強(qiáng)，稅收收入占比偏低

2015年，全國一般公共預(yù)算收入占GDP的比重為22.5%，而其中稅收收入占GDP的比重僅為18.4%。財(cái)政收入中，非稅收入包括政府性基金、彩票公益金、罰沒收入等等。我國政府收入中非稅收入占比高將影響財(cái)政收入的規(guī)范性。

（四）收入劃分不合理，地方稅體系不健全

1994年分稅制改革后，中央與省為代表的地方政府之間初步搭建了分稅分級財(cái)政體制框架，但應(yīng)有的地方稅體系建設(shè)嚴(yán)重滯后，地方政府特別是基層政府缺乏穩(wěn)定的收入來源，對政府間財(cái)政關(guān)系產(chǎn)生了消極影響，成為地方基層財(cái)政困難、“土地財(cái)政”和“隱性負(fù)債”等問題的重要制度性因素之一。目前地方稅收收入中，最主要的收入來源是營業(yè)稅，隨著營改增的進(jìn)一步推進(jìn)，地方稅體系不健全的問題更加突出，亟待通過制度化的稅制改革和稅種配置，盡快建立起有相當(dāng)規(guī)模、可持續(xù)的地方稅體系。

五、全面營改增后的措施建議

一是調(diào)整稅制結(jié)構(gòu)，適度提高直接稅比重。發(fā)達(dá)國家所得稅占全部稅收比重較高，平均比重超過30%，其中新西蘭、澳大利亞和丹麥所得稅占比甚至超過了50%。我國所得稅占全部稅收比重僅為20%左右。我國應(yīng)該不斷調(diào)整稅制結(jié)構(gòu)，逐漸適度提高直接稅比重。比如個人所得稅實(shí)行綜合所得稅制或分類與綜合相結(jié)合的個人所得稅制。

二是規(guī)范政府財(cái)政收入，提高稅收收入比重。全面營改增的背景下，政府財(cái)政壓力不斷增加，非稅收入增速較快。我國應(yīng)該從有利于經(jīng)濟(jì)發(fā)展和結(jié)構(gòu)調(diào)整的角度出發(fā)，在保持稅負(fù)不增加的情況下，進(jìn)一步規(guī)范財(cái)政收入，提高稅收收入比重。

三是合理劃分增值稅，健全地方稅體系。未來幾年，我國增值稅中央與地方分享制度將提上改革日程，簡單地調(diào)高地方政府的分享比例不是一個最佳選擇。2016年4月份出臺的過渡方案不能從根本上解決地方政府主體稅種問題。下一步，將增值稅全部改為中央稅、取消增值稅中央地方共享是改革趨勢。一方面可以通過轉(zhuǎn)移支付制度，參考地方常住人口等指標(biāo)將一部分增值稅收入返還給地方；另一方面可以降低增值稅稅率，并按消費(fèi)地原則在零售環(huán)節(jié)征收零售稅。

四是規(guī)范稅收優(yōu)惠政策。稅收優(yōu)惠作為稅收制度體系的重要組成部分，有其存在的合理性和必要性。但各地出臺的一些稅收優(yōu)惠政策過多過濫，會對企業(yè)造成不公平競爭。稅收優(yōu)惠政策管理方面存在管控不嚴(yán)，地方濫用優(yōu)惠政策等現(xiàn)象。下一步應(yīng)該為企業(yè)創(chuàng)造一個公平競爭的市場環(huán)境，全面加強(qiáng)稅收優(yōu)惠政策規(guī)范管理。

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