孫海波

增值稅和營業(yè)稅是最為重要的兩個流轉(zhuǎn)稅稅種，基本涵蓋中國所有企業(yè)和行業(yè)，“營改增”影響之大毋庸置疑?！盃I改增”政策的推行使建筑施工企業(yè)減少重復(fù)征稅壓力，理論上可以降低納稅成本，但由于建筑業(yè)所處的環(huán)境以及行業(yè)特點的影響，造成建筑企業(yè)存在稅負(fù)比例過高、進(jìn)項稅額抵扣不充分、增值稅發(fā)票難以有效取得等相關(guān)問題，目前“營改增”對建筑業(yè)來講可以說機(jī)遇與困難同在，挑戰(zhàn)和發(fā)展并存。

“營改增”給建筑業(yè)帶來的機(jī)遇

“營改增”解決了建筑業(yè)重復(fù)征稅的問題

有利于解決總分包業(yè)務(wù)的重復(fù)征稅。營業(yè)稅中，納稅人將建筑工程分包給其他單位的，以其取得的全部價款和價外費用扣除其支付給其他單位的分包款后的余額為營業(yè)額。而實際業(yè)務(wù)中，受抵扣條件的制約，特別是分包發(fā)票的取得不符合成本效益原則，使得抵扣難以實現(xiàn)，造成重復(fù)納稅。“營改增”的推行進(jìn)一步規(guī)范總分包業(yè)務(wù)，通過調(diào)整業(yè)務(wù)流程減少重復(fù)征稅。

有利于解決設(shè)備安裝業(yè)務(wù)的重復(fù)納稅問題。營業(yè)稅中，除有特殊規(guī)定外，建筑企業(yè)為建筑工程提供的設(shè)備應(yīng)計入營業(yè)額繳納營業(yè)稅，而建設(shè)方提供的設(shè)備不作為營業(yè)稅的課征對象。這就造成了統(tǒng)一安裝項目的進(jìn)項稅額在不同情況下的不同處理結(jié)果?！盃I改增”的推行，課稅對象從營業(yè)額變?yōu)樵鲋殿~，無論設(shè)備物資由誰采購，只要滿足條件就可以抵扣。

“營改增”為建筑業(yè)創(chuàng)造了更多的稅務(wù)籌劃空問

納稅人身份的選擇籌劃：基于稅率考慮末級企業(yè)選擇成為小規(guī)模納稅人還是一般納稅人；基于供貨成本考慮選擇小規(guī)模納稅人還是一般納稅人供應(yīng)商。

組織機(jī)構(gòu)模式的選擇籌劃：統(tǒng)一集團(tuán)內(nèi)部是選擇撤并子公司以項目分公司匯總納稅利于進(jìn)項稅充分抵扣；還是撤并分公司成立機(jī)械租賃、運輸?shù)葘I(yè)化子公司利于提供可抵扣增值稅專用發(fā)票。

經(jīng)營方式的選擇籌劃：以集團(tuán)公司名義中標(biāo)項目的管理，是集團(tuán)組織統(tǒng)一管理還是委托自公司代為管理；是自建架子隊施工還是專業(yè)分包施工；是勞務(wù)清包還是擴(kuò)大專業(yè)分包。

物資設(shè)備采購的選擇籌劃：物資采購方式是集中還是分散；供貨商選擇是一般納稅人還是小規(guī)模納稅人；所要發(fā)票類型是專用發(fā)票還是普通發(fā)票；合同簽訂時統(tǒng)一簽訂還是分散簽訂；是租賃設(shè)備還是外購設(shè)備等等。

“營改增”能促進(jìn)建筑企業(yè)的技術(shù)改造和設(shè)備更新

根據(jù)建筑業(yè)“營改增”政策，建筑業(yè)人工成本不能作為進(jìn)項稅進(jìn)行抵扣，這就促使建筑企業(yè)加大技術(shù)改造力度，引進(jìn)先進(jìn)的機(jī)械設(shè)備和流水線，通過提高機(jī)械設(shè)備裝備水平和自動化水平，減少作業(yè)人員，降低人工費支出。

“營改增“能促進(jìn)建筑企業(yè)規(guī)范稅務(wù)管理、降低稅務(wù)風(fēng)險

“營改增”后，建筑企業(yè)為降低稅負(fù)，必然要合法、合規(guī)的取得增值稅專用發(fā)票，并以此作為企業(yè)管理要求體現(xiàn)在物資采購等決策過程中，將促使各類供應(yīng)商的規(guī)范運作，從而給建筑業(yè)營造良好的稅務(wù)管理環(huán)境，建筑企業(yè)的稅務(wù)風(fēng)險也將逐步降低。

“營改增”給建筑業(yè)帶來的挑戰(zhàn)

對企業(yè)戰(zhàn)略管理的影響

對企業(yè)組織管理的影響。“營改增”后，集團(tuán)公司與具有法人資格的成員企業(yè)都必須獨立履行納稅義務(wù)，具有法人資格的成員企業(yè)應(yīng)與集團(tuán)公司簽訂分包合同，取得的收入應(yīng)在成員企業(yè)機(jī)構(gòu)所在地繳納增值稅，并將增值稅專用發(fā)票提供給集團(tuán)公司，集團(tuán)公司從建設(shè)單位取得的全部收入計算增值稅銷項稅額，扣除支付給分包企業(yè)工程款并取得增值稅專用發(fā)票的進(jìn)項稅額，為集團(tuán)公司需要交納的增值稅額，建設(shè)單位和集團(tuán)公司都不能再代扣代繳稅費。另外，各子公司之前互借資質(zhì)承攬路外項目的情況也較為普遍，個別單位甚至存在出借資質(zhì)，掛靠經(jīng)營。這樣的管理模式違背了增值稅“三流”統(tǒng)一的原理，會給企業(yè)帶來稅務(wù)風(fēng)險。

對企業(yè)核心競爭力的影響。建筑業(yè)“營改增”后按11%的稅率征收增值稅，由于增值稅屬于價外稅，經(jīng)測算，建筑企業(yè)營業(yè)收入比“營改增”前下降9.91%，對企業(yè)規(guī)模經(jīng)營帶來較大影響，對企業(yè)信用評級、融資授信也帶來較大負(fù)面影響。另外，由于會計處理上購置的生產(chǎn)用固定資產(chǎn)中17%的增值稅進(jìn)項稅額需從原價中扣除，代表核心能力的重要指標(biāo)固定資產(chǎn)凈值在下降，資產(chǎn)結(jié)構(gòu)將發(fā)生變化。

對企業(yè)資本運營的影響。目前國家相關(guān)稅收法律法規(guī)對資本運營并不明確，在營改增條件下，投資企業(yè)除要受上下游合作方的影響和制約外，受國家政策、地區(qū)差別以及業(yè)務(wù)模式等因素的影響，同樣面臨著進(jìn)項稅抵扣不充分的問題，特別是對于基礎(chǔ)設(shè)施投資項目，一般采用BT/BOT模式建設(shè)，財務(wù)成本和征拆費用占投資總額的比重較大，但目前沒有明確的抵扣標(biāo)準(zhǔn)，同時基礎(chǔ)設(shè)施投資項目完成后的回購和移交等嚴(yán)格屬于視同銷售行為，目前一般的處理是按照資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓進(jìn)行稅務(wù)處理，“營改增”后如何納稅尚不明確。

對企業(yè)經(jīng)營管理的影響

對企業(yè)投標(biāo)報價及預(yù)算定額的影響?！盃I改增”后《全國統(tǒng)一建筑工程基礎(chǔ)定額與預(yù)算》部分內(nèi)容需修訂，企業(yè)施工預(yù)算需要重新修改，內(nèi)部定額要重新編制才能滿足投標(biāo)工作的需要。企業(yè)投標(biāo)中的隱蔽工程價格如何確定，暫定金中有多少能取得增值稅進(jìn)項稅票，這些也會給企業(yè)投標(biāo)工作帶來較大的預(yù)測難度。“營改增”會引發(fā)國家招投標(biāo)體系、預(yù)算報價等方面一系列變化，對建造產(chǎn)品造價產(chǎn)生全面又深刻的影響。

對總分包、轉(zhuǎn)包、掛靠的影響。財稅[2013]37號文規(guī)定：單位以承包、承租、掛靠方式經(jīng)營的，承包人、承租人、掛靠人（統(tǒng)稱承包人）發(fā)生應(yīng)稅行為，承包人以發(fā)包人、出租人、被掛靠人（統(tǒng)稱發(fā)包人）名義對外經(jīng)營并由發(fā)包人承擔(dān)相關(guān)法律責(zé)任的，以發(fā)包人為納稅人；否則以承包人為納稅人。

“營改增”后，無論在哪種納稅主體假設(shè)下，除總承包、專業(yè)分包能取得增值稅專用發(fā)票據(jù)實抵扣外，其他經(jīng)營模式由于合同簽訂方和實際承包方分離，名稱不一致都無法進(jìn)行正常抵扣。

對合同的影響?！盃I改增”后，公司合同管理工作日劇繁瑣，在合同簽訂事宜中需明確的事項更加明細(xì)，需考慮的因素更加復(fù)雜。如合同主體是否一致的問題；一般納稅人和小規(guī)模納稅人選擇問題；除總承包、專業(yè)分包外其他經(jīng)營模式能否簽訂合同的問題；增值稅專用發(fā)票取得與付款時間安排的問題。

對企業(yè)財務(wù)管理的影響

對企業(yè)稅負(fù)的影響。理論上，“營改增”后，外購成本允許進(jìn)行抵扣，企業(yè)的稅負(fù)應(yīng)該有所下降。然而由于建筑業(yè)普遍存在的管理粗放，加之所面臨的客觀外部環(huán)境，使得外購成本無法充分抵扣，企業(yè)稅負(fù)不降反升。外購成本抵扣不充分主要表現(xiàn)在：部分成本費用無法取得可抵扣發(fā)票，包括民工工資、征地拆遷補(bǔ)償、青苗補(bǔ)償、工程保險成本等；部分成本發(fā)票名稱不統(tǒng)一，無法實現(xiàn)抵扣，包括發(fā)票直接開具甲方名稱的甲供材、發(fā)票直接開具股份公司或集團(tuán)公司名字的材料集采、企業(yè)內(nèi)部法人主體之間的資產(chǎn)調(diào)撥產(chǎn)生的成本等；試點前已購置的設(shè)備以折舊或攤銷方式列入成本，無法滿足現(xiàn)行進(jìn)項稅抵扣的要求；部分成本的抵扣率低于11%的銷項稅率，造成抵扣不充分，如商砼、小型機(jī)具、融資利息成本及其他小規(guī)模納稅人采購的物資等，同時外包勞務(wù)的抵扣率若低于11%，即使能取得發(fā)票，其成本也無法充分抵扣；部分成本盡管能取得抵扣發(fā)票，但無法滿足抵扣要求，如招待煙酒、領(lǐng)導(dǎo)職務(wù)消費發(fā)生的費用、現(xiàn)場管理用活動板房等；

對企業(yè)財務(wù)指標(biāo)的影響。通過對多家大型建筑企業(yè)“營改增”測算，企業(yè)收入、成本費用、營業(yè)稅金及附加都相應(yīng)發(fā)生變化，對企業(yè)利潤總額產(chǎn)生不同方向和不同程度的影響，對利潤正影響和負(fù)影響相抵，由于負(fù)影響大于正影響，致使利潤整體呈下降趨勢。例如，“營改增”后由于價稅分離，總價款將分解未營業(yè)收入和銷項稅。在收取價款不變的情況下，營業(yè)收入總額會下降9.91%[1-1/（1+11%）]，對利潤產(chǎn)生負(fù)影響。

對會計核算的影響。目前建筑企業(yè)一般以項目部為獨立核算單位，營業(yè)稅在項目所在地繳納，而增值稅實行進(jìn)項稅額抵扣政策，建筑企業(yè)總部和各項目部分別核算模式導(dǎo)致進(jìn)項稅分離，致使實務(wù)操作上存在難度，會計核算面臨嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)。

對建筑企業(yè)稅收籌劃的影響?！盃I改增”后企業(yè)將面臨更為復(fù)雜的稅收籌劃管理：一是企業(yè)所有能夠抵扣的增值稅發(fā)票原件必須全部匯總到企業(yè)機(jī)構(gòu)所在地進(jìn)行進(jìn)行稅額抵扣，對于建筑企業(yè)來說，工程項目分部全國各地，稅票收集并不容易。二是許多項目采購物資和小型設(shè)備及租賃機(jī)械等基本上都是以項目部或指揮部名義與供貨方或租賃方簽訂合同，對此必須規(guī)范合同名稱，取得增值稅專用發(fā)票名稱必須與企業(yè)全稱一致。三是對建設(shè)單位確認(rèn)的當(dāng)期企業(yè)驗工計價收入憑據(jù)與所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)預(yù)征的增值稅要及時匯總到企業(yè)機(jī)構(gòu)所在地進(jìn)行納稅申報和抵扣。四是由于增值稅納稅和管理比較復(fù)雜，營改增后，企業(yè)需設(shè)置專門的稅務(wù)崗位，增設(shè)相關(guān)人員，統(tǒng)一管理企業(yè)稅務(wù)籌劃。

對稅務(wù)管控風(fēng)險的影響。增值稅的管理內(nèi)容涉及專用發(fā)票管理、進(jìn)項稅抵扣、納稅申報等諸多環(huán)節(jié)，接受稅務(wù)機(jī)關(guān)監(jiān)管的范圍比營業(yè)稅廣，且多為日常性稽查，因此營改增將是建筑業(yè)面臨更大的稅務(wù)管控風(fēng)險。

（作者單位：中國鐵建股份有限公司審計監(jiān)事局西安分局）