帖曉東

（西南財(cái)經(jīng)大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院，四川成都610000）

【摘要】非審計(jì)服務(wù)已成為會(huì)計(jì)師事務(wù)所重要的服務(wù)項(xiàng)目，占其收入來(lái)源逐漸增加。但由于財(cái)務(wù)造假等原因，眾多研究過(guò)分關(guān)注非審計(jì)服務(wù)對(duì)審計(jì)師獨(dú)立性、審計(jì)質(zhì)量的影響，而忽略了非審計(jì)服務(wù)給公司帶來(lái)的業(yè)績(jī)提升。本文探討非審計(jì)服務(wù)對(duì)公司績(jī)效的影響，有利于上市公司更好的經(jīng)營(yíng)決策。

【關(guān)鍵詞】非審計(jì)服務(wù)；公司績(jī)效

一、引言

審計(jì)業(yè)務(wù)是會(huì)計(jì)師事務(wù)所的傳統(tǒng)業(yè)務(wù)，也是其收入的主要來(lái)源，但同時(shí)隨著企業(yè)的需求和會(huì)計(jì)師事務(wù)所的模式多元化，非審計(jì)服務(wù)日益也日益增多。四大會(huì)計(jì)師事務(wù)所的非審計(jì)收入在逐年增長(zhǎng)，而全球的審計(jì)業(yè)務(wù)收入增長(zhǎng)陷入停滯。雖然咨詢業(yè)務(wù)雖然整體規(guī)模略低于審計(jì)，但是增長(zhǎng)率較高。高管作為企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理人，其經(jīng)營(yíng)決策越來(lái)越依賴于會(huì)計(jì)信息，同時(shí)會(huì)計(jì)師事務(wù)所擁有的資源和能力不僅能夠提供公共產(chǎn)品性質(zhì)的審計(jì)業(yè)務(wù)，而且能提供可供高管決策的會(huì)計(jì)信息的增值服務(wù)，如管理咨詢、稅務(wù)代理等。高管由于自身能力的限制，因此有必要從外部尋求決策依據(jù)和幫助。雖然有很多能提供咨詢業(yè)務(wù)的機(jī)構(gòu)，但公司往往更愿意向現(xiàn)任會(huì)計(jì)師事務(wù)所購(gòu)買非審計(jì)服務(wù)，因此這樣做一是節(jié)約了尋找其他中介機(jī)構(gòu)的成本，二是會(huì)計(jì)師事務(wù)所更熟知企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理模式，能夠帶來(lái)更好的服務(wù)效果，三是雙方已有過(guò)合作，彼此都比較了解和信息。同時(shí)，審計(jì)市場(chǎng)逐漸飽和，競(jìng)爭(zhēng)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所較多，因此傳統(tǒng)審計(jì)業(yè)務(wù)給會(huì)計(jì)師事務(wù)所帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益已不能滿足，會(huì)計(jì)師事務(wù)所有必要開(kāi)拓新的產(chǎn)品線從而創(chuàng)造更多利潤(rùn)。

非審計(jì)服務(wù)一般要求會(huì)計(jì)師事務(wù)所付出的工作量較小，而且利潤(rùn)豐厚，所用時(shí)間較短，對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的發(fā)展壯大十分重要，是一個(gè)較為關(guān)鍵的領(lǐng)域。但是國(guó)內(nèi)外關(guān)于會(huì)計(jì)師事務(wù)所提供服務(wù)的研究多集中在審計(jì)業(yè)務(wù)上，多研究非審計(jì)服務(wù)對(duì)獨(dú)立性、審計(jì)質(zhì)量產(chǎn)生的影響，而對(duì)于非審計(jì)服務(wù)產(chǎn)生的正面積極作用較少。本文將對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所給上市公司提供非審計(jì)服務(wù)業(yè)務(wù)對(duì)公司產(chǎn)生的影響的相關(guān)文獻(xiàn)進(jìn)行回顧。

二、文獻(xiàn)綜述

會(huì)計(jì)師事務(wù)所的傳統(tǒng)審計(jì)業(yè)務(wù)的目標(biāo)是審計(jì)質(zhì)量，而新興的非審計(jì)服務(wù)的目標(biāo)是公司的經(jīng)營(yíng)管理和企業(yè)業(yè)績(jī)。而目前關(guān)于非審計(jì)服務(wù)的文獻(xiàn)多研究非審計(jì)服務(wù)于審計(jì)師獨(dú)立性、審計(jì)質(zhì)量的關(guān)系，而沒(méi)有關(guān)注非審計(jì)服務(wù)的其它經(jīng)濟(jì)后果。

（一）非審計(jì)服務(wù)與獨(dú)立性

在相關(guān)國(guó)外研究中，部分學(xué)者認(rèn)為非審計(jì)服務(wù)減弱了會(huì)計(jì)師事務(wù)所的獨(dú)立性，他們主要有Simunic（1984）、Venable（1993）和Nelson（2002）等。他們認(rèn)為，會(huì)計(jì)師事務(wù)所非審計(jì)服務(wù)收入的增長(zhǎng)，使得會(huì)計(jì)師事務(wù)所過(guò)分依賴被審計(jì)單位，同管理層進(jìn)行管理咨詢服務(wù)，導(dǎo)致會(huì)由于自身利益、過(guò)分依賴、自我評(píng)價(jià)等原因?qū)ψ?cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立性產(chǎn)生嚴(yán)重不利影響。部分學(xué)者認(rèn)為非審計(jì)服務(wù)不會(huì)影響審計(jì)的獨(dú)立性水平，他們主要有Antleetc（1997）、Pittand Birenbaum（1997）和Axelson（1963）。他們認(rèn)為會(huì)計(jì)師事務(wù)所向被審計(jì)單位提供非審計(jì)服務(wù)，能增強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審計(jì)單位的了解程度，進(jìn)而提高審計(jì)質(zhì)量，并且管理的最終決策者是企業(yè)的管理層，并非注冊(cè)會(huì)計(jì)師。還有一部分學(xué)者認(rèn)為非審計(jì)服務(wù)可以增加會(huì)計(jì)師事務(wù)所的獨(dú)立性水平，因此會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)被審計(jì)單位可以起到制衡作用。美國(guó)科恩委員會(huì)（Cohen Commission，1978）在其研究中發(fā)現(xiàn)，在非審計(jì)服務(wù)和不合格的審計(jì)之間并不存在顯著的關(guān)系，而且注冊(cè)會(huì)計(jì)師同時(shí)提供非審計(jì)服務(wù)還能促進(jìn)效率的提高，會(huì)降低客戶搜尋咨詢師的成本和其他交易成本。

在國(guó)內(nèi)研究中，葉少琴、劉峰（2005）研究會(huì)計(jì)師事務(wù)所的非審計(jì)服務(wù)是否會(huì)影響審計(jì)獨(dú)立性，他認(rèn)為應(yīng)該通過(guò)符合市場(chǎng)規(guī)律的自由競(jìng)爭(zhēng)來(lái)解決此問(wèn)題。劉星、陳麗蓉等（2006）認(rèn)為非審計(jì)服務(wù)的提供不會(huì)影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)獨(dú)立性。陳麗蓉（2009）從尋租理論角度研究了非審計(jì)服務(wù)對(duì)審計(jì)獨(dú)立性的影響，他們認(rèn)為被審計(jì)單位管理層和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的尋租活動(dòng)會(huì)危害審計(jì)獨(dú)立性。

（二）非審計(jì)服務(wù)與公司績(jī)效

Ciconte，Knechel和Mayberry（2014）運(yùn)用了杜邦分析法，探討企業(yè)向現(xiàn)任會(huì)計(jì)師事務(wù)所購(gòu)買非審計(jì)服務(wù)的積極影響，結(jié)果發(fā)現(xiàn)非審計(jì)服務(wù)與企業(yè)的運(yùn)營(yíng)績(jī)效呈顯著正相關(guān)，證明了非審計(jì)服務(wù)能給企業(yè)提供更多的人力資本和其他組織資源。研究表明非審計(jì)服務(wù)能顯著降低公司的風(fēng)險(xiǎn)水平，因?yàn)榉菍徲?jì)服務(wù)能提高公司高管的風(fēng)險(xiǎn)管理水平，同時(shí)非審計(jì)服務(wù)能提高公司的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，不會(huì)影響審計(jì)師的獨(dú)立性和審計(jì)質(zhì)量。

三、理論分析

市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)學(xué)認(rèn)為，市場(chǎng)會(huì)自發(fā)的調(diào)節(jié)需求和供給。由于市場(chǎng)中公司高管層在實(shí)際經(jīng)營(yíng)決策中需要咨詢機(jī)構(gòu)的幫助，因此會(huì)對(duì)咨詢服務(wù)產(chǎn)生需求。會(huì)計(jì)師事務(wù)所一方面提供鑒證業(yè)務(wù)，它要求會(huì)計(jì)師事務(wù)所與被審計(jì)單位充分獨(dú)立，以保持會(huì)計(jì)師事務(wù)所在發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)時(shí)不會(huì)受被審計(jì)單位的影響；同時(shí)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所還是盈利性組織，它要為股東賺取利潤(rùn)，同時(shí)，公司也需要咨詢服務(wù)從而加強(qiáng)公司管理水平和治理效果，會(huì)計(jì)師事務(wù)所常年接觸管理層，并且有能力幫助企業(yè)提高生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)效率，因此審計(jì)服務(wù)和非審計(jì)服務(wù)作為會(huì)計(jì)師事務(wù)所提供的兩種屬性截然不同的產(chǎn)品，需要分別研究其需求和價(jià)值。非審計(jì)服務(wù)作為市場(chǎng)中的商品，存在必然有其合理性，那就是非審計(jì)服務(wù)會(huì)給市場(chǎng)帶來(lái)價(jià)值。全面理解非審計(jì)服務(wù)的存在和發(fā)展對(duì)市場(chǎng)的作用，不僅需要研究其可能存在的負(fù)面影響，而且需要研究它的積極作用。

知識(shí)溢出理論認(rèn)為，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在提供非審計(jì)服務(wù)的同時(shí)，會(huì)增強(qiáng)對(duì)被審計(jì)單位的了解，了解被審計(jì)單位的經(jīng)營(yíng)信息，這種優(yōu)勢(shì)會(huì)向?qū)徲?jì)鑒定業(yè)務(wù)產(chǎn)生知識(shí)溢出效應(yīng)，從而在進(jìn)行審計(jì)鑒定業(yè)務(wù)時(shí)，能更好的發(fā)現(xiàn)和規(guī)避審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，提高審計(jì)效率。注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)際上是在提供非審計(jì)服務(wù)所導(dǎo)致的成本即損害獨(dú)立性，和所產(chǎn)生的收益即效率的提高之間進(jìn)行權(quán)衡。在不影響審計(jì)師獨(dú)立性的前提下，通過(guò)知識(shí)溢出，審計(jì)服務(wù)和非審計(jì)服務(wù)之間能夠形成一種規(guī)模經(jīng)濟(jì)效應(yīng)，不僅節(jié)省了企業(yè)和會(huì)計(jì)師事務(wù)所的成本，而且還提高了服務(wù)的質(zhì)量，完善了服務(wù)效果。同時(shí)，審計(jì)鑒證業(yè)務(wù)也會(huì)對(duì)非審計(jì)服務(wù)產(chǎn)生溢出效果，二者相互補(bǔ)充。因此審計(jì)服務(wù)與非審計(jì)服務(wù)的同時(shí)提供，能夠降低企業(yè)的成本，增加企業(yè)業(yè)績(jī)，同時(shí)也能提升會(huì)計(jì)師事務(wù)所的盈利水平和審計(jì)報(bào)告質(zhì)量。

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