王幫慶

摘要：在我國(guó)試行營(yíng)改增后，我國(guó)的很多行業(yè)都開始大力推行PPP項(xiàng)目管理的模式。但是，PPP項(xiàng)目模式存在交易的資金大和結(jié)構(gòu)復(fù)雜等特點(diǎn)，這就決定了這種項(xiàng)目需要簽訂一份正式的合同，同時(shí)，合同體系中的很多涉稅條款也應(yīng)該制定。因此，如何擬定一份有效的PPP項(xiàng)目合同涉稅條款對(duì)于促進(jìn)整個(gè)項(xiàng)目工作的完成非常重要。

關(guān)鍵詞：營(yíng)改增；PPP合同；項(xiàng)目體系；涉稅條款

近年來，在我國(guó)開始推行營(yíng)改增試點(diǎn)，從而促進(jìn)了PPP項(xiàng)目模式在我國(guó)很多行業(yè)都得到了廣泛的應(yīng)用。但是，針對(duì)PPP項(xiàng)目的特點(diǎn)，如何擬定一份項(xiàng)目合同體系，才能確保這份合同能夠契合營(yíng)改增的要求，并且能夠推動(dòng)整個(gè)項(xiàng)目的實(shí)施和完成，這方面的問題還很難解決?；诖耍P者希望通過分析營(yíng)改增后PPP項(xiàng)目合同體系中涉及到的稅務(wù)重點(diǎn)，促進(jìn)相關(guān)合同條款的擬定。

一、營(yíng)改增后，PPP項(xiàng)目合同體系中合同種類的劃分

營(yíng)改增后，PPP項(xiàng)目涉及到的參與方更多，這也說明PPP項(xiàng)目包含的合同體系會(huì)很多。它不僅包括一份項(xiàng)目合同，針對(duì)項(xiàng)目公司的承包方、融資方和原材料供應(yīng)方等參與方，都會(huì)圍繞PPP項(xiàng)目合同制定各個(gè)參與方的權(quán)利和義務(wù)，當(dāng)然每項(xiàng)權(quán)利和義務(wù)的規(guī)定都會(huì)制定一份合同，這些合同共同構(gòu)成了PPP項(xiàng)目的合同體系。這說明，PPP項(xiàng)目合同體系包含的合同文件會(huì)很多，其復(fù)雜程度也是不言而喻的。PPP項(xiàng)目合同體系如圖1所示。

二、營(yíng)改增后，PPP項(xiàng)目合同體系中的重要涉稅條款

（一）合同當(dāng)事人條款

在營(yíng)改增相關(guān)的法律條款實(shí)施后，我們可以明確的知道，它將納稅人分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人。其區(qū)分標(biāo)準(zhǔn)是，年納稅額超過一定金額的成為一般納稅人，未超過這一標(biāo)準(zhǔn)的就稱為小規(guī)模納稅人。對(duì)于PPP項(xiàng)目的合同當(dāng)事人來說，由于整個(gè)項(xiàng)目合同涉及到的人數(shù)很多，因而這種項(xiàng)目中的當(dāng)事人就包括了一般納稅人和小規(guī)模納稅人兩種。

（二）合同標(biāo)的條款

我們都知道，在一份合同中，合同標(biāo)的不同，其增值稅的稅率也不同，而且相差還會(huì)很大。在營(yíng)改增納稅條例實(shí)施后，其明確規(guī)定，當(dāng)納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為后，其稅率起點(diǎn)為6%。當(dāng)然，涉及到有形動(dòng)產(chǎn)租賃服務(wù)的，其納稅起點(diǎn)一般較高，其稅率高達(dá)17%。所以，針對(duì)不同的項(xiàng)目，其項(xiàng)目涉稅條款存在很大的差距。

（三）合同價(jià)款條款

在一份大型的PPP項(xiàng)目合同中，包含增值稅和營(yíng)業(yè)稅是很常見的。但是，增值稅和營(yíng)業(yè)稅存在很大的不同，其最大的差別是，營(yíng)業(yè)稅屬于價(jià)內(nèi)稅，而增值稅屬于價(jià)外稅。對(duì)于PPP項(xiàng)目合同條款，以前是按照價(jià)內(nèi)稅的方式約定合同的條款，在營(yíng)改增實(shí)施之后，就必須更改為按照價(jià)外稅的方式約定合同的條款。這一重要的變化，在營(yíng)改增后，PPP項(xiàng)目合同體系的擬定過程中尤其應(yīng)該重視。

三、營(yíng)改增后，擬定PPP項(xiàng)目合同體系中重點(diǎn)涉稅條款的方法

（一）擬定PPP項(xiàng)目合同體系中合同當(dāng)事人條款

通過我們上述的介紹，我們已經(jīng)知道，一份PPP項(xiàng)目合同，涉及到的合同當(dāng)事人會(huì)很多，這主要是由于PPP項(xiàng)目合同的復(fù)雜程度決定的。所以，在擬定PPP項(xiàng)目合同體系時(shí)，首先應(yīng)該重視合同當(dāng)事人條款的擬定，必須確保所謂的“三流合一”。第一，納稅人銷售了貨物，就應(yīng)該提供增值稅服務(wù)。第二，收取貨物的納稅人，在收到貨物后，就應(yīng)該提供貨款證明。第三，增值稅發(fā)票應(yīng)該是納稅人的合法取得，并且應(yīng)該符合交易的實(shí)際情形，以此繳納稅額。所以，在PPP項(xiàng)目合同體系中，首先應(yīng)該明確合同當(dāng)事人的名稱，確保發(fā)票的名稱與合同當(dāng)事人的名稱一致。當(dāng)然，如果參與PPP項(xiàng)目的是以公司的名義，其合同的擬定方式就不一樣了。第三，PPP項(xiàng)目中的合同當(dāng)事人信息必須真實(shí)全面，首先，擬定合同的人必須要明確合同當(dāng)事人是一般納稅人還是小規(guī)模納稅人，提前詳細(xì)了解到這方面的信息很重要，才能確保擬定合同工作人員屬于哪類納稅人。其次，對(duì)于合同當(dāng)事人提供的稅號(hào)、賬號(hào)、開戶行和地址等信息，在擬制合同時(shí)，都需要包含在內(nèi)，最終這些信息都是開票的關(guān)鍵信息。當(dāng)然，合同當(dāng)事人在要求開發(fā)票之前，一定要提供該公司的營(yíng)業(yè)執(zhí)照和稅務(wù)登記證等證明，而且不能簡(jiǎn)寫，所有發(fā)票上的信息必須與這些證明執(zhí)照中的信息完全一致。

（二）擬定PPP項(xiàng)目合同體系中合同標(biāo)的條款

營(yíng)改增后，我們?cè)跀M定PPP項(xiàng)目合同體系中合同標(biāo)的條款時(shí)，需要注意以下幾個(gè)方面，第一，對(duì)于不同種類和不同范圍的應(yīng)稅行為，應(yīng)該約定不同的稅率。根據(jù)營(yíng)改增增值稅的相關(guān)規(guī)定，增值稅的稅率存在很大的差距，所以在約定稅率時(shí)，我們是有相關(guān)法律依據(jù)的，絕對(duì)不能依據(jù)個(gè)人的愿意進(jìn)行。第二，對(duì)于稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，PPP項(xiàng)目合同當(dāng)事人應(yīng)該提前分析其風(fēng)險(xiǎn)的高低，尤其是對(duì)于高征稅的項(xiàng)目，其風(fēng)險(xiǎn)也是更高。根據(jù)營(yíng)改增相關(guān)法律的規(guī)定，不同銷售額的交易資金，其稅率肯定是不一樣的。因此，對(duì)于不同合同標(biāo)的，其稅率應(yīng)該給予不同形式的約定，這個(gè)條款在PPP合同體系中進(jìn)行明確的規(guī)定。對(duì)于這種大型的項(xiàng)目，一般是需要分包的，但是分包合同絕對(duì)不能偏離總包合同的相關(guān)約定。

（三）擬定PPP項(xiàng)目合同體系中合同價(jià)款條款

營(yíng)改增后，在擬定PPP項(xiàng)目合同體系中的合同價(jià)款條款時(shí)，有以下幾點(diǎn)是需要注意的，第一，對(duì)于不同的應(yīng)稅行為，在合同中應(yīng)該約定不同的價(jià)款。我們習(xí)慣上認(rèn)為，比如建設(shè)項(xiàng)目工程，其合同應(yīng)該涉及勘察和設(shè)計(jì)等費(fèi)用，但是這些分項(xiàng)目的費(fèi)用都會(huì)包含在工程總價(jià)款中。但是，營(yíng)改增后，PPP項(xiàng)目合同中的價(jià)款明顯不同，其最大的區(qū)別是那些分項(xiàng)目的費(fèi)用不用區(qū)分交稅，只需結(jié)合PPP項(xiàng)目的總金額，一次性規(guī)定其稅率和稅款。第二，在PPP合同項(xiàng)目體系中，針對(duì)價(jià)款的約定，降低了稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的不合理性。傳統(tǒng)的合同涉稅條款中，經(jīng)常會(huì)存在一些明顯的低價(jià)合同或者明顯的高價(jià)合同，這些不合理的合同均會(huì)面臨不合理的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。然而，在PPP項(xiàng)目合同體系中，由于我們會(huì)考慮到資產(chǎn)最終會(huì)無償轉(zhuǎn)交給政府，這說明這種無償轉(zhuǎn)交是免稅的。

四、結(jié)語

綜上所述，營(yíng)改增是我國(guó)在稅務(wù)事情方面的一項(xiàng)重大改革，PPP項(xiàng)目合同也是一種新型的項(xiàng)目模式。目前我們將這兩種新鮮事物結(jié)合在一起，所形成的產(chǎn)物，既符合營(yíng)改增相關(guān)法律法規(guī)的要求，也滿足PPP項(xiàng)目開展的需要。在這種背景下，PPP項(xiàng)目合同體系中的涉稅條款與傳統(tǒng)的項(xiàng)目涉稅條款肯定會(huì)不同，這也是我們擬定合同條款工作人員需要注意的方面。營(yíng)改增后，PPP項(xiàng)目合同條款被劃分的更細(xì)，其合同種類也包含多種形式，但是其涉稅條款有幾點(diǎn)是是需要注意的。因此，現(xiàn)階段研究如何擬定營(yíng)改增PPP項(xiàng)目合同體系涉稅條款，對(duì)于促進(jìn)項(xiàng)目的順利完成具有非常重大的現(xiàn)實(shí)意義。

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（作者單位：中交四公局第二工程有限公司）