于平

摘要：竣工結(jié)算審計(jì)是審計(jì)人員的傳統(tǒng)本領(lǐng)，審核工程量和工程造價能實(shí)實(shí)在在節(jié)約工程經(jīng)費(fèi)。相對投資控制、設(shè)計(jì)、施工階段，竣工結(jié)算階段對工程造價的影響是比較小的。部分審計(jì)人員習(xí)慣性的把竣工結(jié)算等同于核量核價，局限在單個工程造價核對的框架中，未能從促進(jìn)改善工程管理的高度認(rèn)識結(jié)算工作，錯失了對工程管理內(nèi)控缺陷的觀察機(jī)會，審計(jì)資源未能完全發(fā)揮應(yīng)有的作用。本文從結(jié)算審計(jì)案例出發(fā)，總結(jié)了結(jié)算階段對工程管理內(nèi)控觀察的切入點(diǎn)，為持續(xù)改善工程管理提供了借鑒。

關(guān)鍵詞：竣工結(jié)算審計(jì)；工程管理

中圖分類號：F239 文獻(xiàn)識別碼：A 文章編號：1001-828X（2017）010-0-02

一、結(jié)算審計(jì)的作用

傳統(tǒng)工程造價管理劃分為投資估算、設(shè)計(jì)概算、施工圖預(yù)算、竣工結(jié)算、財務(wù)決算五個階段。施工方報送竣工結(jié)算，經(jīng)工程管理部門審核后報送結(jié)算審計(jì)。結(jié)算造價包括了合同部分和變更洽商部分，結(jié)算資料對應(yīng)工程項(xiàng)目實(shí)務(wù)形態(tài)，是建設(shè)階段工程造價控制的最后一道關(guān)口。在結(jié)算階段，審計(jì)人員可以對投資控制、設(shè)計(jì)、招標(biāo)、施工管理等各階段工程管理情況進(jìn)行觀察，在核對工程量、核對工程造價同時，發(fā)現(xiàn)工程管理內(nèi)部控制方面的不足，通過反饋跟進(jìn)，促進(jìn)工程管理績效提升、發(fā)揮審計(jì)的建設(shè)性作用。

二、結(jié)算審計(jì)案例分析

（一）案例一，結(jié)算審計(jì)發(fā)現(xiàn)招標(biāo)管理中的不足

審計(jì)部門收到某工程管理部門送審的某大樓移樹項(xiàng)目結(jié)算。項(xiàng)目內(nèi)容包括樓宇附近銀杏、檜柏等苗木挖掘、移栽、養(yǎng)護(hù)等。合同金額51.27萬元。工程質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)為95%苗木成活。本工程采用招標(biāo)方式，合同形式為固定總價合同，結(jié)算金額51.27萬元，無洽商變更。

審計(jì)人員確定了確定移植數(shù)量、移植技術(shù)、移植價格這一思路。移植數(shù)量方面，建設(shè)方確認(rèn)了各類樹種移植數(shù)量。移植技術(shù)方面，結(jié)算書中出現(xiàn)了木箱、土球兩種移植方式，木箱移植的價格遠(yuǎn)高于土球移植，以胸徑20-40間的大樹為例，移植方式對直接費(fèi)的影響比例為57%，對移植價格有決定性影響。

查閱了北京市園林綠化工程施工及驗(yàn)收規(guī)范（DB11/T 212-2003），常綠樹、珍貴樹種、生長季移植的落葉喬木必須帶土球（土臺）移植。干徑為20-25cm，采用土球移植；干徑為26-40cm，應(yīng)采用土臺移植。一般土球、大木箱規(guī)格為干徑的8-10倍。

對應(yīng)園林綠化工程施工規(guī)范的要求，施工方采用了更高級別移植方式，分為應(yīng)采用土球移植的采用了木箱移植，采用超過一般標(biāo)準(zhǔn)的土球移植，應(yīng)采用裸根移植的樹木采用土球及木箱移植這三種方式，提高了工程報價。

查閱招標(biāo)文件，短途移植情況下，工程管理方招標(biāo)文件中沒有約定移植方式，由施工方自主選擇移植方式報價，形成了管理空白。投標(biāo)方有動力采用更高的移植方式，滿足成活率要求，提高工程造價。

第一，詢價單位采用移植方式低于施工方，對胸徑25以下銀杏采用土球移植，并且根據(jù)短途移植調(diào)整了土球大小。第二，對比詢價單位，同樣規(guī)格移植方式（如120土球），施工方報價低于詢價。第三，如采用施工方移植方式，詢價單為1報價58萬余元，高于中標(biāo)價。詢價單位2木箱移植價格較高，如采用施工方移植方式，整體移植價格更高。

從招標(biāo)管理內(nèi)部控制角度分析，工程管理部門應(yīng)做好招標(biāo)文件、招標(biāo)控制價的編制工作。招標(biāo)文件的技術(shù)條款不能僅依賴投標(biāo)方的深化設(shè)計(jì)或完全由投標(biāo)方?jīng)Q定。各單位應(yīng)建立招標(biāo)文件、招標(biāo)控制價審核機(jī)制，明確工程管理部門在招標(biāo)文件、招標(biāo)控制價制定中的審核責(zé)任，明確審計(jì)部門對招標(biāo)文件和招標(biāo)控制價審計(jì)的職責(zé)。

招標(biāo)文件的技術(shù)條款應(yīng)逐步細(xì)化，要定目標(biāo)、定標(biāo)準(zhǔn)、定方案、定指標(biāo)，防止出現(xiàn) “奧迪”、“奧拓”可以同時應(yīng)標(biāo)的寬泛技術(shù)條件。以本項(xiàng)目為例，95%的成活率移植樹木是目標(biāo)，采用土球或者土臺移植樹木就是標(biāo)準(zhǔn)，每棵樹采用何種尺寸的土球或木箱方是技術(shù)方案，每棵樹挖坑多深、后期維護(hù)輸多少營養(yǎng)液是技術(shù)指標(biāo)。以確定商用空調(diào)的技術(shù)方案為例，采用國產(chǎn)或者進(jìn)口品牌是目標(biāo)，給定幾個參考品牌是標(biāo)準(zhǔn)，確定風(fēng)管走向、冷量的分配是技術(shù)方案，確定每個出風(fēng)口的位置、主機(jī)的位置是技術(shù)指標(biāo)。招標(biāo)文件技術(shù)條款每推進(jìn)一個層次，招標(biāo)管理對造價的控制就深化一個層級。

（二）案例二，結(jié)算審計(jì)發(fā)現(xiàn)施工現(xiàn)場管理的不足

審計(jì)部門收到某工程管理部門送審的某大樓電力設(shè)施拆除及電纜敷設(shè)工程結(jié)算。項(xiàng)目內(nèi)容為紅線內(nèi)影響施工的電力設(shè)施拆除，及旁側(cè)影響到的樓宇供電電纜敷設(shè)等。合同金額91.87萬元，工程質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)為合格。工程采用招標(biāo)方式，合同形式為固定總價合同，結(jié)算金額為91.87萬元，無洽商變更。

審計(jì)人員按照實(shí)際工作量核減了電纜井、電線桿拆除等費(fèi)用共計(jì)2.26萬元。從結(jié)算審計(jì)結(jié)果看，該項(xiàng)目按照實(shí)際工作量進(jìn)行了核減，工作完成。

從招標(biāo)管理內(nèi)部控制角度分析，該項(xiàng)目在確定招標(biāo)技術(shù)方案時未考慮現(xiàn)場情況，現(xiàn)場管理人員對招標(biāo)文件技術(shù)條件的審核缺失，招標(biāo)文件的審核和審計(jì)均依賴現(xiàn)場管理人員確定的技術(shù)條件，該項(xiàng)缺失影響招標(biāo)階段的造價控制。

從施工管理內(nèi)部控制角度分析，現(xiàn)場管理人員對項(xiàng)目實(shí)際情況了解不深入，未能按照項(xiàng)目實(shí)際情況核實(shí)竣工圖紙和確認(rèn)現(xiàn)場工程量。該工程不能按照圖紙完成，應(yīng)辦理減項(xiàng)洽商，為后期造價審核提供依據(jù)?，F(xiàn)場管理未到位，造成現(xiàn)場情況與造價管理脫節(jié)，結(jié)算造價失真。

從項(xiàng)目造價管理階段分析，項(xiàng)目前期投資指標(biāo)確定對應(yīng)投資估算與設(shè)計(jì)概算階段，花多少錢干多少事，這是設(shè)定界限的第一階段，也是大型基建項(xiàng)目造價控制最重要的階段。具體的施工圖確定后，編制審核控制價，這是給定參照系（如信息價）的第二階段。進(jìn)入施工階段后，按圖施工，確認(rèn)工程的變更洽商量、審核結(jié)算價，這是微調(diào)的第三階段。

大型項(xiàng)目造價管理完全遵循上述階段，項(xiàng)目工程師也更加關(guān)注其現(xiàn)場情況、變更洽商內(nèi)容。對于小型項(xiàng)目（包括前期三通一平、后期水電暖外線、綠化景觀等），估算為前期簡單框算，造價控制的重點(diǎn)為招標(biāo)控制價的確定和施工中變更洽商的金額。

相比大型新建和修繕項(xiàng)目，工程師對小型項(xiàng)目的關(guān)注程度較低，關(guān)注現(xiàn)場時間有限，更容易忽視項(xiàng)目的現(xiàn)場技術(shù)條件和施工過程中出現(xiàn)的洽商。對于小型項(xiàng)目，容易出現(xiàn)跑冒滴漏，如各種情況造成的工程量減少未做減項(xiàng)洽商，工程內(nèi)容降低檔次未做洽商，不合理的措施費(fèi)用計(jì)提等。小型項(xiàng)目單項(xiàng)工程額度低，項(xiàng)目數(shù)量多，年度匯總的項(xiàng)目總金額也是客觀的數(shù)目，防止跑冒滴漏也是工程造價管理的重要內(nèi)容。

三、結(jié)算審計(jì)促進(jìn)工程管理績效提升的思考

（一）結(jié)算審計(jì)是實(shí)體審計(jì)的重要手段

結(jié)算審計(jì)的目的是保證工程項(xiàng)目結(jié)算的真實(shí)、完整、準(zhǔn)確，是直接面對施工方的核價環(huán)節(jié)，也是針對每個項(xiàng)目“頭痛醫(yī)頭腳痛醫(yī)腳”式的實(shí)體審計(jì)環(huán)節(jié)。結(jié)算審計(jì)階段每一項(xiàng)核減，都實(shí)實(shí)在在節(jié)約了工程造價。做好結(jié)算審計(jì)，能有效減少工程造價高估等行為的發(fā)生，切實(shí)維護(hù)學(xué)校的權(quán)益。

（二）結(jié)算審計(jì)是工程審計(jì)的重要環(huán)節(jié)

結(jié)算審計(jì)不僅是核量核價。要從全過程工程審計(jì)的角度定義竣工結(jié)算審計(jì)。結(jié)算審計(jì)是對工程造價管理漏洞的梳理工具，是工程管理內(nèi)部控制的檢驗(yàn)場，可以檢測出設(shè)計(jì)、招標(biāo)、施工等管理的空白點(diǎn)，從而有效促進(jìn)工程管理。

（三）結(jié)算審計(jì)工作的原則

結(jié)算審計(jì)是工程項(xiàng)目管理的最后一道審計(jì)關(guān)卡，信息量大，工作細(xì)致瑣碎，既要戰(zhàn)術(shù)上細(xì)心，也要戰(zhàn)略上宏觀。從維護(hù)學(xué)校權(quán)益的大局出發(fā)，考慮結(jié)算的問題是否牽涉到工程不同階段，事前審計(jì)、事中審計(jì)、事后審計(jì)相結(jié)合，共同為審計(jì)目標(biāo)服務(wù)。