陳婕

摘要：財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局聯(lián)合發(fā)布了《營(yíng)業(yè)稅改增值稅試點(diǎn)方案》，自“營(yíng)改增”試點(diǎn)推廣至今，為企業(yè)減少稅負(fù)成效明顯。建筑行業(yè)普遍存在勞務(wù)分包情況，本文僅從一般計(jì)稅項(xiàng)目的視角出發(fā)，從分包方資質(zhì)、勞務(wù)管理模式、驗(yàn)工計(jì)價(jià)、財(cái)務(wù)支付等方面闡述“營(yíng)改增”對(duì)勞務(wù)分包的影響，并提出可能解決問題的應(yīng)對(duì)舉措。

Abstract： The Ministry of Finance and the State Administration of Taxation jointly issued the Pilot Program of Replacing Business Tax with Value-added Tax. The effect of reducing the tax of enterprises by the popularization of Replacing Business Tax with Value-added Tax is obvious. The labor subcontracting is generally existed in construction industry. From the perspective of the general tax project， this paper expounds the effect of Replacing Business Tax with Value-added Tax on labor subcontracting from subcontractor qualification， service management， acceptance and valuation， financial payment and other aspects and proposes solutions to the problems.

關(guān)鍵詞：建筑業(yè)；勞務(wù)；營(yíng)改增；影響及應(yīng)對(duì)舉措

Key words： construction business；labour service；replace business tax with value-added tax；impact and response measures

中圖分類號(hào)：F812.42 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：1006-4311（2017）14-0057-03

0 引言

自“營(yíng)改增”試點(diǎn)到全面實(shí)施至今，按照2016年12月27日財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局聯(lián)合召開媒體大會(huì)介紹的營(yíng)改增最新進(jìn)展情況來看，營(yíng)改增在2016年前11月整體減稅規(guī)模已達(dá)4699億元，全年減稅將超過5000億元，改革取得了初步的成效。對(duì)于國(guó)家及企業(yè)來講，營(yíng)改增的推行不但是財(cái)稅體制的變革，更是管理機(jī)制和模式的改革，從各個(gè)行業(yè)領(lǐng)域來看，機(jī)遇與挑戰(zhàn)并存。

“營(yíng)改增”涵蓋交通運(yùn)輸業(yè)、郵政、電信、建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)等多個(gè)行業(yè)，建筑業(yè)作為改革實(shí)施的行業(yè)之一，因項(xiàng)目在施工生產(chǎn)過程中普遍存在專業(yè)分包和勞務(wù)分包現(xiàn)象，因而，受到新政的影響較大。作為建筑行業(yè)總承包企業(yè)，不管是專業(yè)分包還是勞務(wù)分包，均應(yīng)遵守“綜合分包成本最低，利潤(rùn)最大化”的原則。對(duì)于勞務(wù)分包商的管理，除了按照供應(yīng)商管理要求梳理分包商身份并建立合格分包商名錄外，還應(yīng)制定勞務(wù)分包資質(zhì)準(zhǔn)入制，優(yōu)先選擇有建筑業(yè)相關(guān)資質(zhì)且是一般納稅人的分包商進(jìn)行合作。

對(duì)于建筑施工企業(yè)而言，“營(yíng)改增”在給企業(yè)帶來全新機(jī)遇的同時(shí)，也帶來重大挑戰(zhàn)。本文僅討論一般計(jì)稅項(xiàng)目下，“營(yíng)改增”對(duì)勞務(wù)分包產(chǎn)生的影響，并提出可能的應(yīng)對(duì)舉措。

1 “營(yíng)改增”對(duì)勞務(wù)分包管理有何影響？

勞務(wù)分包是指施工總承包企業(yè)、專業(yè)承包企業(yè)將承包工程中的建筑勞務(wù)作業(yè)分包給具有勞務(wù)分包資質(zhì)的建筑勞務(wù)企業(yè)的生產(chǎn)活動(dòng)。雙方通過簽訂勞務(wù)分包協(xié)議明確工作內(nèi)容、責(zé)任、義務(wù)、驗(yàn)工計(jì)價(jià)的方式方法、財(cái)務(wù)支付流程及周期、相關(guān)管理制度及其他事宜等約定內(nèi)容，從而確定雙方合作關(guān)系。營(yíng)改增之前，由分包方提供建筑業(yè)統(tǒng)一發(fā)票或服務(wù)業(yè)統(tǒng)一發(fā)票，或分包方由稅務(wù)局代開發(fā)票均可作為支付憑證。營(yíng)改增后，針對(duì)勞務(wù)分包的特點(diǎn)及國(guó)家營(yíng)改增政策，對(duì)勞務(wù)分包的管理以及稅負(fù)等都有了新的管理要求，具體影響如下：

①勞務(wù)分包結(jié)算滯后導(dǎo)致進(jìn)項(xiàng)稅抵扣不及時(shí)。工程實(shí)際施工過程中，由于總包方計(jì)量滯后、小規(guī)模工程周期短、分包方要求一次性驗(yàn)工計(jì)價(jià)、分包方不熟悉稅務(wù)辦理流程等各種復(fù)雜因素影響，分包方無法及時(shí)提供增值稅專用發(fā)票，導(dǎo)致進(jìn)項(xiàng)稅票無法及時(shí)獲取并抵扣，增大了當(dāng)期稅負(fù)負(fù)擔(dān)。

②分包方資質(zhì)和能力問題不能開具增值稅專用發(fā)票，造成總包方無法抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。此類情況在建筑行業(yè)內(nèi)普遍存在，如分包方管理規(guī)范，長(zhǎng)期與總包方合作且信譽(yù)良好，但無法提供增值稅專用發(fā)票，若繼續(xù)合作，該部分稅負(fù)勢(shì)必會(huì)包含在分包單價(jià)中，因無法抵扣而增加施工成本；若不再合作，對(duì)企業(yè)來說又損失一個(gè)良好的合作伙伴。

③其他形式的“勞務(wù)分包”，因無法提供增值稅專用發(fā)票，導(dǎo)致總包方不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。

1）勞務(wù)派遣，即建筑總包方企業(yè)與普通勞務(wù)公司簽訂勞務(wù)派遣協(xié)議，由勞務(wù)公司派遣人員到建筑企業(yè)施工現(xiàn)場(chǎng)提供人工勞務(wù)。勞務(wù)派遣公司無法開具建筑業(yè)增值稅專用發(fā)票，從而增加總承包企業(yè)的增值稅稅負(fù)。

2）零星勞務(wù)用工是總承辦企業(yè)在專業(yè)分包和勞務(wù)分包外剩余的一些零、雜用工，大多使用地方閑散人工臨時(shí)組合進(jìn)行小額分包。這類“游擊隊(duì)伍”未注冊(cè)公司，無營(yíng)業(yè)執(zhí)照無企業(yè)資質(zhì)，在營(yíng)改增前可由稅務(wù)機(jī)關(guān)代開發(fā)票，營(yíng)改增后不能開具增值稅專用發(fā)票，只能由稅務(wù)機(jī)關(guān)代開普通發(fā)票，導(dǎo)致總包方不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。

3）掛靠隊(duì)伍，即總包方企業(yè)將部分建筑勞務(wù)作業(yè)分包給掛靠于某建筑企業(yè)或建筑勞務(wù)公司的工程隊(duì)伍。名義上是某建筑企業(yè)或建筑勞務(wù)公司在進(jìn)行施工管理和現(xiàn)場(chǎng)作業(yè)，實(shí)為不具備企業(yè)資質(zhì)的工程隊(duì)伍。這種情況，因合同主體、收款方、發(fā)票開具主體不一致，造成業(yè)務(wù)流、資金流、發(fā)票流“三流不一致”，給總承包企業(yè)帶來稅務(wù)稽查、審計(jì)、及其他法律風(fēng)險(xiǎn)。

4）架子隊(duì)人工工資無法抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。架子隊(duì)是由總包方內(nèi)部成立的逐級(jí)施工管理隊(duì)伍，一般由總包方總負(fù)責(zé)、結(jié)構(gòu)分管人、一般管理員、勞務(wù)工組成，架子隊(duì)通常采用工資單形式進(jìn)行勞務(wù)結(jié)算，建筑總包方不能取得發(fā)票，進(jìn)而增加企業(yè)施工成本。

5）個(gè)人承接工程，即由一個(gè)工班長(zhǎng)帶領(lǐng)一支勞務(wù)隊(duì)伍進(jìn)行勞務(wù)作業(yè)，工程款由總包方直接支付給個(gè)人，或由工班長(zhǎng)按照考勤造表當(dāng)月結(jié)算工資，發(fā)生的成本直接進(jìn)入工程直接費(fèi)，不產(chǎn)生進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣。這是一種介于架子隊(duì)和掛靠公司之間的分包模式，在營(yíng)改增之后，隨著社會(huì)進(jìn)步及企業(yè)管理要求，必定會(huì)退出歷史的舞臺(tái)。

2 針對(duì)“營(yíng)改增”的不利影響，總包方的應(yīng)對(duì)方式

總承包企業(yè)應(yīng)修改公司原來適應(yīng)營(yíng)業(yè)稅的相關(guān)管理制度，建立并推行“勞務(wù)分包隊(duì)伍準(zhǔn)入制度”，規(guī)范勞務(wù)分包的合同管理及結(jié)算支付管理，從“甄選隊(duì)伍—合同管理—結(jié)算支付”三步驟逐一落實(shí)“三流一致”。

2.1 加強(qiáng)勞務(wù)分包準(zhǔn)入制，與身份合法的勞務(wù)分包公司建立長(zhǎng)期協(xié)作關(guān)系。

兩個(gè)概念：具有建筑資質(zhì)的勞務(wù)分包，是指分包方具有施工總承包資質(zhì)，或?qū)I(yè)承包資質(zhì)，能夠提供稅率為11%的建筑業(yè)增值稅專用發(fā)票；具有建筑勞務(wù)資質(zhì)的勞務(wù)分包，是指只能提供建筑勞務(wù)的分包方，在營(yíng)業(yè)稅下可以提供建筑業(yè)或服務(wù)業(yè)統(tǒng)一發(fā)票的分包方，在營(yíng)改增后可以提供增值稅專用發(fā)票的分包方。

①明確勞務(wù)分包商準(zhǔn)入條件，建立“合格勞務(wù)分包商名錄”，完善勞務(wù)分包商管理制度及考評(píng)制度，擇優(yōu)錄用。按照分包商的資質(zhì)、規(guī)模、經(jīng)營(yíng)范圍等確定其納稅人身份，根據(jù)項(xiàng)目施工生產(chǎn)需要，按照擬分包工程的大小及類型通過公開招標(biāo)的方式甄選能夠開具增值稅專用發(fā)票的優(yōu)秀勞務(wù)分包商，進(jìn)行施工生產(chǎn)活動(dòng)。對(duì)管理規(guī)范，長(zhǎng)期與總包方合作且信譽(yù)良好，但無法提供增值稅專用發(fā)票的分包企業(yè)，進(jìn)行營(yíng)改增政策及未來稅制改革總趨勢(shì)的教育及培訓(xùn)，鼓勵(lì)并培育其成為一般納稅人。

②對(duì)于掛靠公司，總承包企業(yè)應(yīng)該按照國(guó)家稅法、財(cái)務(wù)管理政策、以及營(yíng)改增相關(guān)規(guī)定，與被掛靠公司簽訂勞務(wù)分包合同，進(jìn)行勞務(wù)驗(yàn)工計(jì)價(jià)，掛靠公司開具增值稅專用發(fā)票后總包方支付工程款，從而實(shí)現(xiàn)進(jìn)項(xiàng)稅抵扣，規(guī)避法律、稅務(wù)稽查、審計(jì)等風(fēng)險(xiǎn)。

③堅(jiān)決杜絕與個(gè)人簽訂勞務(wù)分包合同，杜絕零星用工，對(duì)小規(guī)模納稅人的分包隊(duì)伍與一般納稅人的分包隊(duì)伍進(jìn)行不含稅分包單價(jià)對(duì)比，選擇綜合分包成本最低的勞務(wù)分包商。對(duì)于零星用工可與具有建筑勞務(wù)資質(zhì)的勞務(wù)分包企業(yè)簽訂勞務(wù)合同，與其辦理勞務(wù)結(jié)算并開具增值稅專用發(fā)票。

2.2 規(guī)范合同管理，結(jié)合稅法、營(yíng)改增政策等修訂勞務(wù)分包合同范本，做好合同評(píng)審和交底，嚴(yán)格按照合同約定履行合同條款。

①根據(jù)分包商資質(zhì)、開具稅票的能力等綜合情況靈活確定分包模式。

對(duì)不能提供增值稅專用發(fā)票的勞務(wù)分包商，在進(jìn)行合同談判時(shí)，盡量協(xié)商采用純勞務(wù)分包模式，由總包方自行采購(gòu)工程所需的材料、器具，總包方自行租賃設(shè)備等，以此增加總包方的進(jìn)項(xiàng)稅抵扣。

對(duì)能提供增值稅專用發(fā)票但技術(shù)性不強(qiáng)的專業(yè)分包商，總包方在合同談判時(shí)應(yīng)力爭(zhēng)控制主要材料，材料費(fèi)的增值稅進(jìn)項(xiàng)抵扣率為17%，若總包方自行采購(gòu)，且在合同中約定主材的設(shè)計(jì)量或消耗比例，對(duì)于超過部分予以調(diào)撥并給分包商開具超額使用部分的銷售發(fā)票。

對(duì)能提供增值稅專用發(fā)票且技術(shù)性很強(qiáng)的專業(yè)分包商，總包方無法掌握主要材料的采購(gòu)權(quán)，在此情況下，總包方應(yīng)權(quán)衡材料費(fèi)抵扣率17%與專業(yè)分包抵扣率11%的差額對(duì)成本的影響，與專業(yè)分包商談判，爭(zhēng)取適當(dāng)降低分包單價(jià)，拓展企業(yè)利潤(rùn)空間。

②建筑業(yè)實(shí)行營(yíng)改增后，總包方應(yīng)修改分包合同條款，將分包單價(jià)條款修改為含稅單價(jià)，且列明分包價(jià)款和增值稅，增加要求分包方提供增值稅專用發(fā)票的條款，對(duì)發(fā)票提供時(shí)間也應(yīng)在合同中約定。

③主管合同負(fù)責(zé)人應(yīng)認(rèn)真落實(shí)合同交底工作，在施工生產(chǎn)過程中，相關(guān)部門應(yīng)充分理解合同條款，特別是物資、設(shè)備、勞務(wù)、財(cái)務(wù)等部門需要加強(qiáng)溝通，確保實(shí)現(xiàn)“三流一致”。

2.3 規(guī)范勞務(wù)分包結(jié)算及支付流程，嚴(yán)格履行合同，及時(shí)辦理結(jié)算，總包方在取得分包方的增值稅專用發(fā)票后方可支付。

①堅(jiān)決執(zhí)行“先開票、后付款”。為落實(shí)該項(xiàng)原則，確保及時(shí)取得增值稅專用發(fā)票，及時(shí)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅，減少資金占用，總包方分管合同的相關(guān)負(fù)責(zé)人，應(yīng)會(huì)同法律部門對(duì)分包合同范本進(jìn)行修訂，在合同范本中明確發(fā)票類型、稅率、發(fā)票開具期限等，并在合同談判中向分包方具體說明，在合同交底環(huán)節(jié)與相關(guān)部門對(duì)接。在施工生產(chǎn)過程中，要求分包方完成勞務(wù)結(jié)算后在一定時(shí)期內(nèi)開具增值稅專用發(fā)票，總包方的財(cái)務(wù)人員取得發(fā)票后方可支付工程款。

②規(guī)范掛靠方式下建筑業(yè)專用發(fā)票的取得，做到“三流一致”?？偘脚c掛靠公司之間的合同、發(fā)票、資金關(guān)系往往存在以下兩種情況：一是總包方與被掛靠公司簽訂勞務(wù)分包協(xié)議，并取得被掛靠公司開具的增值稅專用發(fā)票，但工程款由總包方支付到實(shí)際現(xiàn)場(chǎng)施工工程隊(duì)的銀行賬戶，導(dǎo)致收款方與合同主體、發(fā)票開具主體“三流”不一致；另外一種情況就是總包方與分包隊(duì)伍簽訂勞務(wù)分包協(xié)議，并向分包隊(duì)伍支付工程款，但取得的發(fā)票為被掛靠公司向建筑企業(yè)開具的，發(fā)票開具主體與合同主體、收款方不一致。為確?！叭饕恢隆保偘綉?yīng)與被掛靠公司簽訂合同，被掛靠公司開具合法有效的增值稅專用發(fā)票辦理結(jié)算，總包方將工程款支付至被掛靠公司賬戶，確?！叭饕恢隆?，最終實(shí)現(xiàn)進(jìn)項(xiàng)稅抵扣。

目前正處于營(yíng)改增全面推廣的初級(jí)階段，管理模式和結(jié)算、支付思路的改變，讓很多中小企業(yè)感到“有壓力很麻煩”，因此，作為總包方企業(yè)加強(qiáng)對(duì)相關(guān)人員進(jìn)行教育培訓(xùn)，及時(shí)普及“營(yíng)改增”知識(shí)，并結(jié)合企業(yè)自身發(fā)展推行新政非常重要。在“營(yíng)改增”的道路上，遇見任何困難，都應(yīng)該抱著堅(jiān)定的決心和信心，明確項(xiàng)目管理模式，靈活進(jìn)行勞務(wù)分包管理，以適應(yīng)“營(yíng)改增”后不斷變化的建筑勞務(wù)市場(chǎng)，從而真正實(shí)現(xiàn)“減負(fù)”。

3 結(jié)束語

“營(yíng)改增”是國(guó)家改革中推進(jìn)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整的重要政策，對(duì)于完善稅制、消除重復(fù)征稅，推動(dòng)各行業(yè)繁榮發(fā)展具有非常重要的深遠(yuǎn)意義。作為建筑企業(yè)，要關(guān)注國(guó)家相關(guān)的政策、法律、稅務(wù)制度等，加強(qiáng)學(xué)習(xí)和培訓(xùn)，謹(jǐn)慎改變經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略，保持企業(yè)活力，平穩(wěn)過渡，從而推動(dòng)建筑業(yè)健康、有序的發(fā)展。

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