（長沙理工大學(xué) 經(jīng)濟與管理學(xué)院，湖南 長沙 410114）

“營改增”的困境擺脫及對策研究

蔣艷平

（長沙理工大學(xué) 經(jīng)濟與管理學(xué)院，湖南 長沙 410114）

“營改增”自2012年1月1日在上海試點以來，已由原來的在交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)試點擴充到全國范圍內(nèi)的所有行業(yè)，營業(yè)稅從此退出歷史舞臺?！盃I改增”具有深化財稅體制全面改革、推動專業(yè)化分工與產(chǎn)業(yè)融合發(fā)展、降低企業(yè)稅負的功能，在試點過程中，也帶來了“三雙”（即雙擴圍、雙受益、雙減負）的積極效應(yīng)。但是，“營改增”也帶來了部分企業(yè)稅負不降反增、地方財政面臨減收增支的壓力、征管壓力加大等問題。本文在對這些問題作了詳細分析后，結(jié)合我國的國情，并借鑒國外增值稅實施成功的經(jīng)驗，提出了擴大“營改增”的范圍、優(yōu)化增值稅稅率、保證地方政府的收入、規(guī)范增值稅的征收管理制度和抓住“營改增”帶來的發(fā)展契機等對策和建議，促進“營改增”取得全面成功。

營改增；增值稅；營業(yè)稅

一、引言

根據(jù)《新興經(jīng)濟體藍皮書：金磚國家發(fā)展報告（2013）》，在金磚國家中，唯有中國的服務(wù)業(yè)比重不足50%。自20世紀80年代以來，其他金磚國家服務(wù)業(yè)占比的增長幅度均在16%以上，服務(wù)業(yè)的快速發(fā)展正是促進各國經(jīng)濟蓬勃發(fā)展的重要因素。而在“營改增”之前，我國實行營業(yè)稅與增值稅并行的制度，營業(yè)稅“重復(fù)征稅”弊端使得制造業(yè)和服務(wù)業(yè)之間存在稅負差異，服務(wù)業(yè)的稅負較重，產(chǎn)生了“逆向調(diào)整”的產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)——相對抑制服務(wù)業(yè)的發(fā)展，大量新興產(chǎn)業(yè)的不斷涌現(xiàn)也造就了對其到底征收何種流轉(zhuǎn)稅的模糊地帶?！盃I改增”則能充分利用增值稅的優(yōu)點，為企業(yè)和稅務(wù)機關(guān)帶來一個清晰的路徑。“營改增”不僅降低了受益企業(yè)的稅負，更是撬動著我國全面深化改革和產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的調(diào)整。隨著在“十二五”期間“營改增”的全面實現(xiàn)，其功在當前利在長遠、謀一域而促大局的效應(yīng)將更加顯著。

二、“營改增”的功能定位

1、深化財稅體制的全面改革

據(jù)統(tǒng)計，2013年年底的272.5萬戶納稅人中，實際稅負下降的有95%，截至2015年底，營改增累計減稅6412億元[1]，受益人涵蓋全部行業(yè)和幾乎全體納稅人，這正是“營改增”帶來的結(jié)構(gòu)性減稅效應(yīng)?！盃I改增”有效解決了重復(fù)征稅和兩稅交叉的問題，使各行業(yè)間在每一個交易環(huán)節(jié)保持抵扣鏈條的銜接順暢，避免了兼營和混合銷售行為帶來的銷售額核定困難、央地稅收征管等問題，充分發(fā)揮了增值稅稅收中性的優(yōu)勢，標志著我國稅制逐漸統(tǒng)一化、規(guī)范化和公平化。

我國的稅收制度在不斷的完善，從一系列的改革措施中不難發(fā)現(xiàn)我國稅制改革的初衷，即增值稅全面代替產(chǎn)品稅，直至在全面流通環(huán)節(jié)征收。然而，作為我國第一大稅種，增值稅的一些暫行條例早已滯后?！盃I改增”在不斷完善流轉(zhuǎn)稅制的同時，能促進增值稅立法，從而填補我國稅法體系中流轉(zhuǎn)稅法律的空白。另外，由于央地分稅制的存在，“營改增”帶來了合理界定央地事權(quán)與財權(quán)和保證地方收入等更具有挑戰(zhàn)性的問題，“營改增”成為了撬動整個財政體制改革的基點[2]。

2、推動專業(yè)化分工與產(chǎn)業(yè)的融合發(fā)展

近年來，一系列的增值稅轉(zhuǎn)型措施使得營業(yè)稅稅負相對偏重，許多企業(yè)不能有效利用自身的技術(shù)優(yōu)勢，將其中的部分服務(wù)環(huán)節(jié)剝離出來發(fā)展成獨立的現(xiàn)代服務(wù)業(yè)務(wù)。“營改增”后，制造業(yè)進行大膽的經(jīng)營模式創(chuàng)新，使研發(fā)設(shè)計、生產(chǎn)、管理和營銷在專業(yè)化分工基礎(chǔ)上實現(xiàn)了一體化的發(fā)展模式，促進了第二、三產(chǎn)業(yè)的融合。原有的服務(wù)業(yè)也不斷細化分工，不再向小而全的模式發(fā)展，形成多層次、多元化的低成本快速擴張局面。由于購進設(shè)備形成的增值稅準予抵扣，現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的設(shè)備更換率提高，資本使用規(guī)模擴大，生產(chǎn)制造業(yè)獲得了一個新的市場空間。在出口適用零稅率、國內(nèi)上游環(huán)節(jié)繳納的增值稅也予以退稅的情況下，服務(wù)業(yè)也更大膽地走向國外。我國服務(wù)業(yè)產(chǎn)出在1980—2011年年均增長8.9%，“營改增”試點一年多后，2013年上半年就出現(xiàn)了同比增長8.3%的佳績?？梢姡盃I改增”對促進產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整具有非常重大的現(xiàn)實意義。

3、降低了企業(yè)稅負，推動企業(yè)創(chuàng)新

“營改增”后，增值稅進項稅額抵扣的范圍擴大了，試點行業(yè)不再受營業(yè)稅重復(fù)納稅的高成本影響，全國95%的企業(yè)稅負降低了。小微企業(yè)適用更低的3%的稅率，其稅負降低效應(yīng)更加明顯，在市場上極具活力，解決了很大一部分人的就業(yè)問題。但是，企業(yè)更多的是面臨著新的機會和挑戰(zhàn)，在市場競爭愈加激烈的背景下，企業(yè)必須正確解讀“營改增”相關(guān)政策，進行合理的納稅籌劃。在加強內(nèi)部管理的同時，通過優(yōu)化經(jīng)營模式，整合上下游產(chǎn)業(yè)的資源，進行多元化經(jīng)營，減少中間環(huán)節(jié)利潤的流失。

三、“營改增”在實施過程中帶來的主要問題

1、部分企業(yè)稅負不降反增

在“營改增”結(jié)構(gòu)性減稅的效應(yīng)下，全國仍然有約5%的企業(yè)稅負是增加的，主要集中在交通運輸業(yè)和郵政業(yè)。一方面是因為一些企業(yè)“營改增”后的稅率大于征收營業(yè)稅時的稅率，另一方面是因為成本中可抵扣的項目所占的比例較低，有些無法取得用于抵扣的合法憑證?！盃I改增”前，交通運輸業(yè)和郵政業(yè)均適用3%的營業(yè)稅稅率，改革后其一般納稅人的增值稅稅率上升到了11%，有形動產(chǎn)租賃的稅率更是從5%上升到了17%，期間的稅差比較大。雖然“營改增”后成本項目的進項可以抵扣，但是因為稅制的不夠完善，交通運輸業(yè)的郵費、公路管理運輸費、過路過橋費等大多不能抵扣，加上運輸工具更新頻率比較低，特別是交通運輸行業(yè)采取的大多是掛靠、承包的經(jīng)營方式，其可抵扣的比例更低。另外，在“營改增”后沒有達到起征點的個體雙定戶不能申請代開增值稅專用發(fā)票，即使獲得國稅部門代開的專用發(fā)票，其繳納的稅額也不得抵減其月定額稅。這些都使得企業(yè)的稅負不降反增，從而使得一些企業(yè)盡量不認定為一般納稅人，不利于其長期發(fā)展。

2、地方財政面臨減收增支的壓力

增值稅是央地共享稅，營業(yè)稅是地方稅，是地方稅種的最大來源，占地方收入的40%?！盃I改增”后，實行試點地區(qū)的營業(yè)稅改征增值稅的收入仍歸屬試點地區(qū)政府的過渡性政策，然而這終究不是長久之計，增值稅的相關(guān)政策最終會趨向規(guī)范化和統(tǒng)一化?！盃I改增”產(chǎn)生的是結(jié)構(gòu)性減稅效應(yīng)，而不是全面減稅效應(yīng)，對于試點過程中稅負不降反增的企業(yè)，地方政府還需要進行財政扶持，以免面臨減收增支的壓力。一些地區(qū)遲遲不肯對企業(yè)的稅負增加額進行財政補貼，是“營改增”實行過程中的一大障礙。隨著“營改增”的全面實行，原屬地方的營業(yè)稅必將成為央地共享稅，因此如何保證地方收入成為了亟待解決的問題。

3、征管壓力加大

“營改增”后試點地區(qū)增值稅仍由國稅機關(guān)統(tǒng)一征收，但收入歸地方所有。這種做法一方面很可能導(dǎo)致國稅與地稅的交叉管理與稽核檢查，不僅復(fù)雜了流程，還增加了征收成本。另一方面，企業(yè)也面臨著主管稅務(wù)部門變更、增值稅發(fā)票認領(lǐng)、財務(wù)核算更加復(fù)雜等帶來的納稅成本的上升問題。

交通運輸業(yè)和現(xiàn)代服務(wù)業(yè)具有結(jié)算頻繁、發(fā)票使用量大的特點，這帶來了很大的增值稅發(fā)票管理風(fēng)險。稅務(wù)部門一次核發(fā)的發(fā)票數(shù)量少、限額小，很多時候都滿足不了實際需要。增值稅進項稅額抵扣的其中一個要件就是獲得增值稅專用發(fā)票，“營改增”后企業(yè)都希望獲得更多的發(fā)票來進行抵扣，從而少納稅，但由于一些抵扣鏈條沒能完全銜接上，通過虛開、代開發(fā)票偷漏稅的現(xiàn)象頻頻出現(xiàn)。

四、推進“營改增”的對策與建議

增值稅在國際上經(jīng)歷了一系列的改革，特別是法國等歐盟國家對增值稅在世界范圍的推廣有著巨大貢獻，所以可以借鑒國外增值稅成功的經(jīng)驗來規(guī)范我國的增值稅制度。本文根據(jù)我國的國情和實際存在的問題提出一些對策和建議。

1、國際經(jīng)驗

（1）擴大“營改增”的范圍。增值稅有著營業(yè)稅無法企及的優(yōu)點，一是體現(xiàn)稅收中性和公平原則，避免重復(fù)課稅，二是有利于加強稅收征管和體現(xiàn)稅收財政原則，三是有利于調(diào)節(jié)進出口貿(mào)易。增值稅制度比較完善的法、英、德正是充分利用了增值稅的特征，它們實行的增值稅范圍涵蓋農(nóng)業(yè)、工業(yè)、批發(fā)、零售和服務(wù)業(yè)，日、俄、韓、臺灣在工業(yè)、批發(fā)、零售和服務(wù)業(yè)實行增值稅。而我國還處于“營改增”試點階段，只有部分試點行業(yè)實現(xiàn)了在全國范圍的改征增值稅，建筑業(yè)、金融業(yè)、房地產(chǎn)和其他服務(wù)業(yè)亟需列入“營改增”的范圍。

在擴大“營改增”行業(yè)領(lǐng)域的同時，還要擴大可抵扣進項稅額的項目范圍，充分銜接增值稅抵扣鏈條。具體地，將交通運輸業(yè)的路橋費、房屋租金、保險費等納入可抵扣項目，對“營改增”前購置的折余固定資產(chǎn)的增值稅進項部分，可允許以有效憑證在法定剩余折舊年限內(nèi)按期予以抵扣或退稅[3]，允許“營改增”前的融資租賃業(yè)務(wù)縮短折舊年限等等。小規(guī)模納稅人的存在會使得可抵扣范圍變小，我國可以試著從降低起征點出發(fā)，讓更多的企業(yè)成為一般納稅人，或者借鑒日本的做法，在試點階段對各行業(yè)設(shè)定進貨率。

（2）優(yōu)化增值稅稅率。國際經(jīng)驗表明，一個好的稅制必定是有著單一稅率、廣闊的稅基、較少的免稅、目的地原則和發(fā)票抵扣的特點?！盃I改增”后，我國的增值稅稅率呈現(xiàn)17%、13%、11%、6%、3%的復(fù)雜五檔稅率結(jié)構(gòu)，參考世界上其他國家的增值稅稅率（見表1），應(yīng)該對我國的增值稅稅率進行調(diào)整。一是適當降低稅率的大小。國外增值稅一般稅率多在10%到20%之間，且一般稅率與低稅率相差比較大，交通運輸業(yè)和郵政業(yè)一般納稅人的稅率為11%，可適當調(diào)低。將我國13%的低稅率調(diào)低符合國際潮流，大多學(xué)者建議調(diào)低到10%及10%以下。二是簡并稅率結(jié)構(gòu)[4]。國際上基本實行的是雙率結(jié)構(gòu)，對我國增值稅稅率結(jié)構(gòu)進行簡并有利于減輕征管負擔(dān)。綜合起來，可將低稅率與交通運輸業(yè)和郵政業(yè)的增值稅稅率合并為一個更低的稅率，這樣既調(diào)低了稅率又簡并了稅率結(jié)構(gòu)。另外，運輸環(huán)節(jié)與倉儲、配送和貨運等環(huán)節(jié)的稅率不統(tǒng)一問題也亟需得到解決。

表1 各國家和地區(qū)的增值稅稅率

2、國內(nèi)對策

（1）保證地方政府的收入。我國增值稅是央地共享稅，按75：25的比例分成，而營業(yè)稅是地方稅種?！盃I改增”使得地方主體稅種缺失，政府間原有的稅收平衡被打破，地方政府的主觀能動性受到了嚴格的限制，如何保證地方收入成為了亟待解決的問題。原有的分成比例顯然已不再適用，需要結(jié)合稅收返還和轉(zhuǎn)移支付制度，優(yōu)化地稅收入結(jié)構(gòu)，以“營改增”為契機加強地稅體系建設(shè)。在試點過程中，可以適當?shù)卦黾拥胤剿碛械谋壤?，在中央與地方形成的分配與扶持問題上，應(yīng)按照事權(quán)與財權(quán)相順應(yīng)的原則，適當加大中央對地方的轉(zhuǎn)移支付力度，以彌補地方對部分企業(yè)補貼所流失的利益[5]。另外，可以培育新的地方主體稅種，充分利用西部的資源稅、東部的房產(chǎn)稅，挖掘新的優(yōu)良稅種（如遺產(chǎn)稅、環(huán)境稅和社會保障稅等），這樣不僅可增加地方收入，還能推動其他稅種的改革。

（2）規(guī)范增值稅的征收管理制度?！盃I改增”后增值稅由國稅機關(guān)征收，原來營業(yè)稅是地稅機關(guān)征收，為保證征管工作的平穩(wěn)過渡，應(yīng)明確改革前后欠稅清理、納稅評估、稅務(wù)稽查等工作的歸屬關(guān)系和銜接辦法，減少因交叉管理產(chǎn)生的額外征納負擔(dān)，合理分配好國稅和地稅機關(guān)的管理工作。

加強對增值稅發(fā)票的管理，適當?shù)丶葒栏裼趾侠淼財U大稅務(wù)機關(guān)通過防偽稅控系統(tǒng)代開增值稅發(fā)票的范圍，建設(shè)以計算機技術(shù)為依托、數(shù)據(jù)共享、具有風(fēng)險預(yù)警功能的稅收征管信息系統(tǒng)。對于因“營改增”產(chǎn)生的稅收返還可以由中央支付，在全國范圍逐步推出統(tǒng)一的扶持政策、扶持時間、扶持主體、補貼標準，簡化程序，堅持稅收效率原則，避免央地雙重管理帶來的人力物力浪費。建立完善的增值稅納稅人監(jiān)控體系，推進增值稅立法，完善稅收法律體系。

（3）抓住“營改增”帶來的發(fā)展契機?！盃I改增”不僅僅是稅制改革的一部分，其更重大的意義在于它能推動我國全面深化改革進程以及調(diào)整經(jīng)濟結(jié)構(gòu)。政府各個部門應(yīng)把握這個基點，在完善增值稅制度的同時，推動增值稅立法，制定規(guī)范的增值稅會計準則，緊跟國際步伐。企業(yè)首先應(yīng)該深刻解讀“營改增”的相關(guān)政策和文件，合理分析“營改增”給企業(yè)帶來的直接或間接影響，縱觀全局，立足長遠，把握這一發(fā)展契機。其次，應(yīng)對財務(wù)人員進行“營改增”的稅務(wù)和財會工作培訓(xùn)，使其根據(jù)企業(yè)性質(zhì)以及相關(guān)的增值稅優(yōu)惠政策進行合理的納稅籌劃，達到少交稅款的目的，或者在無法少交的情況下尋找改革前后的稅負平衡點。再次，企業(yè)應(yīng)通過調(diào)整生產(chǎn)組織結(jié)構(gòu)和經(jīng)營模式、加強內(nèi)部管理和成本核算[3]、提高供應(yīng)商準入條件、改變部分業(yè)務(wù)模式等方法來擴大可抵扣進項稅額。最后，將“營改增”因素納入到企業(yè)的會計核算體系中，為提供準確的應(yīng)納稅額提供核算基礎(chǔ)。在構(gòu)建全面風(fēng)險管理等模型時，對“營改增”因素進行客觀識別、分析和評價，增設(shè)對“營改增”的風(fēng)險預(yù)警和風(fēng)險應(yīng)對。

[1] 王海軍：“營改增”擴圍后相關(guān)問題研析[J].稅務(wù)研究，2014（5）.

[2] 龔海峰：對“營改增”動機、利弊的再思考[J].會計之友，2014（12）.

[3] 邱泰如：借鑒國際經(jīng)驗完善增值稅制度[J].上海市經(jīng)濟管理干部學(xué)院學(xué)報，2014，12（1）.

[4] 王宏利：國內(nèi)外增值稅制度的比較和借鑒[J].財會研究，2011（14）.

[5] 中國人民銀行天水市中心支行：對“營改增”動機、利弊的再思考[J].會計之友，2014（12）.

[6] 謝娜：關(guān)于我國增值稅擴圍改革的幾點思考[J].會計之友，2013（2）.

[7] 彭驥鳴：營業(yè)稅改征增值稅研究的文獻綜述[J].稅收經(jīng)濟研究，2012（6）.

[8] 夏杰長、管永昊：現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點意義及其配套措施[J].中國流通經(jīng)濟，2012（3）.

（責(zé)任編輯：劉冰冰）