◇張玉姍

注冊稅務師與注冊會計師行業(yè)比較分析

◇張玉姍

注冊會計師與注冊稅務師都是屬于智力密集型行業(yè)，這兩種不同的行業(yè)是社會分工的結果。經(jīng)歷了多年的發(fā)展，兩種不同的行業(yè)開始形成了獨立的且專業(yè)的職業(yè)優(yōu)勢，成為服務經(jīng)濟監(jiān)督與社會管理的重要有生力量。近些年來，注冊稅務師和注冊會計師的行業(yè)界限以及業(yè)務范圍開始出現(xiàn)交叉和模糊的趨勢，在這樣的條件下，很多人對于這兩種不同行業(yè)的認知出現(xiàn)了偏差，部分學者也由此展開了爭論。因此，本文將重點結合注冊稅務師以及注冊會計師的行業(yè)來比較二者的異同。

注冊稅務師；注冊會計師；行業(yè)比較；分析

10.13999/j.cnki.scyj.2017.02.027

一、引言

在當前的現(xiàn)實情況下，我國的三大經(jīng)濟鑒證類行業(yè)當中，僅僅只有注冊會計師和律師行業(yè)有專門的法律法規(guī)來進行監(jiān)管和監(jiān)督，而注冊稅務師行業(yè)則沒有專門的法律來進行監(jiān)管。從這個角度來看，對于經(jīng)濟鑒證類行業(yè)的法律監(jiān)管還存在著很大程度的缺失，甚至有很多行業(yè)的人員都沒有意識到法律監(jiān)管對于這些行業(yè)持續(xù)發(fā)展的作用。有很多人認為是不是應當將注冊稅務師并入注冊會計師行業(yè)，雖然持這種觀點的人不多，但是可以了解到的是持這種觀點的人沒有很好地了解到注冊稅務師與注冊會計師這兩種不同行業(yè)的差別。其實從本質(zhì)上來看，這兩個行業(yè)之間是存在著十分明顯的差異，但是近些年來，伴隨著我國社會經(jīng)濟的轉型，雙方業(yè)務重合的范圍越來越大，所以界限越來越模糊。很多能夠依托稅務師處理的經(jīng)濟鑒證類業(yè)務，注冊會計師也能夠處理。這也就導致了，社會當中有很多人沒有清楚地了解到這兩個不同行業(yè)的實際差別，從而無法理解單獨立法的必要性，因此進一步探究注冊稅務師與注冊會計師行業(yè)的差別十分必要。

二、注冊稅務師與注冊會計師的比較分析

（一）歷史起源的不同

從歷史的角度來看，注冊會計師最早起源于1720年的英國南海公司案件，這是世界上公認的注冊會計師的起源。在兩百多年前，英國成立南海股份有限公司，這家公司的經(jīng)營模式是按照所有者與經(jīng)營者相分離的模式來建立的，這樣的一種企業(yè)構建模式是不利于監(jiān)管的，因為企業(yè)的所有者和經(jīng)營者的權限并不是十分明晰，所以經(jīng)常會出現(xiàn)一些徇私舞弊的事件。在當時的歷史條件下，這樣的企業(yè)構成形式非常多見，雖然這樣一種企業(yè)構成形式并不是十分的合理，但是，卻方便企業(yè)的掌管者利用各種手段來做假賬。而在那個時期散布謠言、賬務造假是幫助企業(yè)哄抬股票價格的一個重要方式，但是這樣的一種方式最終只能夠?qū)е鹿善眱r格虛高，而企業(yè)并沒有真正地實現(xiàn)經(jīng)營發(fā)展。查爾斯·斯奈爾當時負責對南海公司的賬務進行檢查，通過檢查，他發(fā)現(xiàn)南海公司的賬務存在著極大的問題，他將這些問題匯總起來并向當?shù)囟悇詹块T提交了報告。他被認為是世界上第一位民間審計員，而這一份報告也被認為是世界上第一份民間審計報告。相對于注冊會計師的起源，當前學術界有相對明確的定義，而關于注冊稅務師的起源卻尚無定論，也沒有十分有依據(jù)的說法的來源。最早的有關注冊稅務師這個概念的提出是在日俄戰(zhàn)爭爆發(fā)之后，也就是1904年左右，這個時期，日本的稅收不斷增加，在這樣的條件下，納稅人開始越來越多的需求稅務咨詢服務。在1912年，日本大阪府制訂了《大阪稅務代理人取締規(guī)則》，在這份規(guī)則當中明確規(guī)定了稅務代理人的身份及其資格，對于業(yè)務內(nèi)容，行業(yè)規(guī)則也進行了初步確定。這個規(guī)則只是暫時性的方案，在強制力以及執(zhí)行效果方面還存在著明顯的不足。隨后，日本為了進一步完善稅務代理制度，邀請了一些國際知名的學者來日本考察，并且?guī)椭毡緛碇朴喯嚓P的方案規(guī)則。在1949年，哥倫比亞大學教授夏普帶領團隊來日本考察，通過考察，了解了日本當時的稅務代理情況，并且根據(jù)考察的結果專門制訂了《夏普宣言》，相對于之前的《稅務代理人取締規(guī)則》，《夏普宣言》更加完善并且更加細化地指出了稅務代理人的職能以及業(yè)務范圍。隨后到1951年，日本政府接受了《夏普宣言》當中的意見，并且通過討論修改了《稅理士法》。這是最早世界范圍內(nèi)有關注冊稅務師的起源。

綜上所述，注冊會計師和注冊稅務師的起源是有很大差別的，注冊會計師起源于企業(yè)所有權和經(jīng)營權分離的階段，這個時期主要是為企業(yè)提供相關信息，幫助企業(yè)做出正確的決策；而注冊稅務師的起源更多的是從咨詢和政府稅務代理業(yè)務當中發(fā)展出來的，他們?yōu)榧{稅人以及政府提供一些必要的信息。

（二）社會分工的不同

注冊稅務師和注冊會計師的社會分工存在著明顯的差異。亞當·斯密在他的著作《國富論》的論述當中，他認為如果一個人更加愿意提高個人的生產(chǎn)力，那么他就有更多的剩余產(chǎn)品來進行交換，最終他的財富也就會增加，而這樣一個過程，也必將進一步擴大社會生產(chǎn)，最終促進社會繁榮，從而實現(xiàn)個人利益和社會利益的融合。由此可以看出，人類社會在不斷的發(fā)展，社會分工也必將更加清晰。結合我國的現(xiàn)實情況來看，社會主義市場經(jīng)濟促進了我國社會經(jīng)濟的繁榮和發(fā)展，在社會分工日益細化的同時，人才也開始逐步走向?qū)I(yè)化。2015 年8月，國家修改了《中華人民共和國職業(yè)分類大典》，在這次修改當中，明確了稅務專業(yè)人員的地位，將稅務專業(yè)人員與審計專業(yè)人員、會計專業(yè)人員作為不同的分類。職業(yè)的分工在社會人力資源配置當中具有十分基礎的作用，能夠?qū)β殬I(yè)教育培訓進行全方位的引導，能夠進一步改革執(zhí)業(yè)資格獲取。當然從現(xiàn)實的角度來看，此次修改的《大典》對于會計專業(yè)人員以及注冊稅務師的描述，很明確地劃分了這兩個不同職業(yè)之間的界限，也從一定程度上反映了這兩個職業(yè)之間的差異。從本質(zhì)上來看，注冊會計師和注冊稅務師是分屬于兩個不同的行業(yè)，是基于不同的社會專業(yè)分工，也是社會經(jīng)濟發(fā)展的必然產(chǎn)物。在這樣的條件下各項體制改革，稅務服務的專業(yè)化，是進一步提高社會勞動生產(chǎn)力，進一步優(yōu)化社會分工的重要體現(xiàn)，這種方式是不以個人的意志為轉移的，是社會經(jīng)濟發(fā)展的必然趨勢所在。

（三）執(zhí)業(yè)資格的不同

注冊會計師與注冊稅務師的職業(yè)資格存在著明顯的不同。與注冊會計師相關的法案主要包括《注冊會計師法》、《企業(yè)會計準則》、《會計法》等等。而注冊稅務師的執(zhí)業(yè)依據(jù)更多的是基于相關稅務法律，包括《個人所得稅法》、《增值稅法》、《企業(yè)所得稅法》等等，相關的稅種實體法在中國約有十八個，除此之外，還需要遵守《稅收征收管理法》，這些方案當中包括了很多稅務規(guī)章等等。注冊會計師更多的是依據(jù)《企業(yè)會計準則》進行管理，而注冊稅務師是依據(jù)《企業(yè)所得稅法》來幫助企業(yè)進行匯算清繳等業(yè)務，正是基于這兩種方案的不同，導致了這兩種職業(yè)資格的獲取存在著明顯的差異，所需求的專業(yè)知識也存在著明顯的不同，而且在實際計量的方式以及測算的方式上也有明顯的差異。

（四）執(zhí)業(yè)目的的不同

注冊會計師與注冊稅務師二者的執(zhí)業(yè)目的是存在著明顯的差異的。注冊會計師是負責財務審計，在業(yè)務進行的過程當中，都是依據(jù)相應的法律法規(guī)，更加重視被檢測單位是否擁有更加真實的財務信息，并且提出公允的意見。而稅務師的執(zhí)業(yè)目的更多的是對于被調(diào)查單位項目的真實性以及合法性來發(fā)表意見，這樣的方式為雙方提供更加科學準確的稅收信息，其職業(yè)目的是保障國家稅收，保障納稅人合法權益。雙方業(yè)務范圍不同，項目開展的目的也存在著明顯的差異。雙方的直接目的存在著很大的差異，注冊會計師會為企業(yè)提供更加真實的會計信息報告，而注冊稅務師則是負責對企業(yè)的各種稅務信息進行全方位的確認。注冊會計師更多地承擔著企業(yè)內(nèi)部審計以及財務管理的作用，注冊稅務師則更多地幫助企業(yè)承擔相應的稅務業(yè)務。這二者的主要目的是有著十分明顯的不同，雖然都是為企業(yè)服務，但雙方所處理的業(yè)務明顯不同，雖然稍有交叉，但從本質(zhì)上來看，這二者的主要目的還是存在著明顯差異。

由于雙方執(zhí)業(yè)目的不同，注冊會計師更多地是為企業(yè)提供審計業(yè)務以及非審計業(yè)務，注冊會計師所提供的這些業(yè)務是有可能導致審計質(zhì)量下降的。而現(xiàn)代管理學的基本原則，管理決策行為與管理決策評價行業(yè)要進行適當分離，因為作為企業(yè)的經(jīng)營者來說，企業(yè)的經(jīng)營者很難對企業(yè)自身做出客觀的評價，在這樣的條件下，注冊會計師也無法給出公允的意見，從而無法給出公允的評價，這樣一來，企業(yè)的審計工作就無法順利進行。而從當前西方國家的管理實踐來看，由于注冊會計師與注冊稅務師的執(zhí)業(yè)目的存在著明顯的差異，所以他們更多地是將這兩個不同的行業(yè)認知為職業(yè)判斷和主要價值取向的不同。部分注冊會計師在處理一些涉稅業(yè)務的時候很容易出現(xiàn)明顯的偏差，這種重大的偏差往往會導致十分嚴重的法律后果。所以自20世紀70年代以來，很多的西方會計事務所將經(jīng)營的重心放到一些非審計服務當中。而到90年代末，避稅開始成為一種風潮，在企業(yè)間興起，這也導致了注冊會計師行業(yè)設計了各種各樣的產(chǎn)品來幫助企業(yè)避稅，這樣的一種形式在歐美國家泛濫成災。這就使得很多注冊會計師喪失了職業(yè)道德，竭盡所能地去鉆營稅收漏洞，在產(chǎn)品設計的過程當中，越來越多地去迎合顧客的需求，這些避稅產(chǎn)品，其本質(zhì)也就是沒有實體經(jīng)濟的交易，通過這樣的方式來達到為企業(yè)避稅的目的。而各種避稅方式的發(fā)展，也就使國家經(jīng)濟出現(xiàn)巨大的損失。

（五）執(zhí)業(yè)原則的不同

注冊會計師與注冊稅務師的職業(yè)原則不同。注冊會計師行業(yè)更加強調(diào)謹慎性的原則，作為注冊會計師應當更加謹慎地去對待企業(yè)的各種賦稅，對于企業(yè)的稅務信息進行全方位確認、計量和報告，對于資產(chǎn)的評估應當更加公正客觀，既不能過高估計也不能過低估計，更多的是要結合企業(yè)的實際情況來進行精準的評估，企業(yè)可以提前進行壞賬準備、存貨跌價準備、固定資產(chǎn)減值準備等等。而正是基于這樣的現(xiàn)實情況，注冊會計師在進行會計核算的過程當中需要精準地把握謹慎性的原則，并且合理地幫助企業(yè)分析費用以及損失，對于有可能發(fā)生的耗損，要提出意見，并且分析企業(yè)內(nèi)部由于主觀因素所造成的耗損，所以可以看出，注冊會計師在辦理業(yè)務的過程當中會存在一定程度的主觀性。而注冊稅務師則要求遵循確定性的原則，在對于納稅人進行評估的過程當中進行全方位的確定，提出真實的意見和報告，而對于其他減值儲備則不允許提前計量。因此，在做鑒證報告的時候必須維護稅法的嚴肅性，這是注冊稅務師執(zhí)業(yè)確定的基本原則。注冊會計師與注冊稅務師在執(zhí)業(yè)原則上的不同也就決定了這兩個行業(yè)在處理業(yè)務的方式上會存在著一定程度的差異，注冊會計師會更多地對企業(yè)進行評估，評估的依據(jù)是企業(yè)當前的現(xiàn)實經(jīng)營狀況，包括企業(yè)的資產(chǎn)信息、業(yè)務收入等等，通過這樣的方式來評估企業(yè)的實際價值，檢查企業(yè)的財務狀況是否健康。而注冊稅務師，更多地是對于企業(yè)的賦稅進行確定，這也就要求注冊稅務師不能夠依據(jù)自己的主觀判斷，而更多地依據(jù)一些客觀的數(shù)據(jù)，所涉及的各種稅費都要明確兼顧到，對于這些稅費進行全方位的核算才能夠更好地保證企業(yè)各種賦稅行為是合理而科學的，而且在合作的過程當中，不能夠漏算，也不能夠錯算，因為各種稅務的稅收比例都是有明確規(guī)定的，稅務師所得出的報告，更多的是一些確切的數(shù)據(jù)?？梢钥闯龆呗殬I(yè)原則的不同，注冊會計師更加強調(diào)謹慎性，要求從業(yè)人員客觀事實地分析，適當?shù)亟o出主觀的意見或者預測，就是具備一定的合理性的，是允許誤差存在的。但是注冊稅務師在從事鑒證類業(yè)務時則強調(diào)合法性原則，對于所涉及的各項費用，都應當依法審計，不能夠遺漏或者多算，通過這樣的方式來幫助客戶防范稅務風險，從而維護稅法的嚴肅性。在稅務師這個行業(yè)當中，對于稅務的審計更多地是基于客觀事實，而不是依據(jù)稅務師個人的主觀預測。

三、結語

注冊稅務師與注冊會計師在歷史起源、社會分工、執(zhí)業(yè)資格、執(zhí)業(yè)目的、執(zhí)業(yè)原則等方面都存在著明顯的不同。在本文當中，重點對這五個方面的不同進行論述，除此之外，注冊會計師和注冊稅務師在其他方面也存在著很大程度的不同，比如知識結構、能力需求等等，這些內(nèi)容有待后續(xù)的專家學者進一步研究。

[1]李存周.2015年實現(xiàn)了稅務師行業(yè)新發(fā)展[J].注冊稅務師，2016(09).

[2]崔遠.2016年度稅務師考試和稅務師行業(yè)服務營改增工作會議在京召開[J].注冊稅務師，2016(07).

（作者單位：渤海大學管理學院）