岳紅

摘要：節(jié)能效益分享管理模式是一種創(chuàng)新型的商業(yè)模式，是一種節(jié)能服務的形式。目前，這一管理模式是極力推行的一種運作機制，但不論在會計方面還是在稅法方面，還沒有一個明確的規(guī)定，在會計處理上也存在著分歧。本文首先闡述了節(jié)能效益分享管理模式的基本運作，然后在會計準則的基礎上，探討了節(jié)能效益分享管理模式下項目在建造期、效益分享期和結束期的會計核算。

關鍵詞：節(jié)能效益分享；管理模式；會計核算

近年來，霧霾天氣越來越嚴重，政府越來越重視節(jié)能減排工作。為了推進這一工作的順利展開，合同能源管理（EMC）成為一種新的管理模式，尤其是節(jié)能效益分享管理模式。但這一管理模式下的會計確認、計量以及核算還存在著很大的分歧，仍需要在滿足會計準則的基礎上，對這種管理模式的會計核算進行探討，以便各個用能企業(yè)科學合理地進行會計處理，便于各個政府順利推進節(jié)能減排工作。

一、概述

節(jié)能效益分享是指節(jié)能服務公司（ESC0）在項目建設前期提供所有的項目資金，建設完成后在所簽訂的合同期內ESC0與客戶按照約定比例進行效益分享，在合同期結束以后，ESC0所提供的節(jié)能設備和所產生的節(jié)能效益都歸所服務的客戶所有。這一管理模式的主要有以下特點：一是節(jié)能改造項目所需的全部資金主要由ESC0負擔，客戶不需要投入資金；二是在改造完成后合同期內ESC0與客戶約定比例分享效益；三是合同期內所有節(jié)約設備歸ESC0所有，且在此期間由ESC0承擔所有的運作、維修等費用；四是在合同期結束后設備和效益都歸客戶所有。

EMC主要包括節(jié)能效益分享型、融資租賃型、節(jié)能量保證型等，其中節(jié)能效益分享管理模式是運用最廣的一種類型。這一模式與其他模式相比，在項目合同進行的各個時期都存在不同，主要表現在以下幾個方面：第一，在建造期，節(jié)能效益分享管理模式主要強調的是ESC0的投入；第二，在效益分享期，各個類型的運作方式類似，都是由ESC0承擔所有的費用；第三，在項目結束期，ESC0將節(jié)約設備無償轉移給客戶所有。

二、節(jié)能效益分享管理模式的會計確認和計量

節(jié)能資產在不同時期所承擔的風險和所獲得的報酬不同，所致的經濟后果也不同，因而在會計處理方面也有所不同。主要分為三種情況：

第一，建造期。ESC0主要存在著建造失敗的風險，在這一時期內所服務的客戶不需要進行會計核算。ESC0對資產的建造支出具有實質性，這一時期的支出是為取得以后的收入，可以參考在建工程進行會計處理，根據完工程度確認收入結轉成本。在這一時期不會產生收益無需確認。如果資產建造失敗，ESC0所發(fā)生的支出全部費用化，無需進行后續(xù)的會計核算。

第二，效益分享期。這一時期是指資產達到預定可使用狀態(tài)到合同期滿這一階段。在這一時期內，在資產建成后ESC0 對節(jié)能資產擁有所有權，同時取得了資產相應的節(jié)能效益的權利。由于效益受多種因素的影響，ESC0所取得收益金額不確定以及相應的現金流不穩(wěn)定，正是由于ESC0在這一時期對節(jié)能資產擁有所有權，ESC0應將這種獲得節(jié)能效益的權利確認為固定資產，將達到條件的資產確認為固定資產。而且在這一時期內ESC0應對確認的固定資產計提折舊，如果固定資產發(fā)生減值也應計提減值準備。另外，客戶也會取得相應的節(jié)能效益，這些收益會在費用的減少中體現，同時只需將收益所對應的應付款項支付給ESC0并作出會計處理，不需要再作其他的會計處理。

第三，結束期。ESC0應對所確認的固定資產計提完折舊，并將節(jié)能資產無償贈送給客戶，不需要作其他會計處理。另外，客戶應按接收捐贈的方式對所接受的節(jié)能資產進行會計處理，按照資產賬面價值和可回收金額孰低來確定入賬金額。

三、節(jié)能效益分享管理模式的會計處理

（一） ESC0的會計核算

在節(jié)能效益分享管理模式下主要通過建造期、效益分享期和結束期三個時期進行會計核算，同時為了區(qū)別于其他資產，可以在“在建工程”、“固定資產”等一級會計科目下設二級科目“EMC項目”。

1.建造期

在這一時期內，ESC0所發(fā)生的支出主要包括資產的購置、材料的使用、工人的工資等費用，在這一時期應將發(fā)生的符合條件的相關費用予以資本化，具體會計處理如下：借記“在建工程——EMC項目”，貸記“銀行存款”、“原材料”、“工程物資”、“應付職工薪酬——EMC項目”等；如果涉及到的EMC項目不符合免稅條件的話，還應借記“應交稅費——應交增值稅——進項稅額”。在節(jié)能資產建造完畢，ESC0和客戶雙方驗收合格并達到固定資產的確認條件時，借記“固定資產——EMC項目”，貸記“在建工程——EMC項目”。如果建造失敗或達不到預期的節(jié)能效果，則相關的成本費用計入“營業(yè)外支出”，該EMC項目也將終止。

2.效益分享期

在這一時期內，主要涉及到固定資產的折舊、節(jié)能效益的確認、相關費用的支出這三個方面。首先，在計提折舊之前，應先確認折舊年限，所選用的折舊方法以及所確定的折舊額。在這種管理模式下，ESC0在結束期會將資產無償轉給客戶，因此不會存在殘值，固定資產的原值為計提折舊的基礎。一般情況下，ESC0與客戶所簽訂的合同中對效益分享期都有所約定，通常ESC0選用效益分享期作為折舊年限，選用平均年限法作為折舊方法。有時ESC0也會選用工作量法作為折舊方法。具體會計處理方法如下：在計提折舊時，借記“主營業(yè)務成本——-EMC項目”，貸記“累計折舊——EMC項目”。其次，ESC0在效益分享期會取得節(jié)能效益，在確認收益時，借記“銀行存款”、“應收賬款”等，貸記“主營業(yè)務收入——EMC項目”，如果涉及到的EMC項目不符合免稅條件的話，應貸記“應交稅費——應交增值稅——銷項稅額”。最后，在發(fā)生差旅費、人員工資、維修費等相關費用時，相關支出的會計處理：借記“主營業(yè)務成本——EMC項目”，貸記“銀行存款”、“應付職工薪酬”、“原材料”等。

3.結束期

在這一時期內，ESC0將節(jié)能資產無償轉給客戶，節(jié)能效益也將歸客戶所有。

固定資產的折舊期為效益分享期，且沒有殘值，因此在這一時期，固定資產的折舊全部計提完畢，固定資產的凈值為零，只需將貸方的金額轉出，借記“累計折舊——EMC項目”，貸記“固定資產——EMC項目”。如果折舊沒有計提完，應將固定資產的凈值結轉至“營業(yè)外支出”，作為捐贈資產進行會計處理。

（二）客戶的會計核算

1.建造期

在這一時期內，主要是ESC0進行建造，進行資金投入，客戶不需要進行前期的投資，只需通過“節(jié)能資產備查賬簿”進行管理，偶爾會出現少量的費用支出。在發(fā)生相關支出時，計入相關成本或當期損益，會計處理為：借記“銷售費用”、“管理費用”、“制造費用”等，貸記“銀行存款”、“應付賬款”等。

2.效益分享期

在這一時期內，客戶無償取得了資產的使用權，收益主要在費用的減少中體現，不需要作任何會計處理，但是在分享收益的同時需要向ESC0支付相關的費用，將費用按對象計入相關成本或當期損益，具體會計處理如下：借記“銷售費用”、“管理費用”、“制造費用”等，貸記“銀行存款”、“其他應付款”等。

3.結束期

在這一時期內，客戶將無償接受節(jié)能資產，也將繼續(xù)享有節(jié)能效益。此時ESC0對固定資產已提完折舊，客戶可以根據接受捐贈對資產進行會計處理，按照固定資產的賬面價值和可回收資金孰低來確定固定資產的入賬金額，會計處理為：借記“固定資產——EMC項目”，貸記“營業(yè)外收入——接受捐贈”。

以上就是在節(jié)能效益分享管理模式下，合同雙方ESC0和客戶對項目的會計處理。

四、結束語

節(jié)能減排已經成為國家重點關注的問題，目前在節(jié)能效益分享的管理模式下國家出臺了許多優(yōu)惠政策，同時各政府也極力配合和支持此項工作。在此模式下，ESC0要根據自身的實際情況，結合相應的稅收優(yōu)惠政策，作出準確的判斷進行合理的會計處理。同時在以上探討的會計核算的基礎上，有關部門應盡快制定出科學合理的會計準則，完善和規(guī)范現有的會計核算，把國家政策運用在實際工作中，確保ESC0和用能企業(yè)在項目實施的每個階段的會計核算上有所依據和參考，促進節(jié)能效益分享管理的發(fā)展，保證國家的節(jié)能減排工作能夠順利推進。

參考文獻：

[1]董卉娜，邢璐.節(jié)能效益分享型合同能源管理之會計核算[J].財會月刊，2015，32.

[2]崔璐璐.節(jié)能效益分享型合同能源管理項目的會計處理[J].實務與操作，2015，5.