邢莉

（江蘇昊華傳動控制股份有限公司，江蘇無錫 214135）

新三板企業(yè)人力資源會計(jì)應(yīng)用探索

邢莉

（江蘇昊華傳動控制股份有限公司，江蘇無錫 214135）

新三板企業(yè)設(shè)置人力資源會計(jì)是體現(xiàn)人力資本價(jià)值的最好方式，也是實(shí)現(xiàn)以人為本、重視人才管理理念的重要舉措。但要想在新三板企業(yè)中設(shè)置人力資源會計(jì)，除了要有國家法律法規(guī)層面的配套措施外，企業(yè)還需從人力資源的成本、價(jià)值、分配等方面入手，做好具體的賬務(wù)處理工作。

新三板；非上市公開公司；人力資源會計(jì)

我國三板市場起源于2001年“股權(quán)代辦轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)”。2006年中關(guān)村科技園區(qū)非上市股份公司進(jìn)入代辦轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)進(jìn)行股份報(bào)價(jià)轉(zhuǎn)讓，稱為“新三板”，即全國中小企業(yè)股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)。2012年經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)，新三板市場決定擴(kuò)大非上市股份公司股份轉(zhuǎn)讓試點(diǎn)，在首批擴(kuò)大試點(diǎn)中新增上海張江高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)開發(fā)區(qū)、武漢東湖新技術(shù)產(chǎn)業(yè)開發(fā)區(qū)和天津?yàn)I海高新區(qū)。2013年12月31日起新三板市場面向全國接受企業(yè)掛牌申請，這點(diǎn)燃了全國中小企業(yè)的掛牌熱情，在2014、2015年國內(nèi)中小企業(yè)紛紛申請掛牌新三板。在掛牌新三板的非上市公開公司中有很多是中小型高科技企業(yè)，雖然這些科技企業(yè)技術(shù)轉(zhuǎn)化能力強(qiáng)，但是預(yù)期成果還未完全顯現(xiàn)，達(dá)不到新三板對掛牌企業(yè)設(shè)計(jì)的標(biāo)準(zhǔn)。因?yàn)榛趥鹘y(tǒng)的會計(jì)核算視角，企業(yè)各層次員工所代表的人力資源，并不能作為資產(chǎn)進(jìn)入到企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表中，這在一定程度上對高科技企業(yè)的成長形成一定的阻礙。因此，當(dāng)下探討新三板高科技企業(yè)人力資源會計(jì)應(yīng)用具有很重要的現(xiàn)實(shí)意義。

一、新三板企業(yè)人力資源會計(jì)設(shè)置的必要性

（一）新三板企業(yè)成長需要設(shè)置人力資源會計(jì)

2016年5月，新三板對掛牌企業(yè)設(shè)置了“基礎(chǔ)層”和“創(chuàng)新層”兩個層次，對達(dá)到以下三個標(biāo)準(zhǔn)之一的企業(yè)，可以進(jìn)入“創(chuàng)新層”：

標(biāo)準(zhǔn)一：“凈利潤+凈資產(chǎn)收益率+股東人數(shù)”，即最近兩年連續(xù)盈利，且平均凈利潤不少于2000萬元（凈利潤以扣除非經(jīng)常性損益前后孰低者為計(jì)算依據(jù)）；最近兩年加權(quán)平均凈資產(chǎn)收益率不低于10%（以扣除非經(jīng)常性損益前后孰低者為計(jì)算依據(jù)）。

標(biāo)準(zhǔn)二：“營業(yè)收入復(fù)合增長率+營業(yè)收入+股本”，即最近兩年?duì)I業(yè)收入連續(xù)增長，且年均復(fù)合增長率不低于50%；最近兩年平均營業(yè)收入不低于4000萬元；股本不少于2000萬元。

標(biāo)準(zhǔn)三：“市值+股東權(quán)益+做市商家數(shù)”，即最近有成交的60個做市轉(zhuǎn)讓日的平均市值不少于6億元；最近一年年末股東權(quán)益不少于5000萬元；做市商家數(shù)不少于6家；合格投資者不少于50人。

從這三項(xiàng)標(biāo)準(zhǔn)看，要想進(jìn)入“創(chuàng)新層”，對企業(yè)的主營收入、凈利潤、市值等都有一定的要求。而新三板中的高新企業(yè)由于體量較小，有的可能還處于初創(chuàng)階段，有的技術(shù)轉(zhuǎn)化成果還未完全顯現(xiàn)。按照上述財(cái)務(wù)指標(biāo)，傳統(tǒng)會計(jì)核算方式有可能使其無法達(dá)到標(biāo)準(zhǔn)，但如果將人力資源作為資產(chǎn)進(jìn)行會計(jì)核算，將人力資產(chǎn)的獲取、培訓(xùn)、安置等成本不是按傳統(tǒng)的會計(jì)核算計(jì)入一次性費(fèi)用，而是作為長期資產(chǎn)遞延待攤，則可以提高企業(yè)的凈利潤、市值等會計(jì)指標(biāo)。因此，從這個意義上來說在新三板企業(yè)中設(shè)置人力資源會計(jì)是非常有必要的。

（二）新三板企業(yè)智力資本價(jià)值體現(xiàn)需要設(shè)置人力資源會計(jì)

新三板企業(yè)中的高新技術(shù)企業(yè)，最重要的資產(chǎn)不是機(jī)械設(shè)備，也不是現(xiàn)有技術(shù)，而是人，只有利用好這些人力資源，企業(yè)才能在競爭激烈的市場中不斷更新自己的產(chǎn)品和技術(shù)，找到最適合的經(jīng)營模式，從而讓自己立于不敗之地，不斷發(fā)展壯大。要想管理好企業(yè)中的這些“人”，必須體現(xiàn)這些智力資本在企業(yè)中的價(jià)值，讓人力資本能參與企業(yè)剩余價(jià)值的分配，使智力資本成為企業(yè)的創(chuàng)新驅(qū)動之源。要想智力資本在企業(yè)經(jīng)營中有所體現(xiàn)，設(shè)置人力資源會計(jì)是最好的解決方式。深圳的華為公司自1999年起開始設(shè)置人力資源會計(jì)，公司將人力資源定位為知識資本，除了給知識資本的擁有者正常的工資、獎金、福利等報(bào)酬外，還給予股票期權(quán)等股權(quán)形式的報(bào)酬，使其能夠參與利潤分配，共同分享企業(yè)發(fā)展成果。目前，從體量來看，華為已遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過國內(nèi)互聯(lián)網(wǎng)三巨頭百度、阿里、騰訊的規(guī)模之和；從全球范圍來看，它擁有的技術(shù)儲備也是世界一流的。這很大程度上與它設(shè)置了人力資源會計(jì)有關(guān)。華為的員工不僅是企業(yè)雇員，而且也是企業(yè)知識資本的所有者，其不僅能領(lǐng)到工資，還能獲得知識資本的收益分配，總收入遠(yuǎn)超一般企業(yè)的員工，這一方面使得華為公司能獲得市場上最優(yōu)秀的人力資源，另一方面也使得現(xiàn)有的人才忘我地工作，創(chuàng)造更大的資本價(jià)值。

（三）為了投資者準(zhǔn)確地把握新三板企業(yè)價(jià)值需要設(shè)置人力資源會計(jì)

新三板掛牌非上市公開公司每年4月與8月底前都必須披露公司年報(bào)和半年報(bào)，在年報(bào)和半年報(bào)中企業(yè)的財(cái)務(wù)會計(jì)信息是非常重要的內(nèi)容。按傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)會計(jì)核算辦法，并不能體現(xiàn)企業(yè)當(dāng)前的人力資源配備和變動情況，以及人力資本的價(jià)值變動、成本增減、績效起伏等信息，而作為高新技術(shù)企業(yè)，由于人的因素在企業(yè)未來的生產(chǎn)經(jīng)營中的重要性，當(dāng)前投資者或潛在投資者需要關(guān)注和了解這些信息，這將在一定程度上影響投資者對公司未來發(fā)展?fàn)顩r的判斷。如果設(shè)置了人力資源會計(jì)，年報(bào)和半年報(bào)中會對此加以披露，有利于提高公司經(jīng)營的透明度，也有利于投資者對公司進(jìn)行準(zhǔn)確估值。

（四）新三板企業(yè)轉(zhuǎn)變經(jīng)營理念需要設(shè)置人力資源會計(jì)

新三板掛牌非上市公開公司的大股東和公司董事長或總經(jīng)理往往是企業(yè)創(chuàng)始人，其中有很大一部分人認(rèn)為企業(yè)是自己創(chuàng)立的，企業(yè)員工完全是靠自己才能獲得工資收入，才得以養(yǎng)家糊口，因此這些人從內(nèi)心根本就不認(rèn)同人力資本的價(jià)值，更談不上讓企業(yè)員工參與企業(yè)剩余價(jià)值的分配了，從而導(dǎo)致企業(yè)人員的流動性很大，甚至一些關(guān)鍵崗位員工也留不住。在這種情況下，如果公司能設(shè)置人力資源會計(jì)，讓公司大股東了解公司的人力資本價(jià)值，如每年為公司創(chuàng)造的剩余價(jià)值多少，扣除人員工資等人力資源成本開支后又為企業(yè)剩下多少等關(guān)鍵信息，相信公司創(chuàng)始股東（董事長或總經(jīng)理）會改變自己對員工的看法，從而轉(zhuǎn)變原來的公司經(jīng)營理念，在今后的生產(chǎn)經(jīng)營活動中會更尊重員工，在收入分配上會更關(guān)注員工對企業(yè)的貢獻(xiàn)，真正體現(xiàn)公司經(jīng)營“以人為本”，實(shí)現(xiàn)公司經(jīng)營效益好、員工收入待遇高，員工收入待遇高、公司經(jīng)營效益更好的良性循環(huán)。

二、新三板企業(yè)設(shè)置人力資源會計(jì)的障礙

雖然新三板掛牌非上市公開公司設(shè)置人力資源會計(jì)非常有必要，但在當(dāng)前的法律制度與會計(jì)體系下，設(shè)置人力資源會計(jì)卻有諸多障礙，具體主要有以下這些方面。

（一）當(dāng)前的法律制度不允許將人力資源作為資本計(jì)入企業(yè)的實(shí)收資本之中

我國《公司法》規(guī)定公司股東的出資方式為貨幣、實(shí)物、知識產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)等方式，并不允許股東以勞動力作為出資方式。當(dāng)然我國現(xiàn)有的企業(yè)中也有允許以勞動力作為出資方式的，如合伙企業(yè)。但公司企業(yè)尤其是新三板掛牌非上市公開公司，性質(zhì)比較特殊，允許以勞動力作為出資方式則存在著出資資產(chǎn)無法準(zhǔn)確評估的問題。同時，我國《公司法》又是采用注冊資本制，雖然是認(rèn)繳制，但股東是以其認(rèn)繳的出資額對公司承擔(dān)法律責(zé)任。如果允許股東以勞動力形式出資，則無法判定出資的股東是否出資到位、將來該股東如何承擔(dān)法律責(zé)任等問題。因此，在設(shè)置人力資源會計(jì)時如果將公司的人力資源作為人力資本納入企業(yè)資產(chǎn)，作為企業(yè)的所有者權(quán)益，則與當(dāng)前的公司法律制度不相符合。所以，從目前情況看人力資源會計(jì)核算沒有合法的依據(jù)，企業(yè)員工還不能以人力資本身份來參與企業(yè)剩余價(jià)值的分配。

（二）國家出臺的會計(jì)準(zhǔn)則未列明人力資源會計(jì)的具體記賬依據(jù)和方法

雖然根據(jù)《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》第二十條第一款“資產(chǎn)是指企業(yè)過去的交易或者事項(xiàng)形成的、由企業(yè)擁有或者控制的、預(yù)期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的資源”的規(guī)定，人力資源符合會計(jì)準(zhǔn)則中提到的資產(chǎn)構(gòu)成的三個條件：一是人力資源是企業(yè)過去購買而形成的交易事項(xiàng)；二是對于人力資源企業(yè)雖然不擁有所有權(quán)，但該資源能被企業(yè)所控制；三是人力資源預(yù)期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益，即其具有間接導(dǎo)致現(xiàn)金或現(xiàn)金等價(jià)物流入企業(yè)的潛力。但是，在國家財(cái)政部自2006年起至今公布的41個具體準(zhǔn)則中，并未列明人力資源這種資產(chǎn)的成本、收益、分配應(yīng)如何進(jìn)行核算；如果進(jìn)行此類核算，則如何處理傳統(tǒng)的企業(yè)費(fèi)用、利潤分配等內(nèi)容，這就使得新三板企業(yè)在進(jìn)行人力資源會計(jì)設(shè)置時沒有可遵循的操作準(zhǔn)則。

（三）人力資源的計(jì)量沒有明確的標(biāo)準(zhǔn)也是設(shè)置人力資源會計(jì)的障礙之一

將人力資源納入會計(jì)進(jìn)行計(jì)量，一般需要明確人力資源的成本和人力資源的價(jià)值。人力資源的成本又可分為取得成本、開發(fā)成本和重置成本，前兩類成本可合稱為歷史成本，主要包括招聘、選拔、雇用、就職和培訓(xùn)成本，如薪金、學(xué)費(fèi)、材料費(fèi)、差旅費(fèi)、咨詢費(fèi)等；后一類成本主要是指從前任實(shí)際離職到后任完全彌補(bǔ)空缺期間所造成的直接或間接損失，如企業(yè)給付前任的離任經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償金，新任人員因職業(yè)技能不熟練導(dǎo)致的不合格產(chǎn)品增加，或生產(chǎn)經(jīng)營效率下降等。人力資源的歷史成本是顯性的，但其產(chǎn)生之后的會計(jì)處理，在設(shè)置人力資源會計(jì)前后，卻會有所不同，設(shè)置前其一般作為管理費(fèi)用一次性列入企業(yè)的成本費(fèi)用之中，但設(shè)置后由于人力資源成為人力資產(chǎn)，是企業(yè)的長期資產(chǎn)，則其費(fèi)用應(yīng)該可以分期攤銷，但這樣處理國家財(cái)稅機(jī)關(guān)是否認(rèn)可？同時，人力資源的重置成本中一些能準(zhǔn)確核算的項(xiàng)目可以在會計(jì)核算中體現(xiàn)，不能準(zhǔn)確核算的項(xiàng)目，能否作為預(yù)提費(fèi)用進(jìn)行預(yù)提？此外，人力資源的價(jià)值核算當(dāng)前理論界有兩種做法：一是人力資源群體價(jià)值計(jì)量，主要有非購入商譽(yù)法、經(jīng)濟(jì)價(jià)值法兩種；二是人力資源個體價(jià)值計(jì)量，主要有調(diào)整后的未來工資報(bào)酬折現(xiàn)法、工資報(bào)酬法、隨機(jī)報(bào)酬法、內(nèi)部競標(biāo)法等，這就在設(shè)置人力資源會計(jì)的時候需明確人力資源價(jià)值到底應(yīng)按哪一種來計(jì)量。同時，無論是按這前后兩種價(jià)值計(jì)量方式中的哪一種來計(jì)量，都要明確具體的計(jì)量方法。因此這些標(biāo)準(zhǔn)的不確定也是人力資源會計(jì)設(shè)置過程中要解決的主要問題。

三、新三板企業(yè)設(shè)置人力資源會計(jì)應(yīng)用設(shè)想

在知識經(jīng)濟(jì)時代，新三板掛牌非上市公開公司想要在企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營中體現(xiàn)智力資本的價(jià)值，最明智的做法就是設(shè)置人力資源會計(jì)，而具體建構(gòu)人力資源會計(jì)則需要從以下幾個方面著手。

（一）國家財(cái)政部要完善關(guān)于人力資源作為資本納入會計(jì)核算的法規(guī)政策

當(dāng)前我國《公司法》雖然不允許勞動力作為出資方式使勞動者成為企業(yè)股東，但并未禁止公司對員工實(shí)現(xiàn)相應(yīng)的股權(quán)激勵，因此國家財(cái)政部要修訂關(guān)于企業(yè)資產(chǎn)方面的具體會計(jì)準(zhǔn)則，允許將人力資源作為人力資本納入會計(jì)核算，具體做法是在企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表中企業(yè)所有者權(quán)益項(xiàng)下允許企業(yè)設(shè)立“虛擬資本——人力資本”項(xiàng)目。但該資本項(xiàng)在合計(jì)企業(yè)所有者權(quán)益時并不計(jì)入其中，不過企業(yè)可以將人力資本與股權(quán)激勵相結(jié)合，來實(shí)現(xiàn)人力資本參與公司剩余價(jià)值的分配，具體做法是首先計(jì)算出新三板企業(yè)“虛擬資本——人力資本”項(xiàng)的具體數(shù)額，然后由企業(yè)董事會確定其折算成企業(yè)虛擬股份的比例，可以按1∶1的比例折算，也可以按其他（如2∶1、3∶1）的比例折算，最后再與股權(quán)激勵相結(jié)合。其與股權(quán)激勵相結(jié)合的具體做法是掛牌公司通過對企業(yè)各個工作崗位的分析，根據(jù)每個崗位對企業(yè)貢獻(xiàn)的歷史數(shù)據(jù)，確定每個崗位可獲得的公司虛擬股份數(shù)，凡是在這一崗位的員工即可獲相應(yīng)的股份。要注意的是該股份是隨崗而不是隨人的，從而使在崗公司員工人力資本的價(jià)值和利益分配都能得到保證。此方式不僅能保證公司每個崗位員工都能分享股份紅利分配，而且還省卻了在崗人員變動而股東相應(yīng)隨之也要變動的不便因素。

（二）新三板企業(yè)人力資源會計(jì)的設(shè)置應(yīng)選擇合適的成本和價(jià)值計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)

在核算人力資源的成本時，對于發(fā)生的取得、開發(fā)和重置成本要遵循能準(zhǔn)確核算開支項(xiàng)目的，才納入人力資源的成本項(xiàng)下，預(yù)估的、不確定的則不宜納入財(cái)務(wù)核算。在核算人力資源的價(jià)值時，新三板上市公司宜采用針對人力資源個體價(jià)值的計(jì)量法，比較適宜的方法是工資報(bào)酬折現(xiàn)法，即將該員工入職服務(wù)的年限及其與企業(yè)協(xié)商確定的年工資報(bào)酬，按確定的貼現(xiàn)率折算成當(dāng)前的貨幣價(jià)值，這就形成了該員工的人力資本價(jià)值，而企業(yè)將公司所有員工的人力資本價(jià)值加總就可以得到公司總的人力資本價(jià)值。此外，對于已成為公司長期資產(chǎn)的人力資源，其所發(fā)生之成本，國家財(cái)稅部門應(yīng)準(zhǔn)許企業(yè)進(jìn)行分期攤銷，這一方面能提高公司盈利水平，為新三板“基礎(chǔ)層”公司進(jìn)入“創(chuàng)新層”創(chuàng)造條件，另一方面也能激發(fā)公司提高人力資本生產(chǎn)效率的積極性，如企業(yè)員工經(jīng)培訓(xùn)后就可以進(jìn)入更高的職位，雖然這可能會增加該員工原來職業(yè)崗位人力資源的取得與重置成本，但相較節(jié)省的高一層級的新崗位的取得、重置成本而言，相關(guān)成本可能節(jié)省得更多。

（三）新三板企業(yè)人力資源會計(jì)設(shè)置的具體賬務(wù)處理設(shè)想

首先將公司所擁有的人力資源確認(rèn)為企業(yè)的“人力資產(chǎn)”，作為企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表中資產(chǎn)項(xiàng)目下的一個重要組成部分加以核算和計(jì)量，其基礎(chǔ)數(shù)據(jù)為企業(yè)各崗位人員年工資報(bào)酬與勞動合同規(guī)定的工作年限，按一定的貼現(xiàn)率折現(xiàn)而成的數(shù)額（貼現(xiàn)率可以選擇同期銀行存款或貸款利率），此稱之為人力資源的補(bǔ)償價(jià)值，其具體計(jì)算公式為：

人力資源的補(bǔ)償價(jià)值=Σ某員工年工資報(bào)酬×（p/A,i,n）（1）

式（1）中的i為貼現(xiàn)率，n為勞動合同規(guī)定的工作年限，∑為將所有崗位員工的工資折現(xiàn)后的求和值，但在計(jì)入資產(chǎn)時要根據(jù)企業(yè)董事會確定的折算成虛擬股份的比例來確定其真實(shí)價(jià)值；再加上公司當(dāng)前的凈利潤減去其應(yīng)分配給企業(yè)實(shí)收資本項(xiàng)目所有者的收益后的余額，此稱之為人力資源的剩余價(jià)值，具體計(jì)算公式為：

人力資源的剩余價(jià)值=企業(yè)凈利潤×（人力資本/實(shí)收資本+人力資本）（2）

這兩者構(gòu)成的總和即為企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表中的“人力資產(chǎn)”項(xiàng)目；對于企業(yè)為取得、開發(fā)、重置人力資源的成本費(fèi)用則應(yīng)確認(rèn)為企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表內(nèi)的“其他資產(chǎn)”項(xiàng)下的“長期待攤”項(xiàng)目，“人力資產(chǎn)”增加，相應(yīng)資產(chǎn)負(fù)債表中“流動資產(chǎn)”減少。

同時，將作為企業(yè)人力資產(chǎn)所有者的員工應(yīng)享有的固定補(bǔ)償?shù)臋?quán)益確認(rèn)為一項(xiàng)“人力資本”，即上文所指的人力資源的補(bǔ)償價(jià)值折算成虛擬股份后的價(jià)值；人力資源所有者——員工所享有的剩余索取權(quán)（即為上文所指的人力資源的剩余價(jià)值）確認(rèn)為“人力資源未分配利潤”與“人力資源盈余公積”，并將其納入企業(yè)原有的核算體系中，作為企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表中所有者權(quán)益部分，要注意這兩項(xiàng)實(shí)際是將原來的“企業(yè)盈余公積”分解為“人力資源盈余公積”和“非人力資源盈余公積”，將原來的“企業(yè)未分配利潤”分解為“人力資源未分配利潤”和“非人力資源未分配利潤”，這兩項(xiàng)的具體計(jì)算方式如式（3）和（4）：

人力資源盈余公積=企業(yè)應(yīng)提盈余公積×（人力資本/實(shí)收資本+人力資本）（3）

人力資源未分配利潤=（企業(yè)凈利潤-企業(yè)應(yīng)提盈余公積）×（人力資本/實(shí)收資本+人力資本）（4）

新三板企業(yè)的未分配利潤（包括人力資源和非人力資源的未分配利潤總和），可以確定分配方案后按新三板企業(yè)真實(shí)股份和虛擬股份加總后的總股份數(shù)進(jìn)行盈利分配，具體每個人力資本股東則按其所在崗位所代表的虛擬股份數(shù)來參與盈利分配。

此外，如果新三板企業(yè)在企業(yè)利潤分配時預(yù)留了“企業(yè)留成收益”，且將來企業(yè)在經(jīng)營過程中需要用該收益購買設(shè)備，并購資產(chǎn)，從而導(dǎo)致企業(yè)資產(chǎn)增加時，則企業(yè)除了應(yīng)依法增加注冊資本外，還需要按公式“企業(yè)留成收益×（人力資本/實(shí)收資本+人力資本）”來確定人力資源在其中所占的份額，再將其所代表的虛擬股份數(shù)按崗位貢獻(xiàn)率分配到各個職業(yè)崗位。例如：新三板企業(yè)留成收益300萬元，其注冊資本即為實(shí)收資本，為1200萬元共計(jì)1200萬股，人力資本折算后的虛擬股份200萬股（價(jià)值200萬元），企業(yè)用這部分留成收益300萬元購買機(jī)器設(shè)備，從而使注冊資本增加為1500萬元，形成1500萬股的同時，還需增加人力資本所形成的60萬股虛擬股份，即“300×[300/（300+1200）] =60”。公式“企業(yè)留成收益×（人力資本/實(shí)收資本+人力資本）”中的人力資本數(shù)據(jù)應(yīng)采用上述經(jīng)濟(jì)行為發(fā)生當(dāng)年的數(shù)據(jù)來確定，因?yàn)槠髽I(yè)的人力資本數(shù)據(jù)可能每年都會有所變化。同時，筆者認(rèn)為企業(yè)還可以根據(jù)自身的不同發(fā)展階段，調(diào)整該公式中實(shí)收資本和人力資本的系數(shù)，如該公式中的分母可以調(diào)整為“實(shí)收資本×1.2+人力資本×0.8）”（其中的1.2或0.8即為相關(guān)系數(shù)），以體現(xiàn)非人力資本在現(xiàn)階段的重要性，當(dāng)然也可以反過來，以體現(xiàn)人力資本的重要性。不過，系數(shù)的調(diào)整要有合理性和調(diào)整范圍限制。

最后，新三板企業(yè)如果用企業(yè)盈余公積（包括人力資本與非人力資本部分）來轉(zhuǎn)增資本，則同樣可以采用上述方式來確定其中應(yīng)包含的人力資本的虛擬股份數(shù)，并按崗位貢獻(xiàn)率分配到各個職業(yè)崗位，具體處理方式與上文相同。

四、結(jié)論

新三板企業(yè)是目前國內(nèi)非常具有活力的企業(yè)群體，這些企業(yè)要想在國家“大眾創(chuàng)業(yè)萬眾創(chuàng)新”的戰(zhàn)略實(shí)施過程中發(fā)揮應(yīng)有的作用，必然重視企業(yè)中“人”的作用，說到底市場競爭是人才的競爭。因此，國家出臺引導(dǎo)企業(yè)設(shè)置人力資源會計(jì)的政策措施，企業(yè)主動利用現(xiàn)有會計(jì)核算體制機(jī)制開設(shè)獨(dú)具自身特色的人力資源會計(jì)，將是新三板上市公司向“創(chuàng)新層”乃至向主板市場跨越的重要舉措。

[1]崔志剛.我國推廣人力資源會計(jì)的困難分析[J].吉林工商學(xué)院學(xué)報(bào)，2014（1）：68-71.

[2]王躍武，汪開明.人力資源的經(jīng)濟(jì)學(xué)計(jì)量與會計(jì)計(jì)量述評[J].會計(jì)之友，2015（18）：9-15.

[3]侯立剛，段淑芬.人力資源會計(jì)核算問題研究[J].金融經(jīng)濟(jì)：理論版，2014（22）：204-206.

[4]左永剛.新三板暫分兩層，滿足條件可直接進(jìn)入創(chuàng)新層[EB/OL].[2015-11-24].http://www.ccstock.cn/stock/sanban /2015-11-24/A1448354920205.html.

[5]中華人民共和國財(cái)政部.企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則：基本準(zhǔn)則[EB/ OL].[2014-07-23].http://tfs.mof.gov.cn/zhengwuxinxi/caizh engbuling/201407/t20140729_1119494.html.

（編輯：徐永生）

Necessity of Human Resource Accounting for Non-listed Companies on the New Third Board

XING Li
（Jiangsu Haohua Transmission Control Co.Ltd.,Wuxi 214135,China）

To establish human resource accounting in non-listed companies on New Third Board is not only the best way to reflect the value of human capital but also one of the important measures to implementing the management idea that people are the most important assets and talented people should be respected.However,to set up human resource accounting in those companies,corresponding laws and regulations should be made at the country level,and,at the enterprise level,specific accounting work should be done well in terms of the cost,value and distribution of human resources.

New Third Board;non-listed company;human resource accounting

F 243

A

1671-4806（2017）03-0019-05

2017-02-13

邢莉（1974—），女，江蘇無錫人，會計(jì)師，研究方向?yàn)樨?cái)務(wù)管理。