李秀麗 穆增林

黑龍江八一農(nóng)墾大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院

如今全球極端天氣不斷增多，環(huán)境日益惡化。以二氧化碳為主的溫室氣體排放已經(jīng)成為了國(guó)際社會(huì)普遍關(guān)注的問(wèn)題。最近《聯(lián)合國(guó)氣候變化框架公約》的召開(kāi)更是確定了“國(guó)家自主貢獻(xiàn)”變化機(jī)制的安排。我國(guó)在積極響應(yīng)與倡導(dǎo)低碳經(jīng)濟(jì)和節(jié)能減排的歷史背景下，開(kāi)始將碳會(huì)計(jì)作為重點(diǎn)研究方向。并且近些年來(lái)，關(guān)于碳減排方面的問(wèn)題在世界上獲得廣泛關(guān)注，學(xué)術(shù)界亦開(kāi)始將更多的目光聚焦于對(duì)碳會(huì)計(jì)、碳會(huì)計(jì)信息披露、碳會(huì)計(jì)信息披露影響因素的相關(guān)理論和實(shí)踐操作的研究。但是相比之下，我國(guó)由于低碳經(jīng)濟(jì)發(fā)展的時(shí)間還不長(zhǎng)，因此，關(guān)于相關(guān)問(wèn)題的研究還處于摸索與借鑒的階段。因此有必要對(duì)碳會(huì)計(jì)信息及披露的相關(guān)研究做一個(gè)文獻(xiàn)梳理。

1、國(guó)外相關(guān)研究文獻(xiàn)綜述

研究發(fā)現(xiàn)國(guó)外關(guān)于碳會(huì)計(jì)、碳會(huì)計(jì)信息披露、碳會(huì)計(jì)信息披露影響因素的研究比較早，因此已經(jīng)形成一個(gè)較為完善的體系。其主要反映在碳會(huì)計(jì)的定義、內(nèi)容、核算框架和準(zhǔn)則制定方面以及碳會(huì)計(jì)信息披露的內(nèi)容、模式、規(guī)范方面，其已形成了部分通用的準(zhǔn)則以及形成了對(duì)特殊問(wèn)題的處理規(guī)范。

(1)關(guān)于碳會(huì)計(jì)的研究

Alfsen(1987)最早發(fā)現(xiàn)了碳會(huì)計(jì)萌芽于上世紀(jì)七十年代的挪威，Alfsen發(fā)現(xiàn)利用傳統(tǒng)會(huì)計(jì)核算來(lái)衡量經(jīng)濟(jì)的發(fā)展與社會(huì)的進(jìn)步是不全面不合理的，其建議應(yīng)該建立一套完整的全新的涉及自然資源和環(huán)境損耗對(duì)產(chǎn)生成本產(chǎn)生影響的的會(huì)計(jì)衡量指標(biāo)。在2008年碳會(huì)計(jì)在會(huì)計(jì)學(xué)科研究文獻(xiàn)中首次出現(xiàn)，是 Jones與Ratnatunga等人提出的“計(jì)量由二氧化碳排放或是生物截留而形成的碳排放限額的機(jī)制就是碳會(huì)計(jì)”，自此之后，碳會(huì)計(jì)開(kāi)始受到愈來(lái)愈多的關(guān)注，成為國(guó)際上會(huì)計(jì)學(xué)界的關(guān)注熱點(diǎn)。

但當(dāng)時(shí)學(xué)術(shù)界對(duì)碳會(huì)計(jì)的定義與理解卻是各有不同，最具代表性的是2011年Francisco Ascui指出當(dāng)前學(xué)術(shù)界對(duì)碳會(huì)計(jì)、碳會(huì)計(jì)信息披露、碳會(huì)計(jì)信息披露影響因素的概念各抒己見(jiàn)，各個(gè)學(xué)科站在了不同的視角對(duì)碳會(huì)計(jì)有不同的理解，并且尚無(wú)定論。他建議今后的學(xué)者應(yīng)該帶著跨學(xué)科的態(tài)度去研究碳會(huì)計(jì)、碳會(huì)計(jì)信息披露、碳會(huì)計(jì)信息披露影響因素。幫助其真正成為輔助國(guó)際社會(huì)應(yīng)對(duì)氣候變化的一種有價(jià)值的方法。

(2)關(guān)于碳會(huì)計(jì)信息披露的研究

關(guān)于碳會(huì)計(jì)信息披露的研究，Ans Kolk(2008)對(duì)碳會(huì)計(jì)信息披露影響因素的含義進(jìn)行了界定。明確表示其不僅包含和氣候變化有關(guān)的信息，還包含披露碳減排的資產(chǎn)和技術(shù)投入等等。O'Wyer(2005)，LoveII H等(2010)，Andrew(2011)，等學(xué)者認(rèn)為碳會(huì)計(jì)信息披露的研究還有很大的進(jìn)步空間，他們認(rèn)為碳會(huì)計(jì)信息披露中存在自我調(diào)控機(jī)制。這種機(jī)制在應(yīng)對(duì)氣候變化的決策中可能會(huì)起到至關(guān)重要的作用，而且可以讓碳會(huì)計(jì)信息披露工作的效率提高。因此政府部門應(yīng)制定統(tǒng)一的碳會(huì)計(jì)、碳會(huì)計(jì)信息披露、碳會(huì)計(jì)信息披露影響因素信息披露標(biāo)準(zhǔn)，從而起到規(guī)范作用。

但現(xiàn)實(shí)往往不盡人意。Hannam(2007)對(duì)澳大利亞氣候變化投資者聯(lián)盟展開(kāi)深入調(diào)研的時(shí)候觀察到在參與調(diào)研的大型企業(yè)中對(duì)于碳排放披露等有關(guān)問(wèn)題給出回答的比例只有9%。此表明大部分企業(yè)在碳會(huì)計(jì)信息披露存在很大的不足，處于比較被動(dòng)的狀態(tài)。

(3)碳會(huì)計(jì)信息披露影響因素研究

Eng.L.G和Mak.W.T(2003)研究觀察到，規(guī)模較為突出的企業(yè)在對(duì)于環(huán)境有關(guān)的會(huì)計(jì)信息的披露方面表現(xiàn)出更強(qiáng)的意愿，此充分表明了企業(yè)規(guī)模和對(duì)于此類信息的披露意愿呈現(xiàn)出正相關(guān)的關(guān)系。Healy & Palepu(2001)等明確表示企業(yè)愈愿意披露自身的環(huán)境會(huì)計(jì)信息，那么就愈能吸引投資者購(gòu)買該企業(yè)的股票，能夠促使企業(yè)股票的流動(dòng)性明顯增強(qiáng)，反之則會(huì)促使投資者們的關(guān)注度下降。Fergusum(2002)的研究發(fā)現(xiàn)。企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債率的增加，在很大程度上造成企業(yè)的運(yùn)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)上升，促使管理者的壓力大幅增加。這個(gè)時(shí)候，企業(yè)為了獲得投資者亦或是債權(quán)人的信任，企業(yè)就會(huì)對(duì)他們披露更全面、更完整的信息。AWen(2013)研究結(jié)果表明，經(jīng)濟(jì)效益與環(huán)境之間存在顯著相關(guān)性，這說(shuō)明企業(yè)在應(yīng)對(duì)氣候變化時(shí)所付出的成本較高。

2、國(guó)內(nèi)相關(guān)研究文獻(xiàn)綜述

西方綠色會(huì)計(jì)理論學(xué)術(shù)的初次引入和探討是在十世紀(jì)初期，這對(duì)國(guó)內(nèi)相關(guān)領(lǐng)域的研究給予了極大的啟示。隨著國(guó)際社會(huì)對(duì)碳排放問(wèn)題的不斷重視，近年來(lái)國(guó)內(nèi)也掀起了研究的熱潮。碳會(huì)計(jì)作為環(huán)境會(huì)計(jì)的一個(gè)分支逐漸發(fā)展起來(lái)，其相關(guān)理論的研究也變的越來(lái)越多。

(1)關(guān)于碳會(huì)計(jì)的研究

國(guó)內(nèi)學(xué)者楊繼良(2008)等人對(duì)于碳財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)報(bào)告的披露進(jìn)行深入研究，他們發(fā)現(xiàn)對(duì)于當(dāng)今公認(rèn)的相關(guān)企業(yè)信息并不符合要求。研究者們應(yīng)該進(jìn)一步對(duì)碳會(huì)計(jì)、碳會(huì)計(jì)信息披露、碳會(huì)計(jì)信息披露影響因素進(jìn)行研究，來(lái)不斷補(bǔ)充企業(yè)業(yè)績(jī)中經(jīng)濟(jì)，社會(huì)和環(huán)境的三層標(biāo)準(zhǔn)。夏文賢和王愛(ài)國(guó)等人認(rèn)為碳會(huì)計(jì)的領(lǐng)域存在很多局限，例如傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)概念已經(jīng)不能很好的滿足現(xiàn)如今會(huì)計(jì)學(xué)在其成本會(huì)計(jì)，管理層面，審計(jì)和戰(zhàn)略管理等方面的廣義的概念。

李林婧、王德發(fā)(2013)等人基于理論層面對(duì)于企業(yè)碳會(huì)計(jì)體系加以構(gòu)建，其對(duì)于碳會(huì)計(jì)定義、目標(biāo)等展開(kāi)深入剖析，且研究了碳會(huì)計(jì)對(duì)象的確認(rèn)、計(jì)量屬性、賬務(wù)處理以及相關(guān)信息披露。且明確指出企業(yè)依據(jù)國(guó)家的相關(guān)規(guī)定獲得初始分配的碳排放配額的時(shí)候，能夠依據(jù)具體的配額量以及公允價(jià)值登記到會(huì)計(jì)賬簿上，公允價(jià)值的變化能夠作為“碳信用”科目?jī)?nèi)部調(diào)整項(xiàng)。

閆明杰(2011)明確表示低碳經(jīng)濟(jì)在很大程度上催生了碳會(huì)計(jì)，碳會(huì)計(jì)目前收到愈來(lái)愈多的關(guān)注，逐漸變成會(huì)計(jì)工作的核心內(nèi)容之一，對(duì)于碳會(huì)計(jì)理論體系展開(kāi)深入探究討論，從而對(duì)碳會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)提供一定的指導(dǎo)。首先就其理論結(jié)構(gòu)展開(kāi)探究，對(duì)其內(nèi)涵、目標(biāo)等展開(kāi)剖析，且基于碳會(huì)計(jì)理論的前提下，對(duì)其制度設(shè)計(jì)展開(kāi)探究討論，希望能夠給其實(shí)務(wù)加以指導(dǎo)。

李思佳，李殿偉(2014)表示低碳經(jīng)濟(jì)是人類未來(lái)可持續(xù)發(fā)展的重要路徑。并且基于中外對(duì)碳會(huì)計(jì)相關(guān)研究的前提下，經(jīng)由對(duì)企業(yè)碳會(huì)計(jì)的核心內(nèi)容加以論述，且聯(lián)系國(guó)內(nèi)的現(xiàn)實(shí)狀況，就怎樣創(chuàng)建一個(gè)科學(xué)合理的企業(yè)碳會(huì)計(jì)體系展開(kāi)深入探討。

(2)關(guān)于碳會(huì)計(jì)信息披露的研究

肖序和鄭玲(2011)等針對(duì)碳會(huì)計(jì)信息披露存在的缺陷展開(kāi)深入探究，研究結(jié)果表明其相關(guān)性上存在一定程度的不足，達(dá)不到要求，同時(shí)對(duì)碳會(huì)計(jì)信息披露框架進(jìn)行總結(jié)，即分為三部分，前期的管理，核算部分以及審計(jì)部分，第一部分主要負(fù)責(zé)是減排方面如確立減排目標(biāo)，制定計(jì)劃和表明信心。第二部分主要是數(shù)據(jù)方面的處理，包括前期對(duì)數(shù)據(jù)的收集整理，到最后的報(bào)告等。最后一部分是報(bào)告的審核服務(wù)等。

依據(jù) CDP 碳會(huì)計(jì)信息披露項(xiàng)目(2011)中國(guó)調(diào)查報(bào)告顯示，在2011 年參與調(diào)研的所有一百家上市公司里，真正對(duì)于問(wèn)卷進(jìn)行填寫的只有11家，而提供有關(guān)信息的只有35家。這已經(jīng)國(guó)內(nèi)企業(yè)迄今為止參與這一項(xiàng)目數(shù)量最多的一次，而提供信息的企業(yè)數(shù)量亦出現(xiàn)了一定的上升。然而其積極性依然亟需提升，一些企業(yè)在回答里并沒(méi)有公開(kāi)和碳會(huì)計(jì)有關(guān)的某些關(guān)鍵信息。能夠看到，國(guó)內(nèi)企業(yè)在碳會(huì)計(jì)信息披露方面還處在一個(gè)較為被動(dòng)的局面。

王愛(ài)國(guó)(2011)明確表示企業(yè)對(duì)于碳會(huì)計(jì)信息的披露形式多種多樣，且提出了四步走方針：第一步企業(yè)能夠采取文字描述的形式在相關(guān)報(bào)告里將此類信息加以披露；第二步是企業(yè)能夠就某個(gè)領(lǐng)域采取獨(dú)立報(bào)告的形式來(lái)對(duì)于相關(guān)信息加以披露；第三步要求企業(yè)能夠在目前實(shí)行的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告里專門設(shè)立一個(gè)碳會(huì)計(jì)科目來(lái)體現(xiàn)碳活動(dòng)等有關(guān)信息；第四步企業(yè)能夠逐漸在其自身的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)里將碳活動(dòng)納入其中。

(3)碳會(huì)計(jì)信息披露影響因素研究

張巧良等(2010)通過(guò)對(duì)所選取的樣本公司進(jìn)行研究得出了以下結(jié)論，首先，企業(yè)價(jià)值對(duì)碳會(huì)計(jì)信息披露質(zhì)量影響不大。其次，認(rèn)為企業(yè)碳排放的強(qiáng)度不同，對(duì)碳會(huì)計(jì)信息披露質(zhì)量的影響也不相同。低排放量與企業(yè)呈正相關(guān)關(guān)系，而高碳排放對(duì)企業(yè)影響則相反。

王德發(fā)，王照(2013)明確表示低碳發(fā)展已經(jīng)是世界經(jīng)濟(jì)未來(lái)的必然道路。為了適應(yīng)時(shí)代的發(fā)展需求，以及應(yīng)對(duì)我國(guó)出臺(tái)的相關(guān)政策，企業(yè)應(yīng)該對(duì)于低碳信息的披露給予充分的關(guān)注。他們首先對(duì)企業(yè)低碳會(huì)計(jì)信息內(nèi)容與披露的形式加以闡述，接著對(duì)國(guó)內(nèi)企業(yè)目前在此類信息披露方面的研究展開(kāi)深入剖析，最后針對(duì)構(gòu)建國(guó)內(nèi)企業(yè)低碳會(huì)計(jì)信息披露體系給出針對(duì)性的建議。

周蜜靈，溫素彬(2014)首先對(duì)上市公司社會(huì)責(zé)任報(bào)告與CDP報(bào)告進(jìn)行了總結(jié)分析，然后對(duì)影響碳會(huì)計(jì)信息披露的主要因素進(jìn)行實(shí)證研究，得出了以下研究成果：社會(huì)責(zé)任報(bào)告不規(guī)范，就不能滿足投資者對(duì)碳會(huì)計(jì)信息的了解需求；碳會(huì)計(jì)信披露與發(fā)展能力呈負(fù)相關(guān)關(guān)系；企業(yè)規(guī)模越大，來(lái)自各方面的壓力也就越大，所以更愿意主動(dòng)積極的披露碳會(huì)計(jì)信息；股東持股比例、監(jiān)事會(huì)規(guī)模和利益相關(guān)者數(shù)量與碳會(huì)計(jì)信息披露水平表現(xiàn)出顯著的正相關(guān)關(guān)系。吳勵(lì)、徐新歌(2014)選取了重污染行業(yè)上市公司為其研究樣本，通過(guò)實(shí)證研究，得出了以下結(jié)論：第一，董事會(huì)的規(guī)模和股東控股化例的高低與碳會(huì)計(jì)信息披露水平呈現(xiàn)出顯著的正相關(guān)關(guān)系；第二，獨(dú)立董事因素與碳會(huì)計(jì)信息披露水平之間不存在明顯關(guān)聯(lián)性；第三，董事長(zhǎng)與總經(jīng)理兩職分離，有利于提高企業(yè)碳會(huì)計(jì)信息披露質(zhì)量。

3.相關(guān)研究小結(jié)

在對(duì)于上述相關(guān)研究文獻(xiàn)的梳理與總結(jié)之后觀察到，中外對(duì)于碳會(huì)計(jì)的相關(guān)研究基本上采取的是定性的研究方法，而在定量方面的研究還比較少。而我們國(guó)家關(guān)于碳會(huì)計(jì)的研究時(shí)間還不長(zhǎng)，研究成果亦基本上聚焦于定性研究上，在定量研究上并未獲得明顯的突破。因此，在正確把握碳會(huì)計(jì)信息披露的基礎(chǔ)上，應(yīng)該不斷推進(jìn)碳會(huì)計(jì)研究的發(fā)展，不斷拓展碳會(huì)計(jì)信息披露的研究方法、研究?jī)?nèi)容等方面的進(jìn)步。經(jīng)由對(duì)此類問(wèn)題的深入探究，給國(guó)內(nèi)企業(yè)低碳經(jīng)濟(jì)的持續(xù)健康發(fā)展創(chuàng)建一個(gè)良好的信息傳遞平臺(tái)，從而能夠在政府與企業(yè)的運(yùn)營(yíng)方面提供一些有價(jià)值的建議。

[1]王愛(ài)國(guó).我的碳會(huì)計(jì)觀[J].會(huì)計(jì)研究，2012，(5)：13-14.

[2]李林婧，王德發(fā).論企業(yè)碳會(huì)計(jì)體系的構(gòu)建[J].財(cái)會(huì)月刊，2013，(2)：24-26.

[3]張彩平，肖序.國(guó)際碳信息披露及其對(duì)我國(guó)的啟示[J].財(cái)務(wù)與金融，2010：77-80.

[4]郭海芳.企業(yè)低碳會(huì)計(jì)信息披露初探[J].會(huì)計(jì)之友，2011，(12)：76-77.

[5]白楊.我國(guó)上市公司碳會(huì)計(jì)信息披露影響因素研究[D].中國(guó)地質(zhì)大學(xué)，2013.