宋愛(ài)玲

摘要：隨著我國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和所得稅法則改革的不斷深入，在兩者相對(duì)獨(dú)立的條件下，稅會(huì)之劍的差異也越來(lái)越大，企業(yè)需要對(duì)所得稅會(huì)計(jì)核算的方式有待提高，要以科學(xué)，正確的方式方法來(lái)極端所得稅費(fèi)，這樣會(huì)對(duì)企業(yè)的發(fā)展起到一個(gè)穩(wěn)定的，合理的推進(jìn)作用，意義重大，所以一定對(duì)其產(chǎn)生足夠的重視。本文在企業(yè)所得稅會(huì)計(jì)核算方法的基礎(chǔ)上，提出了許多目前存在的問(wèn)題以及改進(jìn)方法，希望讀者讀后會(huì)對(duì)其有新的理解，從而能夠更有針對(duì)性的進(jìn)行實(shí)際工作，用更加科學(xué)合理的核算方法來(lái)使工作有一個(gè)新的提升。

關(guān)鍵詞：所得稅；會(huì)計(jì)核算；暫時(shí)性差異

2016年2月，國(guó)家相關(guān)部門最新頒布了39項(xiàng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，其中對(duì)所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則做了很大修改，所得稅的核算方法也做了較大調(diào)整，原先的納稅影響會(huì)計(jì)，收入費(fèi)用觀主導(dǎo)，變?yōu)橘Y產(chǎn)負(fù)債法的資產(chǎn)負(fù)債觀。此種種變化，都對(duì)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則變化的形式相符合。

一、企業(yè)所得稅會(huì)計(jì)核算方法的特點(diǎn)

（一）從收入費(fèi)用觀轉(zhuǎn)為資產(chǎn)負(fù)債觀

新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中實(shí)行的資產(chǎn)負(fù)債債務(wù)法，對(duì)于原有的所得稅會(huì)計(jì)針對(duì)收入費(fèi)用的核算以及基本理念是極大的調(diào)整和改變。資產(chǎn)負(fù)債表的債務(wù)法著眼于產(chǎn)生的交易或者事項(xiàng)中獲得的相關(guān)資產(chǎn)或者產(chǎn)生的相關(guān)負(fù)債，對(duì)于企業(yè)總體資產(chǎn)或者負(fù)債所帶來(lái)的影響大小程度作為計(jì)算根本，再根據(jù)其變化值來(lái)確認(rèn)最終的收益。

資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法是基于資產(chǎn)和負(fù)債的變動(dòng)來(lái)計(jì)算最終收益的。所以只要做到增加資產(chǎn)的數(shù)值大于負(fù)債增加的數(shù)值就意味著企業(yè)的總資產(chǎn)是增加的。而傳統(tǒng)的核算方法和納稅存在一定的不合理性，傳統(tǒng)方法著眼于收益之后，再用方法計(jì)算資產(chǎn)的增加和負(fù)債的減少。

（二）暫時(shí)性差異取代時(shí)間性差異

受到企業(yè)納稅需求的影響，同時(shí)稅法與會(huì)計(jì)對(duì)于所得稅的計(jì)算產(chǎn)生一定的差異，差異被分為永久性差異和時(shí)間性差異兩種，而在資產(chǎn)負(fù)債表的債務(wù)法之下，會(huì)計(jì)和稅法計(jì)算的差異卻只有暫時(shí)性差異一種。暫時(shí)性差異是指從會(huì)計(jì)計(jì)算上，資產(chǎn)或者負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間產(chǎn)生的差異。暫時(shí)性差異可分為暫時(shí)性差異和可抵減暫時(shí)性差異。暫時(shí)性差異的計(jì)算方式有自身一定的優(yōu)勢(shì)，比起傳統(tǒng)的永久性差異和時(shí)間性更加靈活，使得會(huì)計(jì)核算工作更加的具有靈活性，并且可以保證最大的收益。所以這項(xiàng)創(chuàng)新對(duì)企業(yè)的增收是還有很大意義的。

（三）強(qiáng)化了企業(yè)的計(jì)稅基礎(chǔ)

受到納稅計(jì)算的影響，會(huì)計(jì)法則中確認(rèn)的相應(yīng)時(shí)間性差異會(huì)對(duì)最終的納稅金額有一定的影響，當(dāng)期所得稅應(yīng)該繳納的費(fèi)用應(yīng)該將當(dāng)期應(yīng)納所得稅的總額以及會(huì)計(jì)法則計(jì)算下產(chǎn)生的時(shí)間性差異共同加總來(lái)得到，不能忽略時(shí)間性差異的影響。而時(shí)間性差異具有一定靈活性，是將稅法和會(huì)計(jì)法則直接進(jìn)行比較來(lái)確定收益或者損失，并且能最大化的減低交稅金額，使得利益最大化。所以說(shuō)，資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法是一個(gè)非常重要的創(chuàng)新，更加合理、科學(xué)、全面的計(jì)算所得稅的費(fèi)用。

二、企業(yè)所得稅會(huì)計(jì)核算方法存在問(wèn)題

（一）暫時(shí)性差異并未包含所有的稅收和會(huì)計(jì)差異

資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法中要求核算的時(shí)間性差異不夠全面，只包含了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的暫時(shí)性差異，對(duì)于永久性差異并未計(jì)算明確。比如福利機(jī)構(gòu)，業(yè)務(wù)招待費(fèi)，罰款等一些由于計(jì)算方式不符而產(chǎn)生的差異。這樣長(zhǎng)此以往，該企業(yè)在所得稅方面進(jìn)行計(jì)算時(shí)，就會(huì)遺漏很多這種永久性的差異，而導(dǎo)致企業(yè)的預(yù)算不準(zhǔn)確，資產(chǎn)總額對(duì)不上賬等諸多問(wèn)題。

例如公司甲在2014年的最終核算中該年的共有利潤(rùn)2000萬(wàn)元，該公司所適用的所得稅的稅率為33%。

1. 2014年一月二日開(kāi)始計(jì)提折舊的一個(gè)企業(yè)固定資產(chǎn)，成本是1000萬(wàn)元，其使用年限為十年，凈殘值為零，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求依照雙倍余額遞減法計(jì)提折舊，稅收法則依照直線法計(jì)提折舊。假定稅法規(guī)定的使用年限及凈殘值與會(huì)計(jì)規(guī)定相同。

2.對(duì)外捐贈(zèng)現(xiàn)金300萬(wàn)元。

3. 2014年度的研發(fā)經(jīng)費(fèi)支出600萬(wàn)元，較上一年度同期上漲30%，其中的400萬(wàn)元計(jì)入企業(yè)的無(wú)形資產(chǎn)成本費(fèi)。按照國(guó)家相關(guān)規(guī)定，研究費(fèi)用可以按照150%的數(shù)值進(jìn)行扣除。暫且假定其所研發(fā)的項(xiàng)目為研發(fā)成功即達(dá)到了預(yù)定的效果目前為可使用狀態(tài)。

4.遭不明舉報(bào)罰款200萬(wàn)元。

5.此公司應(yīng)繳納所得額=20000000+ 10000000+3000000-[6000000×150%- （6000000- 4000000）]+ 2000000 =28000000 （元）

應(yīng)交所得稅= 28000000×33%

= 9240000（元）

遞延所得稅費(fèi)用= 2000000×33%

= 660000（元）

所得稅實(shí)際應(yīng)繳納= 9240000+660000

= 9900000（元）

本實(shí)例可以看出：其中的捐贈(zèng)金額和罰款總共500萬(wàn)元，其不包含在暫時(shí)性差異中的永久性差異內(nèi)，但在計(jì)算所得稅時(shí)應(yīng)該將其計(jì)算在內(nèi)。

（二）核算方法過(guò)于繁雜

首先，資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法是從資產(chǎn)、負(fù)債兩個(gè)方面來(lái)對(duì)公司的利益增減量進(jìn)行計(jì)量考核，用資產(chǎn)的總值來(lái)減去負(fù)債的總值來(lái)確定收入的總量，也就是賬面的總資產(chǎn)減去將要繳納的稅款所扣除的金額。也就是說(shuō)暫時(shí)新差異就等于固定資產(chǎn)減去預(yù)期的賦稅額度，所以，這樣還不如直接計(jì)算簡(jiǎn)單實(shí)用，通過(guò)計(jì)稅基礎(chǔ)來(lái)計(jì)算收益總值顯得太過(guò)麻煩了。

例如公司乙2013年出售了價(jià)值500萬(wàn)元的電子產(chǎn)品，其保修期為三年。而當(dāng)年的賬目收入計(jì)入為300萬(wàn)元，并未預(yù)算也無(wú)法預(yù)算保修所需要承擔(dān)的費(fèi)用。暫且假定產(chǎn)品的售后服務(wù)相關(guān)支出費(fèi)用在實(shí)際發(fā)生時(shí)允許稅前扣除。

該項(xiàng)預(yù)計(jì)負(fù)債在公司乙2013年的債務(wù)表中的賬面值為300萬(wàn)元。

該項(xiàng)負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)=300-300=0

暫時(shí)性差異=300-0=300

這樣便能很直觀的看出當(dāng)前情況下，直接計(jì)算要更簡(jiǎn)單一些。

其次，資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法是從未來(lái)進(jìn)行考慮的，而未來(lái)尚且有諸多的不可預(yù)測(cè)性，例如通貨膨脹，金融危機(jī)等非人力能調(diào)解的種種客觀因素，會(huì)導(dǎo)致預(yù)算與實(shí)際相違背，導(dǎo)致一些甚至極大的偏差，可能會(huì)對(duì)企業(yè)造成巨大的損失。如此這些因素就能看出會(huì)計(jì)核算不僅僅要與國(guó)際大環(huán)境進(jìn)行趨近，更需要的是從實(shí)際可操控性和實(shí)用性入手，使用對(duì)本企業(yè)來(lái)說(shuō)最為適用的科學(xué)的方案才是我們需要追求的最終目標(biāo)。盲目的去引入一些先進(jìn)的方法如果就對(duì)自己目前的狀況有了一定的排斥性，那就得不償失了。所以，這些問(wèn)題是我們需要深入考慮的。

（三）概念重復(fù)，內(nèi)容較為簡(jiǎn)單

目前新的所得稅會(huì)計(jì)計(jì)算方式與資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的在概念上有所重合。新所得稅會(huì)計(jì)所提到的所得稅會(huì)計(jì)是從資產(chǎn)負(fù)債表出發(fā)，以資產(chǎn)負(fù)債表上所標(biāo)示的資產(chǎn)、負(fù)債為準(zhǔn)，依照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則以及稅法相關(guān)要求來(lái)進(jìn)行計(jì)算，而負(fù)債表債務(wù)法與此也是大同小異，從概念上講基本是一致的，而我個(gè)人認(rèn)為，新所得稅的概念中應(yīng)該有一些自身特有的內(nèi)容，不應(yīng)該只用一個(gè)模糊的定義來(lái)概括核算方式。而且資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)準(zhǔn)確上說(shuō)講是有著差異性的，所以不能一起來(lái)進(jìn)行概括，要有相關(guān)的規(guī)則來(lái)將其分開(kāi)理清，不然難免會(huì)有很多疏漏，這對(duì)于企業(yè)的運(yùn)行來(lái)說(shuō)，是一件很可怕的事情，這件事情很值得我們的重視。

三、企業(yè)所得稅會(huì)計(jì)核算方法的規(guī)范對(duì)策

（一）合理劃分稅收和會(huì)計(jì)之間的差異

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在收入確認(rèn)、資產(chǎn)計(jì)價(jià)、公允價(jià)值實(shí)用、產(chǎn)品成本和費(fèi)用化過(guò)程等很多方面與稅法存在一定區(qū)別。一家企業(yè)若想正確運(yùn)行，需要理清這些差異的根本所在，并根據(jù)其本質(zhì)進(jìn)行科學(xué)合理的分類處理。個(gè)人認(rèn)為可以把所得稅收與會(huì)計(jì)差異分為可扭轉(zhuǎn)差異與不可扭轉(zhuǎn)差異兩部分，可扭轉(zhuǎn)差異即為暫時(shí)性差異，而不可扭轉(zhuǎn)差異即為暫時(shí)性以外的稅會(huì)差異。并且對(duì)于暫時(shí)性差異中的時(shí)間性差異要單獨(dú)列出，這樣才能將所得稅以及會(huì)計(jì)之間的差異梳理清楚，對(duì)于企業(yè)所得稅的計(jì)算方法才能更為清晰合理。

（二）對(duì)所得稅的核算方法進(jìn)行合理的改革

要對(duì)所得稅的核算方法進(jìn)行合理的改革，要保證在于所得稅法的允許內(nèi)進(jìn)行合理的完善。對(duì)于傳統(tǒng)的方法也不能全然拋棄，要學(xué)會(huì)取其精髓去其糟粕，在原有的基礎(chǔ)上有著一個(gè)新的提升。要考慮與國(guó)際大趨勢(shì)接軌也要合理的運(yùn)用對(duì)自身更有利，適用性更強(qiáng)的方式方法。

（三）規(guī)范會(huì)計(jì)稅收相關(guān)概念

進(jìn)一步規(guī)范和列清所得稅會(huì)計(jì)、資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)、負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)等基本概念。并且要保證稅收和會(huì)計(jì)核算中的一致性，標(biāo)準(zhǔn)性多加考慮，制定出一個(gè)可實(shí)行的完善的方案來(lái)解決問(wèn)題。要對(duì)相關(guān)概念做到嚴(yán)謹(jǐn)，盡量達(dá)到滴水不漏，這樣才能使企業(yè)的發(fā)展更有活力，與同行間的競(jìng)爭(zhēng)更有利。

參考文獻(xiàn)：

[1]宮夢(mèng)婷. 所得稅會(huì)計(jì)信息的價(jià)值相關(guān)性研究[D].首都經(jīng)濟(jì)貿(mào)易大學(xué)，2012.

[2]孫長(zhǎng)峰. 我國(guó)所得稅會(huì)計(jì)核算方法的演進(jìn)與現(xiàn)實(shí)選擇[J]. 會(huì)計(jì)之友，2014，05：92-94.

（作者單位：徐州市賈汪區(qū)塔山鎮(zhèn)耿集醫(yī)院）