□ 張志剛

合作社參與農(nóng)業(yè)PPP項(xiàng)目會計(jì)核算實(shí)例

□ 張志剛

近期，財政部和農(nóng)業(yè)部聯(lián)合印發(fā)了《關(guān)于深入推進(jìn)農(nóng)業(yè)領(lǐng)域政府和社會資本合作的實(shí)施意見》，提出鼓勵農(nóng)民專業(yè)合作社等新型農(nóng)業(yè)經(jīng)營主體參與農(nóng)業(yè)PPP項(xiàng)目，并通過訂單帶動、利潤返還、股份合作等模式進(jìn)一步完善與農(nóng)戶的利益聯(lián)結(jié)機(jī)制，建立長期穩(wěn)定的合作關(guān)系，讓更多農(nóng)民分享農(nóng)業(yè)PPP發(fā)展紅利。本文從合作社的核算角度對參與農(nóng)業(yè)PPP項(xiàng)目涉及的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)列舉具體實(shí)例如下：

1.PPP項(xiàng)目合作社入股、吸股的核算

【例1】2016年度，經(jīng)上級政府部門同意，××合作社經(jīng)成員代表會議決議，以土地參股的形式，參與××公司為主導(dǎo)的PPP模式建設(shè)，建設(shè)高標(biāo)準(zhǔn)農(nóng)田500畝，每畝每年折價1000元，建設(shè)期2年。

首先確認(rèn)土地入股價值=500×1000×2=100000元

借：長期投資 1000000

貸：其他資產(chǎn)

—無形資產(chǎn)—土地使用權(quán)

1000000

【例2】接上例，合作社吸收農(nóng)戶土地入股。

借：其他資產(chǎn)—無形資產(chǎn)

—土地使用權(quán)

1000000

貸：股金—土地

—××農(nóng)戶1000000

2.PPP項(xiàng)目合作社訂單業(yè)務(wù)核算

（1）采購訂單業(yè)務(wù)

合作社與農(nóng)戶往來多為內(nèi)部成員往來，應(yīng)通過“成員往來”科目進(jìn)行會計(jì)核算。

【例3】××合作社與農(nóng)戶簽訂采購訂單，預(yù)收農(nóng)戶采購農(nóng)資款500000元，款項(xiàng)已收并存入銀行。

借：銀行存款 500000

貸：內(nèi)部往來—農(nóng)戶明細(xì)

500000

【例4】××合作社與××化肥廠簽訂采購訂單，支付定金100000元，款項(xiàng)已通過銀行轉(zhuǎn)賬。

借：預(yù)付款 100000

貸：銀行存款 100000

（2）銷售訂單業(yè)務(wù)

【例5】農(nóng)戶與××合作社簽訂糧食銷售訂單，合作社預(yù)付農(nóng)戶定金50000元，款項(xiàng)已現(xiàn)金形式支付完畢。

借：內(nèi)部往來—農(nóng)戶明細(xì)

50000

貸：現(xiàn)金 50000

【例6】××合作社與××糧庫簽訂糧食銷售訂單，預(yù)收××糧庫定金50000元，款項(xiàng)已收取。

借：銀行存款 50000

貸：應(yīng)付款—暫收款50000

3.PPP項(xiàng)目合作社利潤返還的核算

（1）收到利潤返還的核算

【例7】××合作社按照與××公司協(xié)議規(guī)定，合作社2016年末可從××公司獲得分紅10萬元，

借：應(yīng)收款 100000

貸：投資收益 100000

（2）分配利潤返還的核算

【例8】××合作社股東會決定，2017年度向股東分配利潤返還10000元，該分配方案獲得通過并發(fā)放。

方案通過時：

借：盈余分配

—各項(xiàng)分配—××股東

100000

貸：應(yīng)付盈余返還 100000

分配時：

借：應(yīng)付盈余返還100000

貸：銀行存款100000

4.PPP項(xiàng)目合作社主導(dǎo)運(yùn)營的核算

實(shí)施意見提出今后合作社可能參與的PPP項(xiàng)目有農(nóng)村小區(qū)道路、地下綜合管廊和農(nóng)田水利、休閑旅游開發(fā)、農(nóng)業(yè)產(chǎn)業(yè)園等等。合作社若作為PPP項(xiàng)目運(yùn)營主體，如何核算？是參照其他城建項(xiàng)目的PPP模式，還是自成體系，現(xiàn)行合作社財務(wù)會計(jì)制度并未提及，還是未知領(lǐng)域。

【例9】2015年6月，經(jīng)省國土、規(guī)劃等相關(guān)部門同意，在睢寧縣雙溝鎮(zhèn)官路村實(shí)施土地增減項(xiàng)目，采取PPP模式建設(shè)農(nóng)村小區(qū)，運(yùn)營主體為村合作社，節(jié)約出來的土地也一并交由××村合作社運(yùn)營，運(yùn)營期6年，盈余按照土地份額比例分給拆遷戶，合作社2015年度代財政收到社會資本投入6000萬元，收到財政補(bǔ)助資金1000萬元，2015年發(fā)生拆遷費(fèi)用1800萬元，借款200萬元，2015年利息支出10萬元，2016年底償還還清本金200萬元并支付利息支出20萬元，2015年發(fā)生建設(shè)費(fèi)用1000萬元，2016年發(fā)生建設(shè)費(fèi)用2000萬元，2017年發(fā)生建設(shè)費(fèi)用1000萬元，建設(shè)期兩年，于2017年6月完工并交付使用，2017年6月代財政收取上房差價款8000萬元，按照PPP協(xié)議代財政分6年等額支付社會資本股金，社會資本分紅部分并按照項(xiàng)目盈余股份數(shù)額參股比例支付（經(jīng)審計(jì)后具體由政府財政部門核定），2015年10月整理出土地500畝，收到財政土地復(fù)墾補(bǔ)助30萬元，合作社2016年底發(fā)生土地整理費(fèi)用30萬元，至2017年底合作社獲得經(jīng)營收益10萬元，擬發(fā)放給盈余返還8萬元。

解析：因項(xiàng)目合作社不直接參與施工建設(shè)，而是把農(nóng)戶以土地入股、租賃等形式將土地集中起來，然后把所有工程總承包給有施工資質(zhì)的社會資本牽頭方，其他參與者比如公司或其他承包商，不涉及使用者付費(fèi)，屬于政府付費(fèi)方式。其中，還有政府撥付的國家專項(xiàng)補(bǔ)助資金。根據(jù)PPP合同相關(guān)條款規(guī)定，項(xiàng)目合作社作為PPP項(xiàng)目的業(yè)主方，會計(jì)科目的設(shè)置可遵循《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》和《國有建設(shè)單位會計(jì)制度》的相關(guān)規(guī)定，項(xiàng)目建設(shè)期建造成本通過“在建工程”科目核算相關(guān)成本費(fèi)用。可以根據(jù)PPP合同約定的相關(guān)條款分設(shè)二級、三級明細(xì)，比如安裝工程直接費(fèi)、工程建設(shè)其他費(fèi)等科目，“在建工程——安裝工程——××工程項(xiàng)目”、“在建工程——其他費(fèi)用——××工程項(xiàng)目”，不同的PPP項(xiàng)目可以根據(jù)具體合同情況增設(shè)不同的明細(xì)科目。

（1）簽訂PPP協(xié)議并收到各方投資款時：

借：銀行存款—財政資金

70000000

貸：長期應(yīng)收款 70000000

（2）2015年發(fā)生拆遷費(fèi)用時：

借：在建工程—拆遷費(fèi)用

18000000

貸：銀行存款 18000000

（3）2015年發(fā)生借款時：

借：銀行存款 2000000

貸：長期借款 2000000

（4）2015年發(fā)生借款利息支出時：

借：在建工程 100000

貸：銀行存款 100000

（5）2016年發(fā)生借款利息支出時：

借：在建工程 200000

長期借款 2000000

貸：銀行存款 2200000

（6）2015年發(fā)生建設(shè)費(fèi)用：

借：在建工程 10000000

貸：銀行存款 10000000

（7）2016年發(fā)生建設(shè)費(fèi)用：

借：在建工程 20000000

貸：銀行存款 20000000

（8）2017年發(fā)生建設(shè)費(fèi)用：

借：在建工程 10000000

貸：銀行存款 10000000

（9）工程完工交付時：在建工程余額=1800+10+20+1000 +2000+1000=6830萬元。

項(xiàng)目建設(shè)期結(jié)束后，項(xiàng)目合作社根據(jù)政府方竣工決算審計(jì)確認(rèn)價為7000萬元，確定政府付費(fèi)總金額。借記“長期應(yīng)收款——××政府（××財政）”；貸記“在建工程——××工程項(xiàng)目（等明細(xì)）。

借：長期應(yīng)收款—××政府

（××財政） 70000000

貸：在建工程—××工程項(xiàng)目

（等明細(xì)） 68300000

經(jīng)營收益 1700000

（10）代收上房房屋差價款時：

借：銀行存款 80000000

貸：應(yīng)付款—××政府

（××財政）80000000

（11）收到土地復(fù)墾費(fèi)用時：

借：銀行存款 300000

貸：專項(xiàng)應(yīng)付款—××項(xiàng)目

300000

（12）2016年12月發(fā)生土地整理費(fèi)用時：

借：專項(xiàng)應(yīng)付款—××項(xiàng)目

300000

貸：銀行存款 300000

（13）2017年分?jǐn)偼恋卣碣M(fèi)用（按照約定分6年分?jǐn)偅?/p>

借：經(jīng)營支出 50000（300000/6）

貸：專項(xiàng)應(yīng)付款—××項(xiàng)目

50000

（300000/6）

（作者單位：江蘇省睢寧縣雙溝鎮(zhèn)農(nóng)經(jīng)中心）