熊新華 南昌恒歐實(shí)業(yè)有限公司

作業(yè)成本法在汽車配件包裝企業(yè)的成本戰(zhàn)略控制研究

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隨著汽車行業(yè)的不斷發(fā)展，針對當(dāng)前汽車配件包裝企業(yè)在成本控制方面的需求、結(jié)合作業(yè)成本法的定義、特點(diǎn)與優(yōu)勢，提出在汽車配件包裝企業(yè)中引入作業(yè)成本法的合理性、重要性，進(jìn)而達(dá)到更為準(zhǔn)確計(jì)算汽車配件包裝成本及有效的控制包裝成本，以提高汽車配件包裝企業(yè)的經(jīng)營效益，并為會計(jì)人員對汽車配件包裝企業(yè)成本的計(jì)算提供參考。

作業(yè)成本法 汽車配件 成本控制

前言

近年來，隨著人民生活的提高，買私家車的消費(fèi)者也越來越多，由此便促進(jìn)了汽車行業(yè)的發(fā)展，從而也使得汽車配件包裝行業(yè)也得到了迅速發(fā)展。但是，由于傳統(tǒng)的成本核算無法適應(yīng)汽車配件包裝行業(yè)的特殊性，使得其成本信息不真實(shí)、不相關(guān)，并導(dǎo)致包裝成本核算不準(zhǔn)確、費(fèi)用分配不匹配、包裝成本定價(jià)與實(shí)際不符等等，最終導(dǎo)致以錯誤的戰(zhàn)略手段和錯誤的關(guān)鍵定價(jià)因素使得企業(yè)失去競爭優(yōu)勢。因此，如何準(zhǔn)確核算成本、控制成本，提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益、實(shí)現(xiàn)企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)是汽車配件包裝企業(yè)制定戰(zhàn)略管理模式的關(guān)鍵所在。

一、關(guān)于我國汽車配件包裝企業(yè)在成本管理控制上存在的問題

目前，汽車配件包裝企業(yè)(以下簡稱包裝企業(yè))在我國正處于市場經(jīng)濟(jì)的逐步成熟階段，但是在管理控制方面還存在諸多不足。尤其是，成本的管理控制尚處于初期階段，對整體包裝成本的管理控制水平非常低，總體來說，我國包裝企業(yè)成本管理控制主要存以下三個方面的問題：

（一） 缺乏動態(tài)的成本分析管理和控制理念

在傳統(tǒng)成本管理中，人們普遍關(guān)注的成本核算，且將成本核算重點(diǎn)放在產(chǎn)品包裝已發(fā)生的材料資源消耗上。其實(shí)，包裝環(huán)節(jié)的材料資源消耗成本在其使用前大多已“固化”，它們都屬于固化成本。因此只關(guān)注包裝環(huán)節(jié)的成本控制難以真正實(shí)現(xiàn)有效的成本管理。我國大部分包裝企業(yè)也是對成本的管理停留在對已發(fā)生的成本費(fèi)用進(jìn)行簡單基本的核算及分析，然而，這只是一種靜態(tài)的成本控制，達(dá)不到有效的管理控制，根本沒有意識到成本控制是需要從成本的結(jié)構(gòu)的動態(tài)關(guān)系上，從成本形成的整個作業(yè)鏈上，系統(tǒng)科學(xué)地去分析、控制產(chǎn)品包裝成本，并制定與包裝企業(yè)總體戰(zhàn)略目標(biāo)相適應(yīng)的成本控制模式，從而有效避免配件管理混亂、汽車配件丟失或漏計(jì)包裝費(fèi)用等現(xiàn)象，以提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益。

（二） 缺乏完整的成本構(gòu)成意識

（1）在目前的包裝服務(wù)中，包裝企業(yè)很少按單個訂單中的包裝服務(wù)合同來核算成本，因此對單個訂單包裝服務(wù)的收益也就不清楚，從而，更加沒有辦法去進(jìn)行成本控制。包裝企業(yè)除了按配件制定“固化”的材料資源消耗外，還應(yīng)將單個訂單的包裝服務(wù)作為一項(xiàng)產(chǎn)品，以此來核算其整體資源消耗成本。

（2）包裝企業(yè)除了對汽車配件進(jìn)行包裝服務(wù)之外，還有運(yùn)輸、裝卸汽車配件等配套服務(wù)。在現(xiàn)實(shí)包裝業(yè)務(wù)中，一方面，我們忽略了將這些服務(wù)的資源消耗按單個訂單計(jì)入成本核算；另一方面，由于包裝企業(yè)主要消耗的實(shí)物資源的是各種包裝材料，也就是針對汽車的各種各樣的配件進(jìn)行相應(yīng)的包裝，依照一般企業(yè)會計(jì)制度很難制定出一個具體的產(chǎn)品名稱，以便對其成本進(jìn)行相應(yīng)歸集。

（三） 缺乏完整有效的成本管理控制配套系統(tǒng)

由于我們沒有動態(tài)的成本分析管理和控制理念，缺乏完整的成本構(gòu)成意識，導(dǎo)致我們的包裝企業(yè)大多數(shù)都沒能夠制定完整有效的成本管理控制配套系統(tǒng)。大多數(shù)包裝企業(yè)成本管理不規(guī)范、核算不合理、控制不科學(xué)，從而不能提供出關(guān)鍵的、精確的包裝服務(wù)成本核算信息。這樣容易導(dǎo)致企業(yè)經(jīng)營控制與決策出現(xiàn)偏差或失誤，無法凸顯成本管理在企業(yè)競爭上優(yōu)勢，對包裝企業(yè)的長期戰(zhàn)略發(fā)展有著巨大的不利影響。

二、作業(yè)成本法在包裝企業(yè)的成本戰(zhàn)略控制的可行性分析

（一）作業(yè)成本法的定義

作業(yè)成本法（activity based costing，即ABC）[1]是一種通過成本對象所涉及的所有作業(yè)活動進(jìn)行動態(tài)追蹤和反映，以計(jì)量作業(yè)和成本對象的成本，評價(jià)作業(yè)業(yè)績和資源利用效率的成本計(jì)算和管理方法。作業(yè)成本法的邏輯依據(jù)是生產(chǎn)導(dǎo)致作業(yè)發(fā)生，產(chǎn)品耗用作業(yè)，作業(yè)耗用資源，資源消耗產(chǎn)生成本。

（二）包裝企業(yè)在成本構(gòu)成和構(gòu)成特征的成本戰(zhàn)略控制分析

長期以來，人們對于產(chǎn)品成本的構(gòu)成和使用各有不同，產(chǎn)品成本的概念內(nèi)涵相當(dāng)豐富、外延極為廣泛。廣義的成本主要分為產(chǎn)品成本和期間費(fèi)用兩大類型。對于包裝企業(yè)的成本活動分析，形成價(jià)值活動的成本集合主要有接訂單、設(shè)計(jì)、運(yùn)輸、包裝、裝卸、營銷和售后等等。

1.包裝成本構(gòu)成的成本戰(zhàn)略控制分析

（1）包裝成本。包裝成本是指包裝企業(yè)在提供各項(xiàng)汽車配件包裝服務(wù)作業(yè)的過程中直接消耗的各種資源，主要包含直接包裝材料、直接包裝人工以及其他間接包裝費(fèi)用。直接包裝材料指包裝企業(yè)在進(jìn)行包裝作業(yè)中所消耗的各種包裝材料，比如防銹紙、泡沫、木箱、薄膜等等。直接包裝材料在整個包裝服務(wù)作業(yè)過程的資源消耗所占的比例最大，其所占的比例達(dá)到包裝成本的50%以上。直接包裝人工，即包裝企業(yè)提供包裝服務(wù)過程中消耗的人工費(fèi)用，一般是指包裝業(yè)務(wù)中包裝工人的薪酬福利支出，占包裝企業(yè)成本的20%。其他間接包裝費(fèi)用，即包裝企業(yè)在提供包裝服務(wù)作業(yè)過程中除直接包裝材料和直接包裝人工以外的資源成本消耗，比如車間水電費(fèi)、倉管人員工資、運(yùn)輸費(fèi)等等。間接費(fèi)用所占的比重達(dá)30%。

（2）期間費(fèi)用。包裝企業(yè)的期間費(fèi)用主要指包裝企業(yè)實(shí)際發(fā)生的一定期間內(nèi)的各項(xiàng)行政管理費(fèi)用、銷售部門的銷售費(fèi)用和財(cái)務(wù)費(fèi)用。行政管理費(fèi)用是指包裝企業(yè)為了組織和管理企業(yè)過程中發(fā)生的各項(xiàng)資源消耗，比如行政部（財(cái)務(wù)部）員工的薪酬及其辦公費(fèi)等；銷售部門的銷售費(fèi)用是指包裝企業(yè)的銷售部門為了取得汽車配件包裝訂單及對其訂單進(jìn)行相應(yīng)的作業(yè)所發(fā)生的資源消耗，比如為銷售部門為取得訂單所發(fā)生的招待費(fèi)、銷售部門考察市場的差旅費(fèi)及其部門所有員工的薪酬等；財(cái)務(wù)費(fèi)用主要指包裝企業(yè)在日常經(jīng)營管理過程中所發(fā)生的除了管理費(fèi)用和銷售費(fèi)用之外的其他各項(xiàng)費(fèi)用支出，比如財(cái)務(wù)貸款利息、匯兌損失等等。

2. 包裝成本構(gòu)成特征的成本戰(zhàn)略控制分析

包裝企業(yè)提供的包裝服務(wù)作業(yè)是將圍繞配件包裝而發(fā)生的各種服務(wù)作業(yè)視為一個整體的活動資源集合，它包含了接訂單、設(shè)計(jì)、運(yùn)輸、包裝、裝卸、營銷和售后等等一系列活動，并且是為各種類型的配件做包裝服務(wù)，從而決定了包裝企業(yè)成本構(gòu)成具有以下兩個方面的主要特征：

（1）產(chǎn)品成本形態(tài)多樣化。包裝企業(yè)在為各種汽車配件提供包裝服務(wù)作業(yè)中，由于配件的多樣化，客戶要求的不同，使得包裝的產(chǎn)品成本形態(tài)也多樣化。這一特征也就決定了包裝企業(yè)對于產(chǎn)品的包裝質(zhì)量要求及包裝設(shè)計(jì)要求很高，并且針對不同的客戶提供個性化的專項(xiàng)包裝服務(wù)。

（2）間接費(fèi)用在成本占很大。從包裝企業(yè)的整體包裝作業(yè)活動鏈中可以看出，包裝企業(yè)的包裝作業(yè)只是一個部分，另外還有設(shè)計(jì)、運(yùn)輸、質(zhì)量檢測等等作業(yè)活動，比如設(shè)計(jì)部和物流部員工的薪酬、車輛的運(yùn)輸費(fèi)及保養(yǎng)維修費(fèi)、產(chǎn)品包裝的設(shè)計(jì)與開發(fā)費(fèi)等。

（三） 應(yīng)用作業(yè)成本法在成本控制方面的優(yōu)勢分析

1.有助于包裝企業(yè)對成本的發(fā)生進(jìn)行全過程控制。包裝企業(yè)想要對成本進(jìn)行有效管理和控制，不僅需要關(guān)注單純的財(cái)務(wù)報(bào)告信息，還需要關(guān)注整體作業(yè)活動中的非財(cái)務(wù)信息。那么，作業(yè)成本法的特點(diǎn)是將企業(yè)看成一條完整的作業(yè)，以“作業(yè)”為中心，讓作業(yè)與作業(yè)之間保持有效的鏈接，環(huán)環(huán)相連，關(guān)注的焦點(diǎn)是作業(yè)的發(fā)生以及作業(yè)對資源的消耗，并據(jù)以區(qū)分增值作業(yè)和非增值作業(yè)，對作業(yè)進(jìn)行有效管理和控制，從而達(dá)到全面有效的控制汽車配件的包裝成本。

2.有助于包裝企業(yè)有效控制間接費(fèi)用。由于作業(yè)成本法不僅僅局限于包裝環(huán)節(jié)的控制，而是對整個企業(yè)，按作業(yè)活動進(jìn)行控制，因此，作業(yè)成本法不僅可以獲得單個訂單的成本，亦可獲得各種作業(yè)的總成本，從而也能有效管理和控制間接費(fèi)用，提高包裝企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益。

三、作業(yè)成本法在包裝企業(yè)成本管理和控制中的運(yùn)用

根據(jù)作業(yè)成本法“作業(yè)消耗資源，成本對象消耗作業(yè)”的邏輯，可以按照以下四個步驟進(jìn)行：

（一）對包裝環(huán)節(jié)中的各項(xiàng)作業(yè)進(jìn)行作業(yè)分析、歸集

在作業(yè)成本法下，作業(yè)分析則應(yīng)貫穿于企業(yè)的整個經(jīng)營過程，先區(qū)分增值作業(yè)和非增值作業(yè)兩個大類，非增值作業(yè)因其不能增值，應(yīng)盡力消除或避免。對于增值作業(yè)，需再從資源識別及成本核算角度，對包裝企業(yè)的各項(xiàng)作業(yè)進(jìn)行分類，增值作業(yè)具體可分為以下4類[2]：

1.單位級作業(yè)。它是使單位產(chǎn)量或顧客受益的作業(yè)，這類作業(yè)的成本與產(chǎn)品產(chǎn)量直接相關(guān)，或?qū)儆谝援a(chǎn)品產(chǎn)量為基礎(chǔ)的變動成本。例如，用于單個汽車配件的包裝材料費(fèi)、直接人工費(fèi)等。

2.批次級作業(yè)。它是使一批產(chǎn)品或顧客受益的作業(yè)，這類作業(yè)的成本與產(chǎn)品批次成比例變動。例如，整箱包裝費(fèi)、材料處理費(fèi)及質(zhì)量控制費(fèi)等。

3.品種級作業(yè)。它是一種產(chǎn)品或顧客受益的作業(yè)，這類作業(yè)的成本與產(chǎn)品各類多少成本比例關(guān)系。例如，倉儲費(fèi)、包裝汽車配件設(shè)計(jì)費(fèi)等。

4.設(shè)施級或管理級作業(yè)。它是為運(yùn)行整體生產(chǎn)經(jīng)營，維持產(chǎn)品生產(chǎn)能力而發(fā)生的各項(xiàng)作業(yè)，這類作業(yè)與基礎(chǔ)設(shè)施、生產(chǎn)環(huán)境等直接相關(guān)，屬于各類產(chǎn)品的共同成本，如折舊費(fèi)、辦公費(fèi)、員工培訓(xùn)費(fèi)等。

（二）針對作業(yè)的類型，分析出其資源動因

通俗的講，資源動因就是對這項(xiàng)作業(yè)所消耗的資源而使用的一種科學(xué)合理的計(jì)量方法。比如，我們的包裝人工薪酬，我們可以用人工工時(shí)來計(jì)量每個配件包裝所需的人工成本等等。

（三）根據(jù)作業(yè)動因?qū)ο?，按資源動因分配作業(yè)

作業(yè)動因?qū)ο笫侵笧榱送瓿赡稠?xiàng)作業(yè)而耗費(fèi)的資源成本的歸集項(xiàng)目名稱。比如，為了完成某項(xiàng)訂單，我們需要?dú)w集為完成此項(xiàng)包裝所消耗的包裝人員的人工資源，此項(xiàng)訂單中的每個零件的包裝就可按每個零件的包裝工時(shí)分?jǐn)偟鹊取?/p>

（四）計(jì)算匯總作業(yè)

首先，按資源動因計(jì)算每個作業(yè)項(xiàng)目的分配率；其次，按分配率分配零件的包裝成本；然后，按作業(yè)項(xiàng)目匯總每個零件的成本；最后，按訂單號形成相應(yīng)的包裝成本。

四、結(jié)語

總而言之，作業(yè)成本法因以“作業(yè)”為中心，讓每個作業(yè)環(huán)節(jié)都保持關(guān)聯(lián)，不僅提高了核算包裝企業(yè)的產(chǎn)品成本精確主，還有效地加強(qiáng)了包裝企業(yè)的成本管理和控制水平，進(jìn)而為包裝企業(yè)的找出具有競爭優(yōu)勢的作業(yè)，實(shí)現(xiàn)企業(yè)的總體戰(zhàn)略目標(biāo)，推動包裝企業(yè)健康可持續(xù)的長期發(fā)展。

[1]黃雙蓉，寧學(xué)軍，龐麗佳，黎子民，趙澤蓬.高級會計(jì)實(shí)務(wù)[M].第1版.北京：財(cái)政部會計(jì)資格評價(jià)中心，2017：301.

[2]黃雙蓉，寧學(xué)軍，龐麗佳，黎子民，趙澤蓬.高級會計(jì)實(shí)務(wù)[M].第1版.北京：財(cái)政部會計(jì)資格評價(jià)中心，2017：301-302.

熊新華，女，江西南昌人，中級會計(jì)師，南昌恒歐實(shí)業(yè)有限公司，研究方向：企業(yè)成本。