朱靈子

【摘要】財務會計、管理會計是會計學科的兩大分支，根本上看，具有融合的必然性；科技驅動為融合應用創(chuàng)造了可行性?；诒厝恍院涂尚行缘钠饰觯砬鍍纱髸嫹种У年P系，秉持對兩者“求同存異”的運用觀，從企業(yè)主要活動框架出發(fā)，提出結合云計算、物聯(lián)網(wǎng)等技術的財務會計與管理會計融合體系，有助于企業(yè)進一步認識知識經(jīng)濟中會計的管理角色，認識財務部門改革及財務人員轉型的重要性，從而為企業(yè)今后的管理方向提供指引。

【關鍵詞】財務會計管理會計云計算物聯(lián)網(wǎng)

【中圖分類號】F234.3/F234.4

按照理論界與實務界根深蒂固的認知，由于財務會計與管理會計的主要服務對象各有側重，因而將二者本質分別鎖定于“對外會計”與“對內會計”。然而隨著互聯(lián)網(wǎng)與各類信息技術的發(fā)展，企業(yè)的經(jīng)營模式與價值鏈中競爭優(yōu)勢內涵的改變，“企業(yè)軟資源”地位的提高，會計的職能內涵也實現(xiàn)了飛躍式的擴充豐富——從“核算型”過渡到“管理綜合型”。在這一環(huán)境下，倘若仍固守將財務會計與管理會計分明剝離的觀念將嚴重阻礙會計理論的發(fā)展及會計功能在企業(yè)中的充分發(fā)揮，故提出“融合觀”——財務會計與管理會計各司其職又相輔相成。具體來看，兩者融合存在一定的必然性和可行性。

一、融合的必然性

（一）理論基礎同源

理論的同源性是兩者融合應用的前提。20世紀20年代起，股份有限公司成為經(jīng)營組織形式中的主流，隨著所有權與經(jīng)營權相分離，代理理論產(chǎn)生，委托人即企業(yè)所有者關心代理人的受托資源的使用效率、保管狀況、相關活動導致的資金流入流出及最終的投資報酬水平；債權人關注其償債能力和獲利能力及有關債券的安全性，會計的服務對象從企業(yè)的業(yè)主擴展到更廣泛的利益相關者如外部有關利益集團，傳統(tǒng)會計演變成財務會計，定期提供通用目的財務報表以反映企業(yè)財務狀況、經(jīng)營成果等信息便于信息使用者進行投資、信貸及其他決策。之后所有權與經(jīng)營權進一步分離，管理層的決策在企業(yè)日常經(jīng)營活動中擔當“成也蕭何敗蕭何”的角色，管理會計由于能結合管理科學理論，并量化企業(yè)內部的委托和代理關系從而緩解矛盾、減輕代理人決策與委托人期望的偏差、更好地實現(xiàn)企業(yè)目標而受到人們的重視，科技革命與市場全球化進程也推動了管理會計的日漸成熟。因此，從理論基礎上看，財務會計與管理會計均以代理理論為基礎，從不同的側重點共同為解決所有權與經(jīng)營權分離產(chǎn)生的信息不對稱問題做出了貢獻。

（二）會計本質一致

受信息科學和系統(tǒng)工程的理論與思想的滲透影響，會計領域興起對會計本質的新認識，如“系統(tǒng)觀”、“服務觀”。1966年，美國會計學會（AAA）提出會計“基本上是一個信息系統(tǒng)”，“是一般信息理論在其可處理的經(jīng)濟活動范圍內的運用”；1970年美國會計原則委員會指出會計為決策服務，體現(xiàn)在“向信息使用者傳遞以財務信息為主的經(jīng)濟主體量化信息”。其中，“系統(tǒng)觀”占據(jù)主流地位，會計被稱作“人造信息系統(tǒng)”。誠然，無法否認會計在人類社會發(fā)展史中確實長期發(fā)揮著遵循特定規(guī)則采集、加工、傳遞企業(yè)價值運動信息的角色，核算、反映與監(jiān)督是其基本職能，但這并非會計的本質。管理會計明顯的管理職能就能一舉反駁純粹的“系統(tǒng)觀”對于會計本質的認識。就算暫不談管理會計，單看會計組成內容下的財務會計：平日的記賬工作實質上是為了監(jiān)督、控制物流、資金流等關乎企業(yè)生存發(fā)展的關鍵環(huán)節(jié)，最終達到管理企業(yè)的目的。最終呈現(xiàn)的財務報告從目標上說，無論是“受托責任觀”還是“決策有用觀”均說明利益相關者利用財務報告對企業(yè)施加了管理。如外部利益相關者——債權人從財務報告中獲取企業(yè)償債能力的情況，內部利益相關者——所有者進行財報分析得知管理層受托責任的履行狀況，他們將實際與預期進行比較、判斷，最終做出決策——是否調整信貸方案或“用腳投票”，另外，管理者了解企業(yè)的財務狀況、經(jīng)營成果后，對其管理加以反省與改善。簡言之，各利益集團通過財務報告這一會計產(chǎn)品共同參與了企業(yè)管理。因此，會計的一系列“信息系統(tǒng)運作”只是會計本質的具體化表征，會計本質應歸結為管理活動，這對財務會計和管理會計均適用。由此還可推出兩者最終的目標應是一致的，即“維護權益、提高效益”。

（三）基本信息相同

管理會計系統(tǒng)猶如一條精加工生產(chǎn)線，肩負特殊深加工和再利用的任務，其運轉所需原料由財務和非財務信息組成，前者大部分來自財務會計生產(chǎn)線輸出的產(chǎn)品，即經(jīng)過會計核算得到的賬簿報表上的數(shù)據(jù)。成品的質量好壞取決于原材料的精度，由此可見管理會計成果的價值含量必然受到財務會計工作質量的約束。

二、融合的可行性

大數(shù)據(jù)與知識經(jīng)濟背景下，誰走在科技的前沿，誰就擁有超前的競爭優(yōu)勢。各類新興技術為財務會計與管理會計融合應用的效率效果提供了支持，除了應用多年的ERP系統(tǒng)，近年來廣受關注的云技術、物聯(lián)網(wǎng)也逐步成為會計領域的新寵：一是云技術，以云計算（Cloud Computing）為支撐，將“計算能力”置于大量分布式計算機上，以互聯(lián)網(wǎng)進行流通，用戶終端作為單純的輸入輸出設備按需調用，頗具靈活性，運用在會計領域可實現(xiàn)面對大數(shù)據(jù)的繁瑣計算時游刃有余，財務會計和管理會計的信息溝通將更加便捷。二是物聯(lián)網(wǎng)，將互聯(lián)網(wǎng)作為核心，輔之以射頻識別（RFID）、各類感應裝置、定位系統(tǒng)等技術使人機物“互聯(lián)互通”，應用于會計不僅能夠完成實物信息的智能化識別及隨時隨地監(jiān)控，還實現(xiàn)了業(yè)務信息的及時獲取和更新，改善了傳統(tǒng)會計信息的滯后特點，財務會計與管理會計對企業(yè)的共同管控將不再“過時”。

綜上，管理會計與財務會計的關系可概括為：前者是后者反映職能的直接延伸；后者核算與監(jiān)督職能的發(fā)揮質量以及提供的信息又制約著前者的工作，二者職能各具特色，并非完全的替代品，但的確存在“求同”的契合點，它們耦合而成的“會計管理與控制循環(huán)”是企業(yè)運營不可或缺的。從本質上看，財務會計與管理會計的融合應用是通過企業(yè)的信息流交換實現(xiàn)的，在互聯(lián)網(wǎng)時代具體表現(xiàn)為借助ERP、云計算、物聯(lián)網(wǎng)、移動互聯(lián)網(wǎng)等技術構建會計信息集成管理系統(tǒng)，嵌入企業(yè)的主要活動鏈之中，達到物流、業(yè)務流、資金流、信息流的有效整合及規(guī)劃，完成高效的會計管理。

通常企業(yè)的主要活動能夠以一個三層次框架呈現(xiàn)，該框架組成依流程順序分別為：戰(zhàn)略計劃層、規(guī)劃經(jīng)營層、評價控制層。其中，戰(zhàn)略計劃層發(fā)揮著統(tǒng)領全局的作用，體現(xiàn)了企業(yè)管理層集體智慧決策的結晶，通過總體方案與分解的具體計劃決定組織的發(fā)展方向；規(guī)劃經(jīng)營層則實施進一步的規(guī)劃并負責規(guī)劃任務的具體執(zhí)行；評價反饋層由一系列總結歸納構成，包括將經(jīng)營結果與預計目標的比較、對執(zhí)行者行為的考核評價等，同時將發(fā)掘出的有價值的問題反饋給前兩個層次以達到優(yōu)化控制的目的。

基于企業(yè)主要活動框架，充分利用云平臺面向用戶按需定制的功能契機，就能分別構建嵌入企業(yè)活動式的云端財務會計與管理會計系統(tǒng)模塊，繼而通過信息流互通有機結合，會計信息集成管理系統(tǒng)便應運而生。

三、融合應用體系的構建

（一）云端財務會計系統(tǒng)模塊的構建

財務會計系統(tǒng)是針對企業(yè)規(guī)劃經(jīng)營層中經(jīng)營活動的價值運動而存在的，但該系統(tǒng)產(chǎn)生的信息不局限于規(guī)劃經(jīng)營層。換句話說，財務會計系統(tǒng)的信息原材料源于企業(yè)的規(guī)劃經(jīng)營層，信息產(chǎn)品則作為最終產(chǎn)品或作為中間產(chǎn)品被管理會計系統(tǒng)深加工后貫穿于企業(yè)的整個主要活動框架。譬如，基于三張主要財務報表數(shù)據(jù)的邏輯分析有助于企業(yè)評價財務狀況，進而調整投資、融資、運營的決策，科學規(guī)劃企業(yè)的未來發(fā)展方向，即成功作用于評價控制層與戰(zhàn)略計劃層。傳統(tǒng)財務會計系統(tǒng)通過原始憑證到記賬憑證，再到各式賬簿，匯總數(shù)據(jù)信息編制會計報表以實現(xiàn)對價值運動的確認、計量、記錄與報告，電算化的輔助只完成了部分電子化，而云端財務會計系統(tǒng)可進一步優(yōu)化該流程，降低企業(yè)信息化建設的成本，尤其對中小企業(yè)來說是極大利好。將財務會計系統(tǒng)遷至云端，輔之以強大的物聯(lián)網(wǎng)技術，便可使相關業(yè)務信息從原始憑證起就實現(xiàn)電子化，值得關注的是，此電子化并非人工通過軟件將信息錄入企業(yè)的本地電腦服務器上，而意味著信息的自動化采集與傳輸，完全省去人工操作步驟，該理念的具體流程為：

前期準備階段，企業(yè)和企業(yè)外部的相關部門如金融、稅務等按照統(tǒng)一的標準協(xié)議，與云平臺進行“無縫對接”，云平臺中的處理器就會為企業(yè)與外部利益相關者搭建“信息橋”，當企業(yè)同利益相關者發(fā)生“聯(lián)系活動”時，企業(yè)內外兩端與云平臺的“接口”便能及時響應。

業(yè)務發(fā)生階段，基于“事件驅動”財務信息系統(tǒng)的構建理念，借助物聯(lián)網(wǎng)的射頻識別、傳感等技術實時采集企業(yè)內外部各種原始憑證的信息以及相關實物上的識別標志信息，并利用互聯(lián)網(wǎng)技術上傳至云端，就能將信息存儲在云平臺的數(shù)據(jù)庫中，等待下一步調用。

信息處理階段，通過云計算平臺這一“智能大腦”，依據(jù)唯一的業(yè)務識別號將信息進行自動匹配、歸類、整理，事先設置的確認、計量、記錄的標準將過濾出適合進入財務會計系統(tǒng)的信息，從而自動生成記賬憑證與明細賬、總賬，進而依據(jù)會計準則下的報告標準自動編制資產(chǎn)負債表、現(xiàn)金流量表、所有者權益變動表等會計報表，即實現(xiàn)財務會計系統(tǒng)的“一條龍自動化”，這些信息產(chǎn)品存儲于云平臺的數(shù)據(jù)庫中。

信息產(chǎn)品的取用階段，一方面，作為中間產(chǎn)品被云端管理信息系統(tǒng)模塊取用繼續(xù)深加工；另一方面，作為最終產(chǎn)品被客戶端取用——有移動互聯(lián)網(wǎng)技術的支持，數(shù)據(jù)庫中的信息產(chǎn)品被傳輸至各類移動終端供企業(yè)使用。自此企業(yè)的一大部分生產(chǎn)力從繁瑣的財務會計核算程序中解放出來，其只需付費購買上述“云服務”模塊即可實現(xiàn)“隨需隨取”的方便快捷的移動辦公。

（二）云端管理會計系統(tǒng)模塊的構建

將管理會計嵌入企業(yè)主要活動框架中，得到由預測決策、規(guī)劃控制、評價控制構成的三維系統(tǒng)，如圖1。

管理會計的三大子系統(tǒng)對應企業(yè)活動的三大層次，獨立運行又相互關聯(lián)。與傳統(tǒng)管理會計的區(qū)別是，該系統(tǒng)位于云端，信息的加工處理與傳輸存儲都在云平臺實現(xiàn)，有效節(jié)省了企業(yè)在本地操作處理與存儲所需的資源。

預測決策子系統(tǒng)，主要包括預測分析與決策分析。一方面，從信息來源看，云平臺的海量數(shù)據(jù)庫保證了預測、決策分析涉及的、可靠的財務與非財務信息供應：前者從財務會計系統(tǒng)中調用，后者諸如宏觀經(jīng)濟數(shù)據(jù)、行業(yè)發(fā)展狀況對科學預測、決策也至關重要。因而有關產(chǎn)品生產(chǎn)成本、銷售、運作資金及最終利潤等方面，企業(yè)能更準確地預測、更科學地決策。另一方面，從信息處理方法看，云平臺還能根據(jù)用戶的個性化需求提供專業(yè)的指標分析及預測模型分析，使傳統(tǒng)預測決策模式升級。本子系統(tǒng)的最終信息產(chǎn)品是企業(yè)的各類長短期目標——經(jīng)營目標、財務目標等。

規(guī)劃控制子系統(tǒng)，顧名思義，重在“控制”：其一，在預測決策子系統(tǒng)中確定的目標指導下編制全面預算。提取云端數(shù)據(jù)庫中的相關信息，結合消費者導向以銷售預算為起點，逐步編制生產(chǎn)預算、料、工、費預算、現(xiàn)金預算、投資籌資預算等，所編的全面預算信息儲存在云平臺中被系統(tǒng)分解到企業(yè)的各個責任中心，形成各責任中心的責任預算。其二，企業(yè)在具體經(jīng)營過程中需要進行成本控制，主要涉及全面質量管理（TQM）、作業(yè)成本計算（ABC）、適時生產(chǎn)系統(tǒng)等管理會計的優(yōu)質理念，互聯(lián)網(wǎng)、物聯(lián)網(wǎng)、云計算技術為這些理念的運用提供了保障。例如，物聯(lián)網(wǎng)技術能保證二十四小時監(jiān)控倉儲存貨狀況，滿足材料需求量、產(chǎn)成品合格率等的適時計算，實時發(fā)揮管理會計的控制職能。

評價控制子系統(tǒng)，生成的業(yè)績報告是財務會計系統(tǒng)財務報告信息的深化過濾以及豐富補充，報告樣式靈活多樣，按需設計。該環(huán)節(jié)具體考評可使用平衡計分卡（BSC）分別對“財務”、“客戶”、“內部業(yè)務流程”、“學習與成長”采取全面的指標評價，經(jīng)比較分析實際數(shù)據(jù)與預算，及時反饋給其他兩個子系統(tǒng)，并觸發(fā)相應的激勵機制對執(zhí)行者實施適當?shù)莫剳汀?/p>

以上分析所構建的財務會計與管理會計融合應用體系如圖2所示。這一體系的運作將驅動財務部門的改革。財務會計工作流程的自動化將造就“會計全員化”，物流、資金流等信息不再是業(yè)務發(fā)生后一段時間才匯集到財務部門進行處理，而是各業(yè)務部門于業(yè)務發(fā)生時就實時提取、傳輸；會計人才必須從“核算型”轉變?yōu)椤熬C合型”，不僅要掌握傳統(tǒng)會計的核算原理以理解數(shù)據(jù)間勾稽關系，還要站在戰(zhàn)略層面對云平臺的信息產(chǎn)品進行管理分析。

四、總結

2014年由于《關于全面推進管理會計體系建設的指導意見》的發(fā)布被譽為我國管理會計“元年”，毋庸置疑，此舉確為我國會計實務界的一次偉大突破。然而，我國管理會計起步較晚是不爭的事實，直至目前仍未建立完善的管理會計制度，一些企業(yè)對其的重視程度尚欠，“管理型”會計人才儲備不足，這些都是財務會計與管理會計相融運用的障礙，需要政府、行業(yè)組織、企業(yè)及教育界攜手努力去跨越。只有把握科技浪潮帶來的契機，為“綜合型會計”創(chuàng)造條件，才能最終實現(xiàn)企業(yè)會計的創(chuàng)新、管理的創(chuàng)新，為企業(yè)創(chuàng)造可持續(xù)的競爭優(yōu)勢。

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