關淑華

[摘要]我國的會計核算基礎分為收付實現(xiàn)制與權責發(fā)生制兩種。新會計制度中要求事業(yè)單位會計核算一般采用收付實現(xiàn)制，但部分經濟業(yè)務或者事項的核算應當按照本制度的規(guī)定采用權責發(fā)生制。當前，事業(yè)單位在會計核算中存在會計核算基礎與目標不匹配，單位資產核算不準確，單位負債核算常產生虛假平衡現(xiàn)象，單位收入、支出核算資金配比原則失衡，績效考評不明確等一系列問題。而權責發(fā)生制已經充分顯示出其優(yōu)越性，我國事業(yè)單位應盡早引入。

[關鍵詞]事業(yè)單位會計；會計核算基礎；現(xiàn)狀及問題分析

目前我國的會計核算基礎分為收付實現(xiàn)制與權責發(fā)生制兩種。在我國現(xiàn)行的《事業(yè)單位會計準則》中明確指出：“會計核算一般采用收付實現(xiàn)制，但經營性收支業(yè)務核算可以采用權責發(fā)生制”，由此可以看出目前事業(yè)單位會計核算基礎所采取的主要方式仍然是收付實現(xiàn)制。收付實現(xiàn)制雖然在目前狀態(tài)下可以滿足事業(yè)單位對于預算管理的要求，但隨著預算管理制度的不斷大力改革與我國的市場化及企業(yè)化程度的提高，這一制度也暴露出越來越多的劣勢，甚至不能滿足新形勢下的預算管理的迫切需要。因此，事業(yè)單位必須進行會計核算基礎的深化改革，才能響應調整發(fā)展的市場經濟的腳步，而改革的主要思想及做法就是將權責發(fā)生制引入到事業(yè)單位會計核算基礎中來，并代替收付實現(xiàn)制成為會計核算基礎的主要制度。

一、我國事業(yè)單位會計核算基礎的現(xiàn)狀分析

在新會計準則的核心指導下，我國于2012年對會計制度進行了重新修訂，2013年1月1日正式執(zhí)行，同時廢止了財政部在1997年7月頒布的《事業(yè)單位會計制度》。在2012版的新會計制度中明確規(guī)定：“事業(yè)單位會計核算一般采用收付實現(xiàn)制，但部分經濟業(yè)務或者事項的核算應當按照本制度的規(guī)定采用權責發(fā)生制?！睆倪@個規(guī)定中可以看出現(xiàn)階段收付實現(xiàn)制度仍然是我國事業(yè)單位的會計核算基礎的主要執(zhí)行制度，而權責發(fā)生制僅用在少數(shù)的會計業(yè)務中。主要是因為收付實現(xiàn)制所固有的優(yōu)點決定的，操作簡單、容易運行是收付實現(xiàn)制的最大的特點，尤其在事業(yè)單位會計預算的執(zhí)行過程中具有明顯的優(yōu)勢，但是收付實現(xiàn)制也有一定的缺點，由于在收付實現(xiàn)制中無法將事業(yè)單位的“隱性負債”準確全面的進行記錄，導致單位的某些財政方面的風險不能被有效防范；收付實現(xiàn)制也無法有效的把某些事項的年終結轉進行處理，導致單位的會計信息出現(xiàn)誤差；另外，收付實現(xiàn)制也無法精確的核算成本與費用，對事業(yè)單位的運行績效評價方面非常不利；同時，可能會引起會計范圍的政府權責不對應，在某一程度上無法公正、客觀對事業(yè)單位的受托責任進行考核與評價。

二、事業(yè)單位會計核算基礎存在的問題分析

（一）會計核算基礎與目標不匹配

會計基礎的選擇很大程度上受會計目標的影響，會計目標一旦設定，會計基礎就隨之確定?！缎率聵I(yè)單位會計準則》中明確規(guī)定：事業(yè)單位會計核算目標是向會計信息使用者提供與事業(yè)單位財務狀況、事業(yè)成果、預算執(zhí)行等有關的會計信息，反映事業(yè)單位受托責任履行情況，有助于會計信息使用者進行社會管理、作出經濟決策。從中可以很清晰的獲取會計目標的內涵所在，在新事業(yè)單位準則中規(guī)定了會計目標必須滿足信息使用者的需要，而且還要對政府宏觀調控與控制預算提供必要的信息，同時還要能反映出事業(yè)單位受托責任的執(zhí)行狀態(tài)。就目前我國事業(yè)單位的會計核算基礎制度來說，要實現(xiàn)這樣的會計目標幾乎是不可能的，因此，將權責發(fā)生制引入到事業(yè)單位的財務管理制度中是非常迫切的。

以往的事業(yè)單位的預算與編制始終與單位會計緊密聯(lián)系，會計也就成了單位預算管理的一種重要手段。在這樣的背景下，事業(yè)單位執(zhí)行收付實現(xiàn)制的會計基礎就能很好的滿足需要，因為收付實現(xiàn)制核算基礎能直接反映實際收支的資金，操作簡單直觀，同時對于資金收支合法性的評估非常有利，可以直觀的體現(xiàn)單位是否有腐敗與浪費現(xiàn)象。

隨著我國經濟體制的不斷深化改革與發(fā)展，以及國家對事業(yè)單位的新要求，舊體制中的會計目標已經不再適應新經濟環(huán)境的變化，因此，在多方面的促成下，我國于2013年開始執(zhí)行新的會計準則，這是符合社會與時代發(fā)展的。新會計準則的會計目標主要圍繞在單位財務狀況與事業(yè)成果的評價上進行，同時也反映事業(yè)單位的受托責任執(zhí)行情況，以便更好的滿足政府與社會對于會計的要求。但是事業(yè)單位的會計制度卻沒能跟上新會計目標的腳步，導致會計制度與會計目標無法協(xié)調一致。在新的會計制度中要求事業(yè)單位會計在進行會計核算時通常都使用收付實現(xiàn)制，這樣勢必會讓使用財務信息的人對于單位資產、負債、成本等內部不能全方位了解，對于事業(yè)單位的財務工作效率及公共服務也不能進行有效的考核。因此，只有將權責發(fā)生制引入到事業(yè)單位會計核算基礎中，才能解決新會計制度下的有關問題。

（二）會計核算基礎要素存在的問題分析

1.單位資產核算存在的問題

在舊的會計制度中，固定資產在報廢前都是以購入的資金作為其資產價值，而實際上，固定資產的價值由于使用過程中的不斷磨損而處于持續(xù)減值狀態(tài)。2013年的新會計制度對這一現(xiàn)象改變，規(guī)定對購入的固定資產做雙分錄，一是把支付的真實價款直接入帳作為當期資金支出；二是按照購買成本對固定資產進行借記處理，貸記為非流動資產基金——固定資產科目。所有固定資產都存在折舊處理問題，新會計制度使用虛提的方式對固定資產進行折舊，與舊的會計制度中不計提折舊顯示出很大的改進，可以形象、客觀的表現(xiàn)出單位固定資產與時間的關系及隨之發(fā)生的價值減少情況。

但是這種虛提方式也存在一些一些問題。首先，固定資產的即時資產值雖然可以在非流動資產基金——固定資產科目中體現(xiàn)出來，但在固定資產科目中仍然顯示其原購入值，不能體現(xiàn)出損耗減值，這樣使單位資產總值出現(xiàn)虛增。其次，在事業(yè)單位的會計制度中沒有成本資產的概念，固定資產在購置時，被借記事業(yè)支出、經營支出或專用基金等科目，將固定資產體現(xiàn)在費用上，這樣就使得固定資產在記帳后只能體現(xiàn)虛提折舊，與成本人為降低，并盈余增加，無法體現(xiàn)實際上的會計核算的資金配比方式。另外，國家財政部門沒有為固定資產設計其固有的使用年限，事業(yè)單位只能各自確定固定資產的使用年限，并依此計提折舊，所以最后事業(yè)單位上報的總資金數(shù)據(jù)是沒有意義和效果的，并不能把事業(yè)單位的真實情況如實的反映出來。

新會計制度同時規(guī)定了各事業(yè)單位對于自身的基建資金進行單獨核算，定期導入單位在建工程科目或其它科目來反映資金情況?？墒悄壳皣覉?zhí)行的財政預算制度及支付制度的體制下，事業(yè)單位所有的財政性資金都必須收入國庫，在這樣的政策下，基建資金帳戶就沒有了資金源，也談不到實行獨立核算的問題。并且單位的基建帳目與單位財務的基本賬目間有很多內部往來資金項目，對真實反映單位的債權債務問題非常不利。若要解決以上問題，事業(yè)單位必須要明確本單位的基建項目資金的處理方式問題。

2.單位負債核算存在的問題

當前，我國事業(yè)單位有很多種方式進行籌措資金，而向銀行貸款則是其中一個非常重要的方式。在銀行的款項資金到帳以后，沒有對銀行的貸款利息進行入賬記錄，因為在會計制度上沒有對利息進行要求。而在向銀行償還貸款時，就按實際需支付的利息金額，將利息款項借記其它支出科目，貸記銀行存款科目?；蜚y行借款被用在固定資產的使用上，且固定資產的投產期與支付銀行利息的時間不能同時進行，就會出現(xiàn)固定資產價值減少的情況。若銀行利息支付的時間與固定資產的投產期一致，單位所支出科目列出的只是支付的數(shù)額，卻不是應該支出的借款利息的數(shù)額，這樣就會給單位造成一種隱形債務。在事業(yè)單位的債務到期后，隱形債務會給單位的財務造成極大的困難。同時，由于實際存在的債務沒有體現(xiàn)，事實發(fā)生的資金又沒有列支，就會造成收支的一種虛假平衡現(xiàn)象。

單位財務還包括對于職工福利的資金管理，在會計制度中并沒對職工福利資金的核算方式給予規(guī)定，事實上這兩種資金的性質與內容根本不相同，會計制度中對職工福利基金進行了劃分，它歸資產類科目管理。對于職工福利費用，歸屬負債類科目管理。事業(yè)單位職工福利費用一般用來對生活比較困難的職工進行生活補助，對工傷職工的醫(yī)療進行費用報銷，對探親職工報銷差旅費用。對于職工集體福利設施及待遇主要由職工福利基金支付。若把二者不加區(qū)分的混淆，就無法顯示出職工福利費所造成的債務。

3.單位收入核算存在的問題

在目前的市場經濟及國家政策的影響下，許多事業(yè)單位可能會進行一些其它活動的投資。

因此，新的會計制度將事業(yè)單位的投資進行了分類規(guī)定，分為長期投資和短期投資，其中長期投資包括長期債權投資和長期股權投資兩種。同時新會計制度規(guī)定事業(yè)單位的投資所得實際收益，要進行記賬，借記銀行存款科目，貸記投資收益科目。會計制度中的投資收益依據(jù)以實際收到為準，并不是依據(jù)收入實現(xiàn)的原則，這樣導致資金配比原則得不到應用，也無法計量當期收益信息。此外，若投資長期股權的投資出現(xiàn)虧損，則投資單位就不進行人賬處理，也不能真實反映投資的損失情況。

4.單位支出核算存在的問題

事業(yè)單位在使用收付實現(xiàn)制時，通常把資本性支出項目與經常性支出項目混同，這樣導致政府部門對公共資金使用績效考評時會出現(xiàn)不明確現(xiàn)象，對考評非常不利。特別是將兩種支出混同后，就很難全面反映周期比較長的資本性支出，有些資本性支出經?？缭蕉鄠€會計年度。例如，單位所屬的房屋進行修繕發(fā)生的費用及某些大宗服務費等支出，按會計制度規(guī)定記入當期事業(yè)支出科目，導致支出費用跨越年度，增大支出，使得減少了當年結余。

三、結論

對以上的分析，可以看出，現(xiàn)行的會計制度核算基礎存在很多問題，在收付實現(xiàn)制下事業(yè)單位的財務有眾多需要解決的問題。而權責發(fā)生制則會比收付實現(xiàn)制更適合用于我國事業(yè)單位的財務運行中，并且已經充分顯示出優(yōu)越性。我國的社會主義市場經濟不斷的進行體制的深化改革、政府職能轉變及公共財務體系構建，對于帶來單位財務資金信息要求越來越透明，也更加深層次的了解掌握事業(yè)單位的財務情況，因此對事業(yè)單位的會計核算的所有內容都將有更高的需要。將權責發(fā)生制引入到事業(yè)單位的會計基礎核算就能夠達到目前所要求的狀態(tài)，能夠使會計信息更加準確、財務信息更加透明、會計信息的利用率及利用價值會更好，綜合所述，我國事業(yè)單位對于會計制度引入權責發(fā)生制是非常迫切的。