劉海英 曲延婷

我國(guó)個(gè)人所得稅公平缺失的現(xiàn)狀和原因分析

劉海英 曲延婷

近年來(lái)，黨和政府高度重視社會(huì)公平問(wèn)題，強(qiáng)調(diào)“要更加注重社會(huì)公平，加大調(diào)節(jié)收入分配的力度”。而個(gè)人所得稅調(diào)節(jié)功能的發(fā)揮程度，從根本上說(shuō)取決于稅制本身的公平性，公平原則已成為各國(guó)稅制建立的基本原則。中國(guó)的個(gè)稅改革與國(guó)際慣例和國(guó)內(nèi)經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展的現(xiàn)實(shí)要求已漸行漸遠(yuǎn)，其制度缺陷逐步顯現(xiàn)。本文從橫向公平與縱向公平視角深入闡述了我國(guó)個(gè)人所得稅公平缺失的現(xiàn)狀及原因，認(rèn)為我國(guó)個(gè)人所得稅制由于征稅模式、費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)、稅率設(shè)置和稅收征管等方面的缺陷，導(dǎo)致公平缺失嚴(yán)重，并立足于“綜合和分類(lèi)相結(jié)合的個(gè)人所得稅制”改革目標(biāo)，基于公平視角有針對(duì)性地提出我國(guó)個(gè)人所得稅優(yōu)化的方向及政策建議。

個(gè)人所得稅；稅收公平；橫向公平；縱向公平

稅收公平是指國(guó)家征稅應(yīng)使每個(gè)納稅人的稅負(fù)與其負(fù)擔(dān)能力相適應(yīng)，并使納稅人之間的負(fù)擔(dān)水平保持平衡。[1]它包括橫向公平和縱向公平：個(gè)人所得稅橫向公平要求具有相同納稅能力（或福利水平）的人應(yīng)繳納相同的稅，即在征稅前具有相同納稅能力（或福利水平）的納稅人在征稅之后他們的福利水平也應(yīng)該是相同的；個(gè)人所得稅的縱向公平是指具有不同納稅能力（或福利水平）的人應(yīng)繳納不同的稅，也就是說(shuō)“多得多征，少得少征”。

一、個(gè)人所得稅公平缺失的現(xiàn)狀

我國(guó)現(xiàn)行的個(gè)人所得稅制是在1994年稅收改革時(shí)建立起來(lái)的。經(jīng)過(guò)20多年的不斷完善和發(fā)展，個(gè)人所得稅的收入額由1994年的72.7億元增長(zhǎng)到了2014年的7376.61億元，比1994年增長(zhǎng)了100倍。但是個(gè)人所得稅占稅收總收入和GDP的比重低且增長(zhǎng)緩慢。尤其值得注意的是，2005年以來(lái)個(gè)人所得稅占稅收總收入的比重總體上逐年下降（如圖1所示）。另外，從我國(guó)個(gè)人所得稅稅收結(jié)構(gòu)可以看出（如表1所示）：目前我國(guó)個(gè)人所得稅收入主要來(lái)自工資薪金所得，自2008年以來(lái)工資薪金所得占個(gè)人所得稅收入比重都在60%以上，而且個(gè)人所得稅各個(gè)項(xiàng)目所得的發(fā)展趨勢(shì)與居民收入結(jié)構(gòu)的發(fā)展趨勢(shì)不一致（見(jiàn)圖2和圖3）。2011年9月我國(guó)將個(gè)稅的起征點(diǎn)由2000元上調(diào)到3500元，稅率等級(jí)也從九級(jí)降到了七級(jí)，在一定程度上緩解了工薪階層的壓力，但是這次改革只是對(duì)原有制度的“小步微調(diào)”，沒(méi)有對(duì)征稅模式、費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)、稅率設(shè)置和稅收征管等方面進(jìn)行全方面的改革，個(gè)人所得稅公平缺失的問(wèn)題依然很?chē)?yán)重，主要表現(xiàn)在橫向不公平和縱向不公平。

圖1 個(gè)人所得稅占稅收收入、GDP的比重

表1 2002—2014年我國(guó)個(gè)人所得稅收入結(jié)構(gòu)（單位：%）

注：數(shù)據(jù)來(lái)源于中國(guó)稅務(wù)年鑒（2003—2015）整理計(jì)算得到

圖2 2000—2014年我國(guó)城鎮(zhèn)居民收入結(jié)構(gòu)

圖3 1994—2014年我國(guó)農(nóng)村居民收入結(jié)構(gòu)

1.橫向不公平的表現(xiàn)

（1）納稅人收入相同，由于收入來(lái)源不同而繳納不同的稅。如表2所示，甲、乙、丙、丁四個(gè)納稅人的年收入相同，但他們承擔(dān)的稅負(fù)卻不一樣。

表2 收入相同時(shí)不同所得項(xiàng)目應(yīng)納個(gè)人所得稅情況

（2）納稅人收入相同，由于收入取得的次數(shù)不同而繳納不同的稅。如表3所示，甲、乙、丙三個(gè)納稅人取得的勞務(wù)報(bào)酬所得均為10000元，僅因?yàn)槿〉檬杖氲拇螖?shù)不同而導(dǎo)致承擔(dān)的稅負(fù)不同。

表3 分次取得相同勞務(wù)報(bào)酬所得應(yīng)納個(gè)人所得稅情況

（3）納稅人收入相同，不同地區(qū)的納稅人繳納相同的稅，但由于地區(qū)消費(fèi)水平不同導(dǎo)致納稅人實(shí)際稅負(fù)不同。假定甲、乙、丙三個(gè)納稅人分別在A、B、C獲得工薪所得均為10000元，且三人生活水平相同。A地消費(fèi)水平最高，B地次之，C地最低，甲、乙、丙為維持日常支出每月所需費(fèi)用分別為3000元,2000元,1000元。根據(jù)現(xiàn)行個(gè)人所得稅法，甲、乙、丙三人需繳納的個(gè)人所得稅為：（10000-3500）*20%—555=745，雖然三人的生活水平相同，但每月留存不同，分別為6255元，7255元，8255元，其稅后福利水平發(fā)生了變化。

（4）納稅人收入相同，家庭負(fù)擔(dān)不同的納稅人要繳納相同的稅額。假定甲、乙、丙三人月工薪所得均為10000元，甲是兩口之家的主要?jiǎng)趧?dòng)力，其所需負(fù)擔(dān)的日常支出為3000元；乙是一個(gè)三口之家的主要?jiǎng)趧?dòng)力，和妻子共同撫養(yǎng)小孩，所需負(fù)擔(dān)的日常支出為4500元；丙是一個(gè)四口之家的唯一勞動(dòng)力，需要供養(yǎng)老人、妻子和小孩，所需要負(fù)擔(dān)的日常支出為7000元。在我國(guó)現(xiàn)行稅制下，三人應(yīng)繳納稅額和費(fèi)用扣除是一樣的，但是由于家庭狀況的不同，三人的實(shí)際納稅能力存在較大差別。

（5）納稅人收入相同，獲得收入的成本不同，卻要繳納相同的稅額。假定甲乙月收入均為5000元，甲的工作比較輕松，有大量的閑暇時(shí)間；而乙需經(jīng)常加班才能獲得和甲一樣的收入。這樣在收入相同的情況下，甲比乙擁有了更多的閑暇福利，而兩人卻需要繳納同等的稅款。

（6）納稅人收入相同，獲得的附加福利不同，卻要繳納相同的稅款。附加福利一般是以實(shí)物形式出現(xiàn)的，一些行業(yè)由于其豐厚的財(cái)務(wù)實(shí)力為員工提供很多便利的條件，存在很多有助于生活水平提高和增進(jìn)文明、身心健康的福利措施。[2]如免費(fèi)提供午餐、住房補(bǔ)貼、公費(fèi)醫(yī)療補(bǔ)貼等，這些福利在我國(guó)都不計(jì)入總所得。附加福利較多的行業(yè)的員工和完全以貨幣補(bǔ)償其收入的行業(yè)的員工按收入標(biāo)準(zhǔn)納稅，稅后福利水平發(fā)生了變化。

（7）納稅人的收入相同，但由于身份不同，導(dǎo)致所繳納的稅額不同。假定甲為中國(guó)公民，乙為在中國(guó)工作的外國(guó)人，兩人的月收入都為4800元，都生活在同一個(gè)城市，都沒(méi)有子女需要供養(yǎng)（即兩人的納稅能力相同）。甲每年需要繳納的個(gè)人所得稅為:（4800-3500）*3%*12=468元，而乙卻不需要納稅，這有悖于稅收的橫向公平。

（8）納稅人的福利水平相同，但由于偏好的不同，導(dǎo)致所繳納的稅額不同。如，甲和乙兩個(gè)納稅人的福利水平相同，但甲的閑暇偏好比較強(qiáng)乙的閑暇偏好比較弱，因此甲的福利是以較多的閑暇時(shí)間和較低的收入體現(xiàn)，乙的福利則以較高的收入和較少的閑暇時(shí)間體現(xiàn)。但是卻要按照收入所得的多少征稅，乙需要繳納的稅款要比甲繳納的多，致使征稅后乙的福利水平低于甲的福利水平，這顯然背離了稅收的橫向公平原則。

（9）對(duì)于利息所得，對(duì)國(guó)債和國(guó)家發(fā)行的金融債券利息免征個(gè)人所得稅，而對(duì)股息、紅利所得等征收20%的個(gè)人所得稅，這種做法違背了橫向公平原則。

2.縱向不公平的表現(xiàn)

（1）隱性收入和附加福利多的納稅人偷逃稅現(xiàn)象嚴(yán)重。隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，居民的收入來(lái)源逐漸增多，日益復(fù)雜化，收入形式也日趨多樣化，除了顯性收入外，還存在大量的隱性收入和附加福利。據(jù)國(guó)家統(tǒng)計(jì)局的保守估計(jì)，我國(guó)職工“工資以外的收入”大約相當(dāng)于工資總額的15%左右，而且沒(méi)有包括職工個(gè)人受益由國(guó)家和企業(yè)支付的那部分“暗補(bǔ)”。[3]高收入者憑借權(quán)力、地位往往獲得大量隱性收入和附加福利，由于這部分收入處于政府稅收監(jiān)管的盲區(qū)，導(dǎo)致獲取這些收入的納稅人少納稅甚至不納稅，造成個(gè)人所得稅的縱向不公平。

（2）在分類(lèi)征收的稅制模式下，由于應(yīng)稅所得項(xiàng)目的來(lái)源不同、取得所得的次數(shù)不同，導(dǎo)致“高收入者少納稅，低收入者多納稅”的縱向不公平。例如，甲的所得為工資、薪金所得，每月工薪收入5000元，則全年收入為60000元，年應(yīng)納稅額為540元；乙的收入為勞務(wù)報(bào)酬所得，每次收入為3000元，全年取得收入共15次，則全年收入為45000元，年應(yīng)納稅額為5280元，比甲多納稅4780元。這違背了“多得多征，少得少征”的稅收原則。

（3）個(gè)人所得稅監(jiān)管不嚴(yán)導(dǎo)致縱向不公平。我國(guó)個(gè)人所得稅的征收方式主要有：源泉代扣代繳和自行納稅申報(bào)。工資、薪金所得是相對(duì)于其他所得最透明的，可以對(duì)其實(shí)行源泉代扣代繳，從而工薪階層逃稅現(xiàn)象最少。然而其他所得存在大量現(xiàn)金交易和隱性收入的，稅務(wù)機(jī)關(guān)很難監(jiān)控這部分的收入，無(wú)法對(duì)這些所得實(shí)行源泉代扣代繳，只能由納稅人自行申報(bào)。但是擁有這些隱性收入的高收入者到稅務(wù)部門(mén)主動(dòng)申報(bào)的很少，偷逃稅款現(xiàn)象嚴(yán)重，造成了個(gè)人所得稅縱向不公平。

二、個(gè)人所得稅公平缺失的原因分析

1.分類(lèi)征收模式存在缺陷

目前，世界上個(gè)人所得稅的課征模式主要有分類(lèi)所得稅制、綜合所得稅制和混合所得稅制三種模式（如表4所示）。分類(lèi)所得稅制，是將同一個(gè)納稅人的各類(lèi)所得或各部分所得按照單獨(dú)的不同稅率分別征收；綜合所得稅制，是將納稅人全年的各項(xiàng)所得加以匯總，就其總額進(jìn)行征稅；混合所得稅制，是對(duì)納稅人不同來(lái)源、不同性質(zhì)的各項(xiàng)所得先分別按照不同的稅率征稅,然后將全年的各項(xiàng)所得進(jìn)行匯總征稅。

表4 不同稅制模式比較

我國(guó)的個(gè)人所得稅制實(shí)行分類(lèi)所得稅制模式，將個(gè)人應(yīng)稅所得分為工資、薪金所得，個(gè)體工商戶(hù)的生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)所得，對(duì)企事業(yè)單位的承包經(jīng)營(yíng)、承租經(jīng)營(yíng)所得，勞務(wù)報(bào)酬所得，稿酬所得，特許權(quán)使用費(fèi)所得，利息、股息、紅利所得，財(cái)產(chǎn)租賃所得，財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，偶然所得，經(jīng)國(guó)務(wù)院財(cái)政部門(mén)確定征稅的其他所得共十一項(xiàng)，并對(duì)不同的所得采用不同的計(jì)稅方法進(jìn)行征稅。這種征稅模式課征簡(jiǎn)單，易于操作，成本低，有利于實(shí)現(xiàn)特定的國(guó)家政策目標(biāo)。但是隨著居民收入來(lái)源的多樣化，分類(lèi)所得稅制模式的弊端越來(lái)越明顯，主要表現(xiàn)在以下兩個(gè)方面：一是遺漏稅源。隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展和經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的調(diào)整，居民的收入來(lái)源呈現(xiàn)多元化，現(xiàn)行個(gè)人所得稅稅法僅對(duì)列明的十一項(xiàng)所得征稅，大量的隱性收入和附加福利被排除在個(gè)人所得稅的征收范圍之外。而這些非顯性收入的數(shù)額巨大，對(duì)納稅群體的收入層次影響很大，因而，遺漏稅源的同時(shí)也造成稅負(fù)不公平。二是沒(méi)有考慮納稅人全面的、真實(shí)的納稅能力,不能真正體現(xiàn)稅收的量能負(fù)擔(dān)原則。不同所得項(xiàng)目可能在收入規(guī)模上存在較大差異，然而分類(lèi)所得稅制把納稅人的不同所得簡(jiǎn)單分成十一類(lèi)，并且實(shí)行分類(lèi)源泉課稅和累進(jìn)稅率，易使收入來(lái)源多的納稅人可以通過(guò)多類(lèi)或多次取得收入，多次享受費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)從而達(dá)到少納稅的目的，而收入來(lái)源單一的工資、薪金收入階層僅適用一次費(fèi)用扣除，承擔(dān)了更大的納稅負(fù)擔(dān)，體現(xiàn)了稅負(fù)的不公平。

2.費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)不合理，不能體現(xiàn)量能負(fù)擔(dān)原則

現(xiàn)行個(gè)人所得稅制的費(fèi)用扣除方法，采用定額扣除和定率扣除相結(jié)合的辦法（如表5所示）。這種方法雖然簡(jiǎn)單明了，具有易操作、透明度高的特點(diǎn)，但是存在許多弊端：

（1）費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)以個(gè)人為單位，不能體現(xiàn)稅負(fù)公平。目前，我國(guó)個(gè)人所得稅制度允許每個(gè)納稅人在征稅前扣除3500元/月，忽略了納稅人家庭收入構(gòu)成和家庭負(fù)擔(dān)等方面的差異。這種影響具體表現(xiàn)在：第一，兩個(gè)家庭收入和消費(fèi)水平相同，但收入來(lái)源不同，會(huì)造成家庭間稅負(fù)不公。如一個(gè)家庭的收入是由夫妻一方掙得的，另一個(gè)家庭的收入是由夫妻二人共同掙得的，那么由一方掙得繳納的個(gè)稅要比雙方共同掙得時(shí)繳納的個(gè)稅多，這違背了稅收公平原則。第二，兩個(gè)家庭收入來(lái)源完全相同，同時(shí)也繳納相同的個(gè)人所得稅，但是其家庭的負(fù)擔(dān)狀況不同：一個(gè)兩口之家的家庭和一個(gè)四口之家的家庭的經(jīng)濟(jì)負(fù)擔(dān)是相差甚遠(yuǎn)的，那么這時(shí)繳納相同的個(gè)人所得稅有悖于稅收公平的原則。

（2）費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)沒(méi)有考慮地區(qū)差異。由于人口、資源、政策、地理環(huán)境的影響，我國(guó)各個(gè)地區(qū)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平存在較大的差異，從而各地區(qū)居民的收入水平和消費(fèi)水平也存在很大的差距。我國(guó)現(xiàn)行的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)沒(méi)有考慮到不同地區(qū)經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平、收入水平和消費(fèi)水平對(duì)納稅人納稅能力的影響，在全國(guó)使用統(tǒng)一的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)，這背離了稅收公平原則。

（3）費(fèi)用扣除沒(méi)有考慮附加福利、取得收入的成本和個(gè)人偏好。在我國(guó)附加福利未被列入個(gè)人所得稅征稅范圍，但對(duì)以貨幣形式來(lái)補(bǔ)償這部分福利的納稅人，卻要列入征稅范圍，造成具有相同福利水平的納稅人承擔(dān)的稅負(fù)不同。另外，由于納稅人的稟賦和所處環(huán)境的不同，其取得相同收入的成本是不同的，這些成本不僅包括付出的勞動(dòng)，還包括機(jī)會(huì)成本。僅以傳統(tǒng)的方法來(lái)衡量取得收入的成本已經(jīng)不能滿(mǎn)足經(jīng)濟(jì)發(fā)展的要求。我國(guó)現(xiàn)行的個(gè)人所得稅扣除標(biāo)準(zhǔn)忽視了個(gè)人偏好，沒(méi)有規(guī)定閑暇偏好強(qiáng)的人的扣除標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)低于閑暇偏好弱的人。

表5 我國(guó)現(xiàn)行個(gè)人所得稅費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)

三、稅率結(jié)構(gòu)設(shè)計(jì)不合理

我國(guó)個(gè)人所得稅實(shí)行超額累進(jìn)稅率和比率稅率相結(jié)合的稅率模式。其中工資、薪金所得適用3%—45%的7級(jí)超額累進(jìn)稅率；個(gè)體工商戶(hù)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得和對(duì)企事業(yè)單位的承包經(jīng)營(yíng)、承租經(jīng)營(yíng)所得適用5%—35%的5級(jí)超額累進(jìn)稅率；勞務(wù)報(bào)酬所得適用20%—40%的3級(jí)超額累進(jìn)稅率；對(duì)個(gè)人稿酬所得，特許權(quán)使用費(fèi)所得，利息、股息、紅利所得，財(cái)產(chǎn)租賃所得，財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，偶然所得和其他所得，則適用20%的比例稅率。[4]這種對(duì)不同所得項(xiàng)目適用不同的稅率，增大了我國(guó)個(gè)人所得稅征收管理難度、征管成本以及納稅人稅收籌劃的機(jī)會(huì)。

1.邊際稅率過(guò)高和稅率的累進(jìn)檔次過(guò)多

適當(dāng)區(qū)分不同收入的不同邊際稅率體現(xiàn)了量能負(fù)擔(dān)的原則。但過(guò)高的邊際稅率和過(guò)多的累進(jìn)檔次則會(huì)扭曲稅收的縱向公平。我國(guó)個(gè)人所得稅的最高邊際稅率為45%，明顯高于世界上一些發(fā)達(dá)國(guó)家和發(fā)展中國(guó)家的水平，如表6所示，美國(guó)的最高邊際稅率為35%，英國(guó)為40%，日本為37%，印度為30%，巴西為27.5%。過(guò)高的邊際稅率一方面會(huì)抑制高收入者的工作和投資熱情，他們?cè)敢獍迅嗟臅r(shí)間投到閑暇中，這不利于社會(huì)的發(fā)展。另一方面過(guò)高的邊際稅率刺激高收入者通過(guò)各種途徑來(lái)降低其邊際稅率，造成稅款流失；對(duì)于收入較低的工薪階層，他們的收入來(lái)源單一透明，無(wú)法利用稅收漏洞進(jìn)行避稅。因此，容易造成稅收的縱向不公平。而過(guò)多的累進(jìn)檔次會(huì)加大征稅的難度和征稅的成本。

表6 不同國(guó)家個(gè)人所得稅超額累進(jìn)稅率情況

2.勞動(dòng)所得稅負(fù)高于非勞動(dòng)所得的稅負(fù)

工資薪金所得的最高邊際稅率為45%，勞務(wù)報(bào)酬所得的最高邊際稅率為40%，兩者的邊際稅率遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于非勞動(dòng)所得的最高邊際稅率20%。這產(chǎn)生了對(duì)勞動(dòng)所得多征稅，對(duì)非勞動(dòng)所得少征稅的現(xiàn)象，背離了個(gè)人所得稅課稅的基本原則——“對(duì)勞務(wù)所得課輕稅，對(duì)非勞動(dòng)所得課重稅”。

3.相同性質(zhì)所得項(xiàng)目適用不同的稅率、計(jì)征方法

我國(guó)個(gè)人稅制中工資薪金所得和勞務(wù)報(bào)酬所得同為勞動(dòng)所得，卻適用不同的稅率和計(jì)征方法，其中工資、薪金所得適用3%—45%的7級(jí)超額累進(jìn)稅率，按月計(jì)征；勞務(wù)報(bào)酬所得適用20%—40%3級(jí)超額累進(jìn)稅率，按次計(jì)征。這不僅有悖于稅收公平原則，還容易產(chǎn)生稅收“替代效應(yīng)”，造成了稅收流失。

4.稅率結(jié)構(gòu)繁雜

對(duì)不同所得項(xiàng)目適用不同稅率和檔次，不利于納稅人理解和掌握稅法，也增大征稅的成本和稅務(wù)部門(mén)的管理難度，影響個(gè)人所得稅的征管效率。也在一定程度上增大納稅人稅收籌劃的機(jī)會(huì)。

四、稅收征管體系不完備

1.稅收征管法律體系不健全

我國(guó)目前沒(méi)有制定一部專(zhuān)門(mén)的個(gè)人所得稅征管的基本法，只是參照《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》以及相關(guān)實(shí)施細(xì)則。由于實(shí)施細(xì)則的立法層次較低、貫徹執(zhí)行力度不足，阻礙個(gè)人所得稅制度貫徹與執(zhí)行，不利于實(shí)現(xiàn)社會(huì)公平。

2.源泉代扣代繳和自行申報(bào)沒(méi)有真正落實(shí)

我國(guó)個(gè)人所得稅實(shí)行源泉代扣代繳為主、自行申報(bào)納稅為輔的征管方式。這容易產(chǎn)生以下問(wèn)題：工資薪金所得相對(duì)于其他所得項(xiàng)目，比較簡(jiǎn)單透明，易于征管，工資薪金所得成為個(gè)稅收入的主要來(lái)源；而高收入者由于收入來(lái)源復(fù)雜，易于偷稅、逃稅、避稅，稅務(wù)部門(mén)難以稽查。此外，我國(guó)法律并沒(méi)有強(qiáng)制納稅人自行申報(bào)和公民的納稅意識(shí)淡薄，因此，主動(dòng)申報(bào)的納稅人極少，即使主動(dòng)申報(bào)了，有些人也會(huì)采用一些隱蔽的手段偷逃稅款，這就造成了納稅人之間的稅負(fù)不公。

3.未建立嚴(yán)密的個(gè)人收入監(jiān)控體系

目前我國(guó)尚未建立個(gè)人財(cái)產(chǎn)登記制度，銀行、財(cái)政、工商、海關(guān)、證券等相關(guān)部門(mén)尚未與稅務(wù)部門(mén)建立良好的信息合作，甚至國(guó)稅與地稅部門(mén)之間也沒(méi)有實(shí)現(xiàn)信息共享，致使稅務(wù)部門(mén)不能及時(shí)、完整、準(zhǔn)確地掌握納稅人的收入和財(cái)產(chǎn)信息，難以遏止納稅人的偷逃稅現(xiàn)象。

4.對(duì)偷逃稅行為的懲罰力度不夠

我國(guó)對(duì)偷逃稅懲罰力度不夠，降低了納稅人偷逃稅的機(jī)會(huì)成本，因此納稅人偷逃稅現(xiàn)象嚴(yán)重。如果懲罰力度足夠大，納稅人就會(huì)考慮偷逃稅的機(jī)會(huì)成本，減少偷逃稅行為。此外，由于稅務(wù)部門(mén)執(zhí)法人員執(zhí)法不規(guī)范，沒(méi)有嚴(yán)格依法征稅，其利用權(quán)力進(jìn)行尋租，存在多征稅、少征稅等問(wèn)題，從而嚴(yán)重影響稅收征管效率。

五、結(jié)論

根據(jù)上述分析結(jié)果，目前我國(guó)個(gè)人所得稅在征稅模式、費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)、稅率設(shè)置和稅收征管等方面的缺陷，導(dǎo)致我國(guó)個(gè)人所得稅制公平缺失嚴(yán)重。下一步應(yīng)充分發(fā)揮個(gè)人所得稅調(diào)節(jié)社會(huì)收入分配、促進(jìn)社會(huì)公平的作用，具體改革路徑如下：

第一，在傳統(tǒng)個(gè)稅設(shè)計(jì)中假定經(jīng)濟(jì)體是由互不相干的個(gè)人組成，每個(gè)人都是一個(gè)應(yīng)稅單位，而實(shí)際中，常常以家庭為納稅單位，即便當(dāng)稅收針對(duì)個(gè)人時(shí)，家庭部分收入也是由其成員共同創(chuàng)造的?，F(xiàn)實(shí)生活中，每個(gè)納稅人取得相同收入所付出的成本和代價(jià)占收入的比率都是不同的，甚至可以說(shuō)相差甚遠(yuǎn)。而且每個(gè)家庭的總體收入、贍養(yǎng)人數(shù)，住房、教育、醫(yī)療等項(xiàng)目開(kāi)支也存在著很大的差異。如果考慮這樣一些個(gè)性化的特征，堅(jiān)持橫向公平原則就必須以家庭為納稅單位。因此，以個(gè)人所得為征稅基礎(chǔ)，就應(yīng)該倡導(dǎo)橫向公平原則，以家庭為單位的個(gè)性化寬免和扣除就應(yīng)該納入稅制考慮的內(nèi)容，只有個(gè)性化地考慮，才能讓我們的制度符合公平的原則，這也揭示出我國(guó)個(gè)人所得稅制改革今后可能的制度走向和長(zhǎng)期趨勢(shì)。

第二，目前我國(guó)的個(gè)人所得稅費(fèi)用扣除制度主要存在著分類(lèi)稅制模式下各類(lèi)所得項(xiàng)目扣除范圍過(guò)窄、扣除標(biāo)準(zhǔn)未考慮量能負(fù)擔(dān)和通脹因素。但隨著經(jīng)濟(jì)發(fā)展，居民收入與商品零售價(jià)格指數(shù)也會(huì)不斷變化，商品零售價(jià)格指數(shù)上漲相當(dāng)于隱性稅收，個(gè)人所得稅的調(diào)節(jié)必須彌補(bǔ)隱性稅收收入的增長(zhǎng)才得以滿(mǎn)足就業(yè)者基本生活需要。因此，應(yīng)立足我國(guó)現(xiàn)實(shí)社會(huì)經(jīng)濟(jì)背景、勞動(dòng)供給彈性及公平與效率權(quán)衡原則，合理確定稅收負(fù)擔(dān)的分配權(quán)數(shù)及費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)，考慮與CPI聯(lián)動(dòng)，對(duì)個(gè)人所得稅的級(jí)距檔次、個(gè)人寬免額、扣除標(biāo)準(zhǔn)根據(jù)商品零售價(jià)格指數(shù)實(shí)行指數(shù)化調(diào)整，以減少物價(jià)上漲對(duì)稅收的扭曲性影響，使稅負(fù)趨于合理。一方面，把個(gè)稅起征點(diǎn)與物價(jià)指數(shù)掛鉤，建立個(gè)稅起征點(diǎn)浮動(dòng)機(jī)制，同時(shí)允許扣除的生計(jì)費(fèi)用金額每年隨物價(jià)指數(shù)進(jìn)行調(diào)整，那么我們既可以實(shí)現(xiàn)個(gè)稅起征點(diǎn)動(dòng)態(tài)化管理，也可以讓居民收入實(shí)現(xiàn)動(dòng)態(tài)化提高。另一方面，政府對(duì)物價(jià)的調(diào)控力度不能放松，將物價(jià)對(duì)稅收增長(zhǎng)的不穩(wěn)定、不持續(xù)影響降到最低，以保證個(gè)稅相關(guān)政策的穩(wěn)定性和可持續(xù)性。

第三，我國(guó)個(gè)稅改革與國(guó)際慣例和國(guó)內(nèi)經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展的現(xiàn)實(shí)要求已漸行漸遠(yuǎn)，其制度缺陷也逐步顯現(xiàn)出來(lái)，比如，目前收入來(lái)源單一的工薪階層繳稅較多，而收入來(lái)源多元化的高收入階層繳稅較少；再比如，對(duì)所有納稅人“一刀切”，未考慮納稅人的家庭負(fù)擔(dān)、家庭支出。因此，要在個(gè)人所得稅改革上取得突破性進(jìn)展，還得瞄準(zhǔn)“綜合和分類(lèi)相結(jié)合的個(gè)人所得稅制”改革目標(biāo)，采取實(shí)質(zhì)性舉措，盡快增大綜合計(jì)征的分量，加速奠定實(shí)行綜合計(jì)征的基礎(chǔ)。實(shí)踐中，對(duì)國(guó)內(nèi)各個(gè)收入層次的家庭進(jìn)行調(diào)研，摸清各個(gè)層次家庭的個(gè)人情況、雇傭情況以及家庭成員的經(jīng)濟(jì)依賴(lài)關(guān)系，合理確定個(gè)人所得稅的征稅模式、費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)、稅率設(shè)置和稅收征管等方面問(wèn)題，以全面推進(jìn)個(gè)人所得稅改革，為最終實(shí)現(xiàn)以個(gè)體家庭為中心的綜合稅制提供理論和技術(shù)支持。

[1]于中一等主編.商務(wù)國(guó)際慣例總覽（財(cái)政稅收卷）[M].北京：北京市中國(guó)發(fā)展出版社, 1994.

[2]李桂平.我國(guó)個(gè)人所得稅改革中的公平問(wèn)題研究[D].成都：西南財(cái)經(jīng)大學(xué),2005.

[3]陳少英.附加福利課稅是個(gè)人所得稅法改革的突破口[J].法學(xué),2014(05):80-89.

[4]本社編.中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法實(shí)施條例2011年最新修訂[M].北京:中國(guó)法制出版社,2011.

（作者單位：中國(guó)海洋大學(xué)法政學(xué)院）

10.16653/j.cnki.32-1034/f.2016.23.007

教育部人文社會(huì)科學(xué)研究青年

“公平視角下個(gè)人所得稅的優(yōu)化設(shè)計(jì)”（編號(hào)：11YJC790102）；中央高?；究蒲袠I(yè)務(wù)經(jīng)費(fèi)培育項(xiàng)目“社會(huì)治理與公共政策選擇”（編號(hào)：201564043）部分研究成果