伏敏航

華北電力大學(xué)

成本費(fèi)用的內(nèi)部控制制度設(shè)計(jì)

伏敏航

華北電力大學(xué)

隨著市場經(jīng)濟(jì)的繁榮，企業(yè)在不斷追求利益的過程中，越來越開始關(guān)注成本費(fèi)用，成本費(fèi)用的內(nèi)部控制也顯得尤為重要，為此，國家還出臺(tái)成本費(fèi)用內(nèi)控的征求意見稿加以規(guī)范。本文著重從成本費(fèi)用的內(nèi)部管理控制和內(nèi)部會(huì)計(jì)控制兩方面來闡述內(nèi)部控制制度的設(shè)計(jì)。

內(nèi)部控制 成本費(fèi)用

市場經(jīng)濟(jì)條件下，企業(yè)作為獨(dú)立的商品生產(chǎn)者和經(jīng)營者，其目的不僅是提供社會(huì)需要的產(chǎn)品，而且要取得經(jīng)濟(jì)利益。隨著市場短缺經(jīng)濟(jì)的結(jié)束，企業(yè)間的價(jià)格競爭日益加劇，許多企業(yè)提出了“讓價(jià)不讓市”的戰(zhàn)略指導(dǎo)思想，而要保證“讓價(jià)不讓市”得以實(shí)施，關(guān)鍵要看企業(yè)成本費(fèi)用的降低，沒有成本費(fèi)用的降低，一味讓價(jià)不讓市，最終將會(huì)血本無歸而被市場淘汰出局，而成本費(fèi)用的降低其最重要的手段就是建立一套切實(shí)有效的成本費(fèi)用的內(nèi)部控制制度，進(jìn)而對(duì)成本費(fèi)用實(shí)施有效的控制。

隨著國際經(jīng)濟(jì)的迅猛發(fā)展，企業(yè)的經(jīng)營管理日趨復(fù)雜，管理控制水平越來越高，內(nèi)部控制概念內(nèi)涵不斷擴(kuò)大，內(nèi)部控制理論研究成果也不斷涌現(xiàn)。就本文而言成本費(fèi)用的內(nèi)部控制來講，從成本費(fèi)用的內(nèi)部管理控制和成本費(fèi)用的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制兩方面著手來考慮分析。

一、成本費(fèi)用的內(nèi)部管理控制

(一)建立內(nèi)部監(jiān)督

建立健全成本費(fèi)用內(nèi)控制度要符合完善公司治理結(jié)構(gòu)的要求，改制后的企業(yè)設(shè)置有董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、股東代表大會(huì)。在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中，重要事項(xiàng)必須經(jīng)董事會(huì)批準(zhǔn)，監(jiān)事會(huì)審查通過，必要時(shí)可通過股東代表大會(huì)通過；一般事項(xiàng)應(yīng)由行政領(lǐng)導(dǎo)討論，審查通過，加強(qiáng)內(nèi)部監(jiān)督。

單位應(yīng)當(dāng)建立成本費(fèi)用業(yè)務(wù)的監(jiān)督檢查制度，明確監(jiān)督檢查機(jī)構(gòu)或人員的職責(zé)權(quán)限，定期和不定期地進(jìn)行檢查。成本費(fèi)用監(jiān)督檢查的內(nèi)容主要有：

1、成本費(fèi)用業(yè)務(wù)相關(guān)崗位及人員的設(shè)置情況。重點(diǎn)檢查是否存在成本費(fèi)用業(yè)務(wù)不相容職務(wù)混崗的現(xiàn)象。

2、成本費(fèi)用業(yè)務(wù)授權(quán)批準(zhǔn)制度的執(zhí)行情況。重點(diǎn)檢查成本費(fèi)用支出的授權(quán)批準(zhǔn)制度是否健全，是否存在越權(quán)審批行為。

3、成本費(fèi)用預(yù)算制度的執(zhí)行情況。重點(diǎn)檢查成本支出的真實(shí)性、合理性、合法性是否超過預(yù)算范圍。

4、成本費(fèi)用核算制度的執(zhí)行情況。重點(diǎn)檢查成本的開支范圍是否合法、合規(guī)，有無亂擠亂攤成本等情況，以及成本費(fèi)用的核算方法的合理性、合法性，檢查生產(chǎn)費(fèi)用的歸集、分配、結(jié)轉(zhuǎn)是否正確，產(chǎn)品成本的計(jì)算是否準(zhǔn)確，方法是否符合一致性原則等。

(二)建立授權(quán)批準(zhǔn)控制

企業(yè)各級(jí)人員對(duì)組織內(nèi)部活動(dòng)要合理有效地分配職責(zé)和權(quán)限，未經(jīng)授權(quán)或批準(zhǔn)的人員不允許接觸和控制該項(xiàng)業(yè)務(wù)。授權(quán)批準(zhǔn)控制是以制度規(guī)定各級(jí)主管人員在其職責(zé)范圍和業(yè)務(wù)處理權(quán)限內(nèi)不需請(qǐng)示，可盡快開展工作，避免工作推諉現(xiàn)象的出現(xiàn)。同時(shí)明確各授權(quán)人員所擔(dān)負(fù)的責(zé)任，使他們對(duì)自己業(yè)務(wù)處理行為負(fù)責(zé)，加強(qiáng)工作責(zé)任心。在建立授權(quán)批準(zhǔn)控制制度時(shí)，應(yīng)根據(jù)其能力、知識(shí)和業(yè)務(wù)水平來確定授權(quán)的范圍。授權(quán)太大會(huì)失去監(jiān)控，使企業(yè)造成不必要的損失；反之，授權(quán)范圍太小，凡事都需要請(qǐng)示、批準(zhǔn)，會(huì)使授權(quán)制度名存實(shí)亡，削弱管理人員的積極性和責(zé)任心，對(duì)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營不利。

授權(quán)批準(zhǔn)按其形式可分為一般授權(quán)和特殊授權(quán)。所謂一般授權(quán)是指對(duì)辦理常規(guī)業(yè)務(wù)時(shí)權(quán)力、條件和責(zé)任的規(guī)定，一般其時(shí)效性較長；而特殊授權(quán)是對(duì)辦理例外業(yè)務(wù)時(shí)權(quán)力、條件和責(zé)任的規(guī)定，一般其時(shí)效性較短。不論采用哪一種授權(quán)批準(zhǔn)方式，企業(yè)必須建立授權(quán)批準(zhǔn)體系。其中包括：1、授權(quán)批準(zhǔn)的范圍；2、授權(quán)批準(zhǔn)的層次，應(yīng)根據(jù)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的重要性和金額大小確定不同的授權(quán)批準(zhǔn)層次，從而保證各管理層有權(quán)亦有責(zé)；3、授權(quán)批準(zhǔn)的責(zé)任，應(yīng)當(dāng)明確被授權(quán)者在履行權(quán)力時(shí)應(yīng)對(duì)哪些方面負(fù)責(zé)；4、授權(quán)批準(zhǔn)的程序，應(yīng)規(guī)定每一類經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)審批程序，以便按程序辦理審批，以免越級(jí)審批，違規(guī)審批情況的發(fā)生。在成本費(fèi)用內(nèi)部會(huì)計(jì)控制中尤其要注意：生產(chǎn)計(jì)劃的授權(quán)批準(zhǔn)；材料領(lǐng)用的授權(quán)批準(zhǔn)；對(duì)存貨盤虧盤盈處理的授權(quán)批準(zhǔn)。

(三)建立崗位分工控制

單位應(yīng)當(dāng)建立成本費(fèi)用業(yè)務(wù)的崗位分工責(zé)任制，明確相關(guān)部門和崗位的職責(zé)、權(quán)限，確保辦理成本費(fèi)用業(yè)務(wù)的不相容崗位相互分離、制約和監(jiān)督。所謂不相容職務(wù)是指那些由一個(gè)人擔(dān)任，既可能發(fā)生錯(cuò)誤和弊端又可掩蓋其錯(cuò)誤和弊端的職務(wù)。

成本費(fèi)用支出不相容崗位至少包括：1、成本費(fèi)用預(yù)算的編制與審批；2、成本費(fèi)用支出的審批與執(zhí)行；3、成本費(fèi)用支出的執(zhí)行與相關(guān)會(huì)計(jì)記錄。具體來講，就要求生產(chǎn)管理人員、成本會(huì)計(jì)記錄人員、倉庫保管人員、材料物資和產(chǎn)品檢驗(yàn)人員的職務(wù)相分離，只有這樣，才能使得各人員職責(zé)明確，各職務(wù)相互分離，相互制約，相互都督，最終減少發(fā)生錯(cuò)誤和舞弊的可能性，充分體現(xiàn)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的本質(zhì)。

二、成本費(fèi)用的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制

(一)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的建立和完善是一項(xiàng)系統(tǒng)工程，可以從事前、事中、事后三方面的控制來考慮。

1、事前控制。主要是建立嚴(yán)格的成本費(fèi)用預(yù)算制度，成本費(fèi)用預(yù)算應(yīng)當(dāng)符合單位的發(fā)展目標(biāo)和成本效益原則。單位應(yīng)當(dāng)根據(jù)成本費(fèi)用預(yù)算內(nèi)容，分解成本費(fèi)用指標(biāo)。一般來說，產(chǎn)品的功能決定著產(chǎn)品的結(jié)構(gòu)、零部件的數(shù)量、材料的種類及消耗定額、產(chǎn)品的制造工藝等，所以產(chǎn)品功能的確定大體決定了產(chǎn)品成本費(fèi)用水平，因此，有必要分析不同客戶群體的需求，進(jìn)而生產(chǎn)與之相適應(yīng)功能的產(chǎn)品。

2、事中控制。是指在成本費(fèi)用形成的過程中，對(duì)成本費(fèi)用進(jìn)行日?？刂?。在這個(gè)階段，通常對(duì)實(shí)際發(fā)生的各種成本費(fèi)用進(jìn)行控制、指導(dǎo)和監(jiān)督，以保證原定成本費(fèi)用目標(biāo)得以實(shí)現(xiàn)。我認(rèn)為進(jìn)行事中控制的最佳途徑是建立標(biāo)準(zhǔn)成本費(fèi)用制度，即通過精確的調(diào)查分析與技術(shù)測定而制定的，用來評(píng)價(jià)實(shí)際成本費(fèi)用，衡量工作效率的一種預(yù)定的成本費(fèi)用。在標(biāo)準(zhǔn)成本中，基本上排除了不該發(fā)生的“浪費(fèi)”，因此，被認(rèn)為是一種“應(yīng)該成本”。通常的測算指標(biāo)如下：

①成本標(biāo)準(zhǔn)(單位產(chǎn)品標(biāo)準(zhǔn)成本)=單位產(chǎn)品標(biāo)準(zhǔn)消耗量×標(biāo)準(zhǔn)單價(jià)

②標(biāo)準(zhǔn)成本=實(shí)際產(chǎn)量×成本標(biāo)準(zhǔn)

標(biāo)準(zhǔn)成本費(fèi)用制度具有過程控制功能，它可以將實(shí)際成本費(fèi)用脫離標(biāo)準(zhǔn)成本費(fèi)用的差異在有關(guān)賬戶中加以反映，在平時(shí)的核算中可隨時(shí)發(fā)現(xiàn)偏差，以此為線索進(jìn)行分析研究，可以掌握差異形成的原因和責(zé)任歸屬，并及時(shí)采取有關(guān)措施把不利差異消滅在萌芽狀態(tài)之中，及時(shí)追究當(dāng)事者的責(zé)任，保證成本費(fèi)用目標(biāo)的完成。

3、事后控制。事后控制是對(duì)一個(gè)會(huì)計(jì)期間內(nèi)成本費(fèi)用事后控制的總結(jié)，又是下一個(gè)會(huì)計(jì)期間成本費(fèi)用控制的開始，進(jìn)行事后控制便于找出這一工作流程中采取的哪些措施是有效的，哪些措施存在不足，從而為下一工作流程的開始總結(jié)經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn)，并且提出更有效的措施和方法。

由于成本費(fèi)用大部分是在事前控制(設(shè)計(jì)階段)和事中控制(執(zhí)行階段)形成的，因此，我們應(yīng)當(dāng)把重點(diǎn)放在前兩個(gè)階段，把事后控制作為前兩個(gè)階段必要的總結(jié)和補(bǔ)充。

(二)成本費(fèi)用的業(yè)務(wù)流程及相應(yīng)的控制措施

1、成本費(fèi)用的業(yè)務(wù)處理流程一般為：

(1)制定成本標(biāo)準(zhǔn)；(2)編制計(jì)劃；(3)領(lǐng)料；(4)記錄工時(shí)與產(chǎn)量；(5)記錄動(dòng)力消耗；(6)收集單據(jù)；(7)審核；(8)確定歸屬期；(9)確定費(fèi)用承擔(dān)對(duì)象；(10)清查；(11)計(jì)算產(chǎn)品成本在完工產(chǎn)品和在產(chǎn)品之間合理分配；(12)記帳；(13)編制報(bào)告

2、成本費(fèi)用的控制點(diǎn)及控制措施有：

(1)審批?？刂拼胧┲饕校焊鬈囬g和職能部門需要開支的各項(xiàng)費(fèi)用，在由專人填制有關(guān)憑證后要經(jīng)過車間或部門負(fù)責(zé)人員進(jìn)行審查批準(zhǔn)；對(duì)于超出限額或預(yù)算的費(fèi)用開支則由上級(jí)主管人員審查批準(zhǔn)。

(2)簽發(fā)?？刂拼胧┯校簜}庫保管人員檢查經(jīng)過批準(zhǔn)的領(lǐng)料單上的領(lǐng)料數(shù)量是否超過限額，手續(xù)是否齊全后，在領(lǐng)料單上簽章，并據(jù)以發(fā)放材料；勞資部門檢查車間和其它職能部門轉(zhuǎn)來的勞勤記錄、產(chǎn)量記錄等原始記錄后，簽發(fā)由會(huì)計(jì)部門提供的工資結(jié)算單；會(huì)計(jì)部門檢查各種以貨幣資金形式支付的各種綜合性費(fèi)用支出是否超出預(yù)算，手續(xù)是否齊全后，辦理貨幣資金結(jié)算。

(3)審核?？刂拼胧┯校簳?huì)計(jì)部門有關(guān)人員分別審查由采購、勞資等部門轉(zhuǎn)來的各項(xiàng)費(fèi)用開支原始憑證及轉(zhuǎn)賬憑證基本內(nèi)容的完整性，處理手續(xù)的完備性，經(jīng)濟(jì)內(nèi)容的合法性，計(jì)算內(nèi)容的正確性，并簽字蓋章以示審核。

(4)記賬?？刂拼胧┯校荷a(chǎn)費(fèi)用明細(xì)賬主管會(huì)計(jì)根據(jù)原始憑證或記賬憑證，以及登記生產(chǎn)費(fèi)用等明細(xì)賬，登記完畢，核對(duì)其發(fā)生額與原始憑證或記賬憑證的合計(jì)金額，并簽字蓋章以示登記。

(5)歸集?？刂拼胧┯校簳?huì)計(jì)核算人員根據(jù)審核后的領(lǐng)料退料憑證、工資結(jié)算單以及其它費(fèi)用的原始憑證，按照費(fèi)用的用途歸類，劃分應(yīng)計(jì)入產(chǎn)品成本的費(fèi)用，并按照項(xiàng)目編制各項(xiàng)費(fèi)用匯總表和分配表。

(6)清查。控制措施有：會(huì)計(jì)部門會(huì)同生產(chǎn)部門定期清查盤點(diǎn)在產(chǎn)品，核實(shí)在產(chǎn)品數(shù)量，確定在產(chǎn)品完工程度，及時(shí)處理盤虧盤盈及報(bào)廢的在產(chǎn)品，編制在產(chǎn)品盤存表。

(7)分配?？刂拼胧┯校簳?huì)計(jì)部門成本核算人員根據(jù)各項(xiàng)生產(chǎn)費(fèi)用匯總表和分配表，以及在產(chǎn)品盤存表，把已經(jīng)發(fā)生應(yīng)歸入產(chǎn)品成本的生產(chǎn)費(fèi)用在各個(gè)期間、各種產(chǎn)品以及完工產(chǎn)品和在產(chǎn)品之間分配，計(jì)算出完工產(chǎn)品的成本和單位成本，并編制產(chǎn)品成本計(jì)算單。

(8)復(fù)核?？刂拼胧┯校簳?huì)計(jì)部門主管人員在產(chǎn)品成本計(jì)算出來之后，檢查成本核算方法是否適當(dāng)，分配方式和分配比率是否合理，核算程序是否合規(guī)，計(jì)算結(jié)果是否正確，對(duì)比已經(jīng)計(jì)算出來的產(chǎn)品成本與標(biāo)準(zhǔn)成本、或上期實(shí)際成本，檢查是否存在差異。復(fù)核無誤后，在產(chǎn)品成本計(jì)算單上簽單以示復(fù)核。

(9)結(jié)轉(zhuǎn)。控制措施有：會(huì)計(jì)部門主管會(huì)計(jì)根據(jù)復(fù)核的產(chǎn)品成本計(jì)算單，編制產(chǎn)品成本匯總表，填制有關(guān)記賬憑證，及時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)產(chǎn)品成本，并根據(jù)產(chǎn)品成本計(jì)算單及有關(guān)科目余額編制成本報(bào)表。

(10)對(duì)賬。控制措施有：在稽核人員都督下，生產(chǎn)費(fèi)用明細(xì)賬主管會(huì)計(jì)與生產(chǎn)費(fèi)用總賬會(huì)計(jì)定期對(duì)生產(chǎn)費(fèi)用明細(xì)賬與生產(chǎn)費(fèi)用總賬的發(fā)生額和余額進(jìn)行對(duì)賬，并相互取得對(duì)方的簽證以示對(duì)賬；產(chǎn)品成本明細(xì)賬主管會(huì)計(jì)總賬的發(fā)生額與余額，并相互取得對(duì)方簽證以示對(duì)賬。

(11)審簽?？刂拼胧┯校簳?huì)計(jì)主管核對(duì)成本報(bào)表資料，做到賬表及表表相符，核對(duì)無誤后簽章，并送企業(yè)負(fù)責(zé)人審核和簽章。

總之，成本費(fèi)用內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)是一項(xiàng)系統(tǒng)的工程，這需要管理者全方位分析考慮，深入認(rèn)識(shí)到成本費(fèi)用對(duì)企業(yè)長足發(fā)展的重大意義：

1、加強(qiáng)成本費(fèi)用內(nèi)部控制是公司治理結(jié)構(gòu)的重要環(huán)節(jié)，是改善管理，防偽查弊，堵塞漏洞，保護(hù)財(cái)產(chǎn)的有力保證。

2、加強(qiáng)成本費(fèi)用內(nèi)部控制要在認(rèn)真研究成本費(fèi)用業(yè)務(wù)流程的過程中認(rèn)準(zhǔn)控制點(diǎn)并采取相應(yīng)的控制措施，這是十分重要的基礎(chǔ)工作。

3、加強(qiáng)成本費(fèi)用內(nèi)部控制的關(guān)鍵內(nèi)容是保證單位內(nèi)部涉及會(huì)計(jì)的機(jī)構(gòu)、崗位的合理設(shè)置及其職責(zé)權(quán)限的合理劃分，特別是真正做到不相容職務(wù)相互分離，相互制約，相互都督。

最后，值得一提的是，即使內(nèi)控制度制定的再完美，最終還要落實(shí)到實(shí)處，因此有必要建立一套切實(shí)可行的獎(jiǎng)懲考核辦法，明確規(guī)定各種考核指標(biāo)及辦法，層層分解落實(shí)成本費(fèi)用指標(biāo)，使成本費(fèi)用指標(biāo)真正同職工切身利益掛鉤，落實(shí)獎(jiǎng)罰措施，最終降低成本費(fèi)用，提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益，確保長足發(fā)展。

[1]樊行健， 關(guān)于成本費(fèi)用內(nèi)部會(huì)計(jì)控制問題的研究，“時(shí)代財(cái)會(huì)”，2002、7。

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[3]徐國強(qiáng)，宋紅娟，制定我國企業(yè)成本核算規(guī)范的設(shè)想，“財(cái)會(huì)通訊”，2003、6。

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[7]劉明輝，《審計(jì)》，大連，東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社，2004

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[9]內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范---成本費(fèi)用(征求意見稿)，中國財(cái)會(huì)網(wǎng)。

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