孫明瑤

（渤海大學(xué)管理學(xué)院，遼寧錦州　121000）

淺談會計穩(wěn)健性的計量方法及使用研究

孫明瑤

（渤海大學(xué)管理學(xué)院，遼寧錦州121000）

隨著我國經(jīng)濟發(fā)展，會計穩(wěn)健性的計量方法對企業(yè)的重大決策和長遠發(fā)展發(fā)揮著不可替代的作用。當前，我國會計穩(wěn)健性原則的計量方法中存在的問題，主要體現(xiàn)在計量方法應(yīng)用不足，缺乏理論性研究；內(nèi)部監(jiān)督機制的缺失；現(xiàn)有的法律制度建設(shè)的缺失；會計人員的綜合素質(zhì)良莠不齊等方面。一方面，政府應(yīng)加強會計計量方法研究，完善相應(yīng)的法律制度；另一方面，企業(yè)應(yīng)加強內(nèi)部監(jiān)督機制建設(shè)，加強對會計人員能力的培養(yǎng)，以此來解決會計穩(wěn)健性的計量方法存在問題。

會計穩(wěn)健性原則；計量方法；問題；對策

一、會計穩(wěn)健性原則的綜合概述

（一）會計穩(wěn)健性原則定義

穩(wěn)健性原則作為企業(yè)會計核算中起到重要作用被廣泛應(yīng)用，從現(xiàn)有的《企業(yè)會計制度》和已發(fā)布的具體會計準則中可以看出穩(wěn)健性原則在會計核算過程中的重要性。穩(wěn)健性原則意旨提醒企業(yè)在處理不確定的經(jīng)濟業(yè)務(wù)時，要秉持謹慎的態(tài)度，對已經(jīng)發(fā)生或不可避免的損失要及時的進行記錄和確認，而對于待入賬收入要予以保留。遵守穩(wěn)健性原則，有利于企業(yè)在市場經(jīng)濟波動條件下及時規(guī)避風(fēng)險，居安思危在商海中乘風(fēng)破浪。

（二）會計穩(wěn)健性原則作用

穩(wěn)健性原則在會計計量中起到重要的作用，故穩(wěn)健性原則也被稱做謹慎的原則。由于會計人員從事的業(yè)務(wù)辦理過程中存在諸多不定因素，因此穩(wěn)健性原則能極大的為業(yè)務(wù)流程提供一定的保障性服務(wù)。員工遵從穩(wěn)健性原則對近期運營中產(chǎn)生的損失進行記載，對不確定收入則予以保留，這也與當下發(fā)展的大格局相輔相成。由于經(jīng)濟形勢緊張，市場走勢變化莫測，穩(wěn)健性原則的會計計量模式極大程度的與大的發(fā)展環(huán)境切合。在經(jīng)濟全球化的時代背景下，穩(wěn)健性原則能最大化的規(guī)避股票市場的價格的不定，應(yīng)收賬款失敗等存在的風(fēng)險，為管理層提供一定的輔助依據(jù)。另外當下部分企業(yè)的所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)出現(xiàn)分離，這也意味著企業(yè)所有者和管理者委托關(guān)系的行成，會計作為兩者直間的橋梁，真實公允的反應(yīng)企業(yè)的生產(chǎn)運營狀況。穩(wěn)健性原則作為會計歸納統(tǒng)計中不了或缺的方式之一起到重要作用，平衡了企業(yè)所有者和經(jīng)營者的利益目的，無形中也提高了企業(yè)的核心競爭力。

二、會計穩(wěn)健性計量方法

（一）凈資產(chǎn)度量方法

凈資產(chǎn)度量方法本著低估企業(yè)現(xiàn)有資產(chǎn)，高估企業(yè)負債為宗旨，在會計計量問題上遵循穩(wěn)健性原則，對的業(yè)務(wù)中存在的未入賬收入暫且保留不做資產(chǎn)估算中，而對造成的損失進行及時的確認和統(tǒng)計。凈資產(chǎn)度量方法從根本而言是對資產(chǎn)賬面進行底線低估，能極大程度的發(fā)現(xiàn)企業(yè)生產(chǎn)運營中存在的潛在風(fēng)險，同時也使企業(yè)保持居安思危的憂患意識。凈資產(chǎn)度量有兩種主要方法，一種是Feltham和Ohlson先生提出的估價模型法，另一種則是市凈率法。市凈率模型的優(yōu)點在于適用廣泛，市凈率尤其適用于公司股本的市場價值完全取決于有形賬面值的行業(yè)。其次由于每股資產(chǎn)積累成正值，因此市凈率模型適用于暫時陷入經(jīng)營困境的企業(yè)，或瀕臨破產(chǎn)的企業(yè)。同時市凈率能成為以現(xiàn)金為主要資產(chǎn)支柱的企業(yè)，合理化的比較估值指標。第二，由于每股凈資產(chǎn)數(shù)值的穩(wěn)定性要優(yōu)于每股收益，市凈率模型作為每股凈資產(chǎn)數(shù)值的參數(shù)更具代表性。

（二）偏度度量方法

偏度度量方法其實是對穩(wěn)健性原則付諸于實踐的具體操作之一。由于穩(wěn)健性原則是縮小凈資產(chǎn)，放大運營損失，因此偏度度量方法就是及時統(tǒng)計運營損失，保留待入賬資產(chǎn)。這種統(tǒng)計方式由于估值偏差，因此負值出現(xiàn)的概率也大大增加，難免在會計盈余和應(yīng)計項目兩方面的數(shù)據(jù)統(tǒng)計上就會出現(xiàn)負偏的現(xiàn)象。

（三）應(yīng)計項目計量模式

應(yīng)計項目計量模式的計量方式，財務(wù)報告結(jié)果中的應(yīng)計項目累積結(jié)果很可能為負值，但其優(yōu)勢主要體現(xiàn)在兩方面。一方面是應(yīng)計項目的計量模式不以市場作為主要的參考指標，另一方面應(yīng)計項目產(chǎn)生的累積值，在滿足穩(wěn)健性原則的條件下，應(yīng)計項目的累積值的速度和程度能相對準確的反應(yīng)公司所需的會計穩(wěn)健性數(shù)值。隨著理論研究的深入到實例的研究分析證明，非經(jīng)營性應(yīng)計項目比總應(yīng)計項目的會計穩(wěn)健性要明顯弱于非經(jīng)營性應(yīng)計項目?？倯?yīng)計項目由折舊和經(jīng)營性應(yīng)計項目和非經(jīng)營性應(yīng)計項目三者共同組成，然而由于影響非經(jīng)營性應(yīng)計項目變動費用諸多比如重組費用、損失、資產(chǎn)銷售或處置、費用資本化等都為中間人提供了可操作空間。盡管會計制度對這些項目有所規(guī)定，但是由于會計不確定性的存在以及會計主觀判斷不可避免的特點，還是給經(jīng)理的會計選擇和利潤操縱留下了空間，不能從根本上突破現(xiàn)有的局限性。

（四）反向回歸模型

由Basu提出的反向回歸模型是以股票的正或負報酬作為參考變量，以分段的線性形式，將盈虧關(guān)系與正負報酬之間進行關(guān)聯(lián)捆綁。關(guān)聯(lián)性，及時性，不對稱性成為反向回歸模型的優(yōu)勢。

對該模型的具體釋義如下，首先Xt代表公司在該考察年度的每股盈余，而Pt-1則代表公司在考察年度的之前的年末收盤價，兩者之間形成一定的運算方式，從而降低異方差對大體結(jié)果的影響。Rt則是對公司股票在考察年度回報率的具體反饋，Rt正負與其取值0或1有直接的關(guān)系即Rt為正時，其取值為0。εt是模型中的殘差項，α0代表截距項，α1是虛擬變量的系數(shù)；α2是每股盈余的反饋，α3則與α2形成相對的關(guān)系是對虧損問題的反映。綜上可看反向回歸模型是最小二乘法為主導(dǎo)思想，將先導(dǎo)變量和滯后變量分別對應(yīng)自變量和因變量，更好的校正了回歸的標準誤差和統(tǒng)計量。反向回歸模型的衡量方法更為直觀，在度量分析盈余問題上要比價值相關(guān)性模型更能體現(xiàn)其時效性特點。

（五）應(yīng)計項目或現(xiàn)金流回歸計量模型

反向回歸模型的產(chǎn)生背景是在相對發(fā)達的證券市場條件下，這首先就提高了對市場有效性的門檻，另外股票正負報酬也能較為準確的反應(yīng)公司在該考察年度的真實經(jīng)營狀況。而應(yīng)計項目或現(xiàn)金流回歸計量模型是在滿足穩(wěn)健性原則的操作下，以非市場數(shù)據(jù)作為度量盈余的方法及時的發(fā)現(xiàn)經(jīng)濟收益，確認經(jīng)濟損失。應(yīng)用項目和現(xiàn)金流計量模型可以說Basu（1997）的反向回歸模型的延伸和突破，有效的打破了反向回歸模型的局限性，并保留了反向回歸模型對數(shù)據(jù)統(tǒng)計記錄及時性的特點，引入了非市場數(shù)據(jù)進行驗證，提高了可操作性和實用價值。Ball和Shivakumar的應(yīng)計項目或現(xiàn)金流回歸計量模型為：

其中：ACCt代表第t期的應(yīng)計項目數(shù)額與期初總產(chǎn)數(shù)額之間的比例，CFOt則代表第t期企業(yè)生產(chǎn)運營過程中產(chǎn)生的現(xiàn)金流量占期初總資產(chǎn)數(shù)額的比例。DCFOt則是模型中的虛擬變量，而CFOt的正負依舊影響其取值，當CFOt大于0時，其取值為0。

Ball和Shivakumar的應(yīng)計項目或現(xiàn)金流回歸計量模型之所以被廣泛應(yīng)用這與它具有反應(yīng)應(yīng)計項目盈虧狀況的不對稱性和不依賴股票的市場價格價格變動有直接的關(guān)系。

三、我國會計穩(wěn)健性原則的計量方法中存在的問題

（一）計量方法應(yīng)用不足，缺乏理論性研究

由于目前會計核算沒有形成統(tǒng)一規(guī)范的計量方式，其次市場變化的不同，也導(dǎo)致企業(yè)所原則的計量方式存在差異，這就為可能出現(xiàn)的度量偏差提供了可能。雖然遵從穩(wěn)健性原則，高估虧損低估收入能提高企業(yè)居安思危的意識，卻不能從根成為企業(yè)規(guī)避風(fēng)險的主要方式。因此學(xué)習(xí)西方國家較為先進的計量方式，在核算過程中將可能存在的人為誤差將到最低，成為主要任務(wù)。然而由于目前國內(nèi)對于現(xiàn)有較為成熟的計量方式依舊留于表面，套模型，對數(shù)據(jù)的來源和應(yīng)用都沒有進入深入的追究，加之對于模型認知度不夠，導(dǎo)致了會計計量模型沒有在會計核算中發(fā)揮重要的作用，如何通過理論研究，加深對會計計量應(yīng)用的認識成為重中之重。

（二）內(nèi)部監(jiān)督機制的缺失

當下虛增資產(chǎn)、虛列收入等不良現(xiàn)象在會計核算過程中屢禁不止，時有發(fā)生，為企業(yè)的長遠可持續(xù)發(fā)展埋下資金隱患。企業(yè)內(nèi)部的監(jiān)督機制的執(zhí)行力度不嚴，為這些不良因素的發(fā)展提供了溫床。加之部分企業(yè)內(nèi)部還未形成科學(xué)有效的內(nèi)部監(jiān)督機制，導(dǎo)致了會計穩(wěn)健性原則形同虛設(shè)，給居心叵測的不法分子提供了可乘之機。賬目問題的人為操縱空間放大，為企業(yè)資金資產(chǎn)埋下了極大的安全隱患。因此如何通過加強內(nèi)部監(jiān)督機制，形成嚴謹?shù)谋O(jiān)管體系，從根本上根除會計核算過程中的賬目虛假，虛增資產(chǎn)等問題成主要問題之一。

（三）現(xiàn)有的法律制度建設(shè)的缺失

法律制度建設(shè)對企業(yè)而言是從外部進行監(jiān)督管理，與企業(yè)內(nèi)部監(jiān)督機制進行互補。法律制度趨于完善的最大意義是為融資環(huán)境提供了法律保障，具有法律效律。在一定程度上將行業(yè)交易推出臺面，保障了交易的公開化，在滿足穩(wěn)健性原則的基礎(chǔ)下實現(xiàn)了會計核算的嚴謹客觀。然而由于我國目前會計行業(yè)較西方發(fā)達國家相比還存在一定的差距，這也為大部分企業(yè)的發(fā)展埋下了一定的安全隱患。因此，完善現(xiàn)有的法律制度建設(shè)，督促企業(yè)時刻秉持穩(wěn)健性原則的意識，及早的在風(fēng)險來臨時進行化解和防范成為突破口。

（四）會計人員的綜合素質(zhì)良莠不齊

會計穩(wěn)健性計量方式的研究是建立在會計人員素質(zhì)得到保障的基礎(chǔ)之上的，然而由于會計人員的綜合素質(zhì)良莠不齊極大的限制了會計行業(yè)在計量方式上的應(yīng)用和突破。首先我國國內(nèi)在優(yōu)秀會計人才培養(yǎng)上有待提高，目前大多數(shù)企業(yè)更側(cè)重于要求學(xué)歷，而對個人綜合實力往往放寬要求，這就導(dǎo)致了一些能力突出的會計人員受到學(xué)歷的影響被拒之門外。其次對于相關(guān)方面的工作人員對個人的道德素質(zhì)要求也有著一定的門檻，會計人員的責(zé)任較大，為從根本上杜絕以權(quán)謀私等不法現(xiàn)象的發(fā)生，與員工的職業(yè)素質(zhì)有著直接關(guān)系。雖然員工工作能力突出，判斷力強的會計人員固然能對企業(yè)的未來的發(fā)展起到助力的作用，如果會計人員的自身道德素質(zhì)沒有得到篩選，將會為公司的發(fā)展埋下一顆定時炸彈。因此在人力資源優(yōu)化培養(yǎng)和篩選上還有很長的路要走。

四、針對會計穩(wěn)健性的計量方法存在問題的解決對策

（一）加強會計計量方法研究

雖然我國一直專注于會計穩(wěn)健性計量方法的研究與學(xué)習(xí)，但大部分是對國外發(fā)達國家的學(xué)習(xí)和借鑒。國內(nèi)各大高校沒有帶領(lǐng)學(xué)生從根本上探索不同會計計量方法的劣勢和優(yōu)勢，學(xué)生對于會計穩(wěn)健性計量模式的認知停留在套模型，背理論的懈怠狀態(tài)。因此首先我國要重視對現(xiàn)有會計計量方式的理論研究，理論研究是一切上層發(fā)展條件的基礎(chǔ)，從根本上熟悉不同計量方式的優(yōu)劣才能更加嫻熟的駕馭和操作。加深對會計計量方法的研究，才能以此為基礎(chǔ)不斷的進行創(chuàng)新和探索。目前國內(nèi)會計計量方法探索進入瓶頸期，加強理論研究成為打破現(xiàn)有局限性的突破口，為會計計量的研究和發(fā)現(xiàn)提供新方向。

（二）加強企業(yè)內(nèi)部監(jiān)督機制建設(shè)

目前我國部分企業(yè)在會計監(jiān)督問題上成為企業(yè)管理的短板，改革開放以后，中小型企業(yè)如同雨后春筍在推動中國的經(jīng)濟增強上發(fā)揮著重要的作用。然而部分企業(yè)內(nèi)部監(jiān)督管理上還處于發(fā)展的萌芽期，現(xiàn)有的內(nèi)部監(jiān)督機制紕漏重重不能滿足企業(yè)發(fā)展的需要。企業(yè)內(nèi)部監(jiān)督機制的不夠完善也是導(dǎo)致會計失真，內(nèi)幕交易重重等不法問題滋生的原因之一。企業(yè)內(nèi)部監(jiān)督機制的健全是會計穩(wěn)健性原則實施的基礎(chǔ)和條件，因此首先就企業(yè)自身而言應(yīng)重視內(nèi)部監(jiān)督機制的建設(shè)和完善，做到上行下效。堅決杜絕徇私舞弊，做假賬等問題的發(fā)生，企業(yè)內(nèi)部要形成一定的獎懲措施。第二監(jiān)督機構(gòu)間要作到權(quán)力分離，形成一種相互制約的關(guān)系，過度的權(quán)力集中無疑為滋生腐敗創(chuàng)造了溫室環(huán)境。第三企業(yè)可以學(xué)習(xí)借鑒西方發(fā)達國家在內(nèi)部監(jiān)督機制較為成熟的理論研究和工作經(jīng)驗?？s短機制研究和健全之路的探索期。當然借鑒不能等同于照搬照抄，企業(yè)自身要結(jié)合自身的發(fā)展模式進行改進，達到輔助經(jīng)營管理企業(yè)內(nèi)部的目的。

（三）完善相應(yīng)的法律制度

在會計核算過程中為提升穩(wěn)健性原則的可操作空間，政府和監(jiān)管部門發(fā)揮著功不可沒的作用。從政府角度而言，通過政策調(diào)節(jié)作為協(xié)調(diào)債務(wù)人和債權(quán)人之間的關(guān)系，為融資提供了相應(yīng)的政策支持，降低了企業(yè)所面臨的融資風(fēng)險。另一方面從監(jiān)管部門而言，不僅提高了基準程序和司法合作，并督促市場交易趨于公開化和透明化，從根本上杜絕了虛假報告和其他補償?shù)姆欠?quán)益規(guī)則。完善相應(yīng)的法律制度建設(shè)可謂意義重大，對行業(yè)中存在的違法違規(guī)行為嚴肅整治，對債務(wù)融資過程中債務(wù)人侵蝕債權(quán)人債務(wù)資本的不法行為及時處理，為企業(yè)運營和融資提供良好的發(fā)展環(huán)境。

（四）加強對會計人員能力的培養(yǎng)

隨著經(jīng)濟的飛速發(fā)展，企業(yè)重視自身品牌建設(shè)，提高市場占有率，對銷售數(shù)據(jù)也有著較高的要求，在會計人才培養(yǎng)方面成為被忽視的角落。優(yōu)秀的會計人員對伍是企業(yè)實現(xiàn)會計穩(wěn)健性計量方法的基礎(chǔ)和保障。完善的會計穩(wěn)健性計量方式需要具備專業(yè)素質(zhì)的會計人員來操作駕馭。因此企業(yè)方面第一要做的就是通過人力資源部篩選優(yōu)秀的具備較高工作能力的會計人員，同時也要注重會計人員的個人道德素質(zhì)修養(yǎng)。這樣才能從根本上杜絕假賬，徇私舞弊等問題的出現(xiàn)。其次企業(yè)方面也要注重對員工的培訓(xùn)，對員工的工作能力和職業(yè)素養(yǎng)進行雙重培訓(xùn)做到兩手抓，從根本上提高員工自身工作意識和責(zé)任意識，為實現(xiàn)穩(wěn)健性原則打好基礎(chǔ)。

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［責(zé)任編輯：潘洪志］

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2016-09-20