黃益雄　李長愛

會計(jì)師事務(wù)所國際化的驅(qū)動機(jī)制：一個分析框架與案例研究

黃益雄李長愛

隨著我國對外投資進(jìn)入“新常態(tài)”，作為提供先行專業(yè)服務(wù)的會計(jì)師事務(wù)所國際化顯得日益迫切而重要。本文針對現(xiàn)有轉(zhuǎn)型經(jīng)濟(jì)環(huán)境下會計(jì)師事務(wù)所國際化研究的不足，基于企業(yè)資源理論，結(jié)合會計(jì)師事務(wù)所特征屬性，演繹出會計(jì)師事務(wù)所國際化的驅(qū)動資源和能力，并運(yùn)用多案例研究方法，探討會計(jì)師事務(wù)所國際化的驅(qū)動機(jī)制。

驅(qū)動機(jī)制國際化會計(jì)師事務(wù)所

一、引言

根據(jù)商務(wù)部統(tǒng)計(jì)，2014年我國對外投資規(guī)模為1400億美元左右，超過了我國實(shí)際利用外資的金額，已經(jīng)進(jìn)入了投資輸出超過投資輸入的“新常態(tài)”。在這一新常態(tài)下，中國企業(yè)和個人在對外投資過程中，對會計(jì)類先行專業(yè)服務(wù)產(chǎn)生了大量迫切需求，會計(jì)師事務(wù)所為滿足這一需求實(shí)施了“走出去”的國際化戰(zhàn)略?！秶H會計(jì)公報(bào)》（International Accounting Bulletin）最新統(tǒng)計(jì)顯示，2015年全球會計(jì)國際專業(yè)網(wǎng)絡(luò)按營業(yè)收入排名前25家中，有2家來自中國大陸即，信永中和（Shinewing）以263.8百萬美元排名第19位，利安達(dá)（Reanda）排名第21位。此外，據(jù)中國會計(jì)視野網(wǎng)站統(tǒng)計(jì)顯示，2014年中國注冊會計(jì)協(xié)會發(fā)布的“會計(jì)師事務(wù)所綜合評價(jià)前百家信息”中，有35家事務(wù)所加入了國際會計(jì)組織，其中，28家加入國際網(wǎng)絡(luò)，7家加入國際聯(lián)盟。這些數(shù)據(jù)標(biāo)志著中國會計(jì)師事務(wù)所在國際化進(jìn)程中已經(jīng)取得了初步的成效。由此引發(fā)的問題是：當(dāng)前中國會計(jì)師事務(wù)所紛紛“走出去”的驅(qū)動因素是什么，進(jìn)一步而言，本土?xí)?jì)師事務(wù)所在知識、技術(shù)、經(jīng)驗(yàn)、管理等尚不具有絕對優(yōu)勢的情況下，是什么機(jī)制推動著我國會計(jì)師事務(wù)所國際化的行為？

已有的研究以關(guān)注大型會計(jì)師事務(wù)所國際化的驅(qū)動因素為主。Eckenrode（1975）和Wu & Hackett（1978）調(diào)查美國前20家會計(jì)師事務(wù)所，認(rèn)為大型事務(wù)所進(jìn)入國際市場主要是為現(xiàn)有客戶提供服務(wù)和維護(hù)現(xiàn)有的客戶關(guān)系。Arpan & Radebaugh（1985）將事務(wù)所海外擴(kuò)張動機(jī)歸納為防衛(wèi)、客戶需求和海外客戶的增加。Kirsch，Laird & Evans（2000）調(diào)查“六大”在中國、中歐等新興市場的國際化發(fā)展，發(fā)現(xiàn)增長潛力、客戶需求、政治法律氣候和文化因素對事務(wù)所進(jìn)入國外市場與發(fā)展具有重要影響。韓曉梅和徐玲玲（2009a）以“四大”在中國市場的擴(kuò)張為例，研究認(rèn)為事務(wù)所國際化的驅(qū)動因素是客戶的國際擴(kuò)張。

同時，還有針對非“四大”事務(wù)所國際擴(kuò)張的研究。Jone（1981）認(rèn)為，隨著部分會計(jì)師事務(wù)所在國外擴(kuò)張規(guī)模，那些沒有采取國際化行動的事務(wù)所將要喪失部分，甚至全部客戶。Post，Wilderom & Douma （1998）以荷蘭會計(jì)師事務(wù)所為例指出，事務(wù)所國際化既可能源自它們服務(wù)客戶的國際化，也可能是由于服務(wù)的供給方與接受方之間的信息不對稱使國際品牌具有信號效應(yīng)，第三個原因是事務(wù)所國際化有利于向另一個國家輸出競爭優(yōu)勢。Perrin（1999）將中小型事務(wù)所海外擴(kuò)張方式分為攻擊性和防御性兩種，前者是為客戶提供最好的服務(wù)，后者則是為對抗其他事務(wù)所爭奪客戶。韓曉梅和徐玲玲（2009b）對“四大”和非“四大”在不同市場的擴(kuò)張動因進(jìn)行比較研究，發(fā)現(xiàn)在初始國際化階段，“四大”主要受客戶國際化的需求拉動，非“四大”主要受市場競爭的壓力推動；在后續(xù)國際化階段，“四大”和非“四大”都受市場需求的拉動；向發(fā)達(dá)市場擴(kuò)張“四大”和非“四大”主要受競爭壓力的推動，向發(fā)展中市場擴(kuò)張它們主要受市場機(jī)會的拉動。鄭偉、劉瑾和馬建威（2011）分析內(nèi)地事務(wù)所參與H股審計(jì)，認(rèn)為內(nèi)地企業(yè)赴港上市形成了內(nèi)地事務(wù)所赴港發(fā)展的直接動力。

從上述文獻(xiàn)回顧中可以看出，已有研究主要集中于事務(wù)所國際化的動因上，而且基本上只是對事務(wù)所國際擴(kuò)張因素進(jìn)行表層簡單歸納，缺乏較系統(tǒng)的理論分析框架。此外，已有文獻(xiàn)主要研究的是大型會計(jì)師事務(wù)所從發(fā)達(dá)市場向其他市場的擴(kuò)張，而有關(guān)在發(fā)展中市場，處于國際會計(jì)組織中第三集團(tuán)的會計(jì)師事務(wù)所國際化發(fā)展鮮有研究，即便韓曉梅和徐玲玲（2009b）研究的非“四大”，也是國際會計(jì)組織中除“四大”之外的第二集團(tuán)。

本文首先基于企業(yè)資源理論，在分析會計(jì)師事務(wù)所特征屬性的基礎(chǔ)上，演繹出推動中國會計(jì)師事務(wù)所國際化的驅(qū)動資源和能力的分析框架，然后通過對已經(jīng)國際化的信永中和與利安達(dá)進(jìn)行案例研究，構(gòu)建出適用于解釋會計(jì)師事務(wù)所國際化的理論模型。

二、會計(jì)師事務(wù)所國際化的分析框架

（一）企業(yè)資源理論

20世紀(jì)80年代中期興起的企業(yè)資源理論（The Resource-Based Theroy of the Firm），主張從企業(yè)內(nèi)部因素來分析企業(yè)競爭優(yōu)勢。該理論把企業(yè)看作是資源的集合體，企業(yè)由于資源稟賦的差異而呈現(xiàn)出異質(zhì)性。企業(yè)的競爭優(yōu)勢來源于企業(yè)擁有和控制的有價(jià)值、稀缺的、難以模仿并不可替代的異質(zhì)性資源。企業(yè)資源的異質(zhì)性將長期存在，從而使得競爭優(yōu)勢呈現(xiàn)可持續(xù)性。識別優(yōu)勢資源并對之進(jìn)行有效地開發(fā)、培育、提升和保護(hù)是戰(zhàn)略管理的重要內(nèi)容。

按照企業(yè)資源理論的邏輯和理想的模式，最好是列舉出企業(yè)所有資源和能力，然后逐一分析它們對企業(yè)績效的影響作用，在此基礎(chǔ)上將企業(yè)競爭優(yōu)勢歸結(jié)為某一（或某些）資源和能力。但顯然，要列舉出一個企業(yè)所有的資源和能力清單是不可能的，而且企業(yè)資源和能力對企業(yè)績效的影響隨條件的不同也會不一樣。于是，有兩個廣為引用的產(chǎn)生持續(xù)競爭優(yōu)勢的資源識別分析框架。Barney （1991）認(rèn)為，并不是所有的資源都能獲得競爭優(yōu)勢。能夠產(chǎn)生競爭優(yōu)勢的資源必須具備價(jià)值性、稀缺性、不完全模仿性和不可替代性四個屬性。Peteraf（1993）總結(jié)競爭優(yōu)勢產(chǎn)生的基本條件，認(rèn)為企業(yè)資源要產(chǎn)生持續(xù)競爭優(yōu)勢必須符合四個條件：企業(yè)資源在企業(yè)間的不對稱分布、對租金的事后競爭限制、資源在企業(yè)間的不完全流動性、對資源獲取的事前競爭限制。

（二）會計(jì)師事務(wù)所國際化驅(qū)動的資源和能力分析

根據(jù)企業(yè)資源理論，考慮會計(jì)師事務(wù)所特征屬性，分析中國情境下事務(wù)所國際化競爭優(yōu)勢的資源和能力。中國作為轉(zhuǎn)型的新興市場，具有不健全的制度環(huán)境和匱乏的市場資源等典型特征。Peng，Wang & Jiang （2008）認(rèn)為在不健全的市場經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，非正式制度往往會替代正式制度在企業(yè)成長中發(fā)揮重要的作用，幫助獲取必要的資源，比如，關(guān)系（尤其是與母國政府的關(guān)系）往往是轉(zhuǎn)型經(jīng)濟(jì)企業(yè)所特有的競爭優(yōu)勢來源，能夠幫助企業(yè)獲得更多的優(yōu)惠政策和資金扶持，從而推動其對外投資。此外，Lin & Chaney（2007）指出由于市場化發(fā)展時間較短等原因，中國企業(yè)普遍面臨著知識、技術(shù)、經(jīng)驗(yàn)、人力等市場資源缺乏的問題，企業(yè)之間（尤其與境外戰(zhàn)略合作者）建立合作關(guān)系往往是解決該類問題的重要手段，可以幫助企業(yè)獲取有價(jià)值的信息，彌補(bǔ)自身資源和能力的不足，克服進(jìn)入國際市場的障礙。

會計(jì)服務(wù)業(yè)主要是由具有注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)資格的專業(yè)人員，向客戶提供高知識附加價(jià)值的審計(jì)、審閱和其他鑒證業(yè)務(wù)等專業(yè)服務(wù)。由此可見，注冊會計(jì)師的知識與客戶對其的信任是會計(jì)師事務(wù)所特征屬性。所以，會計(jì)師事務(wù)所一般在其網(wǎng)站或宣傳中經(jīng)常提及它的客戶，可見事務(wù)所的客戶關(guān)系是其核心資源。此外，市場經(jīng)濟(jì)下會計(jì)師事務(wù)所的執(zhí)業(yè)活動與制造企業(yè)的生產(chǎn)活動有著明顯的差異，一般制造企業(yè)進(jìn)行生產(chǎn)經(jīng)營活動必須有人力資源、財(cái)力資源和物力資源，而事務(wù)所的執(zhí)業(yè)活動對人力資源的需求遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于對財(cái)力資源和物力資源的需求。因此，人力資源是會計(jì)師事務(wù)所的核心資源。還有，從注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)的過程來看，從注冊會計(jì)師投入勞動到其產(chǎn)品的交出（報(bào)告），其過程難以觀測，其結(jié)果的質(zhì)量難以辨識。所以，無形性是會計(jì)師事務(wù)所的特征屬性。因此，市場聲譽(yù)或品牌成為識別會計(jì)師事務(wù)所服務(wù)質(zhì)量的替代品。所以，會計(jì)師事務(wù)所建立和維護(hù)的市場聲譽(yù)或品牌是其核心資源。以上會計(jì)師事務(wù)所的特征屬性與其核心資源和能力的關(guān)系如下：

1.客戶關(guān)系?；谥R和信任等特征屬性決定客戶關(guān)系在事務(wù)所國際化中有著重要的作用。良好的客戶關(guān)系有助于強(qiáng)化客戶對事務(wù)所的信任感和依賴感，當(dāng)這些客戶進(jìn)入國際市場時，仍然會選擇既有的事務(wù)所為其提供服務(wù)；與客戶尤其是大客戶之間的關(guān)系網(wǎng)絡(luò)，也有助于提升事務(wù)所的品牌聲譽(yù)，從而降低其進(jìn)入國際市場的難度；此外，良好的客戶關(guān)系也能夠?yàn)槭聞?wù)所帶來更多的東道國市場信息，以及引薦更多的當(dāng)?shù)乜蛻簟?/p>

2.市場聲譽(yù)。基于信任的特征屬性決定市場聲譽(yù)也是推動事務(wù)所國際化的關(guān)鍵資源，它能夠幫助事務(wù)所獲得東道國政府的信任，降低進(jìn)入當(dāng)?shù)厥袌龅碾y度；同時增強(qiáng)當(dāng)?shù)匦驴蛻舻男湃胃幸垣@得更多的新客戶。

3.人力資源。作為主要為客戶提供專業(yè)服務(wù)的企業(yè)，專業(yè)知識、技能和經(jīng)驗(yàn)的積累直接關(guān)系到服務(wù)的質(zhì)量，而這些專業(yè)知識、技能和經(jīng)驗(yàn)等承載于員工身上?；谥R和質(zhì)量的無形性等特征屬性決定人力資源（即員工的專業(yè)知識、技能和經(jīng)驗(yàn)）成為事務(wù)所開拓國際市場的核心資源之一。豐富的專業(yè)知識技能使得員工能夠?yàn)闁|道國市場提供客戶所需要的優(yōu)質(zhì)服務(wù)，海外的經(jīng)驗(yàn)?zāi)軌驇椭聞?wù)所有效地識別和把握國際市場中的機(jī)會，并盡快適應(yīng)海外市場。

4.核心能力。無形性特征屬性決定事務(wù)所還需要較強(qiáng)的管理認(rèn)識能力和創(chuàng)新能力，以預(yù)先把握國際市場和國際化戰(zhàn)略認(rèn)知，并適時推出適應(yīng)國際市場的服務(wù)。

三、信永中和與利安達(dá)國際化案例分析

（一）信永中和與利安達(dá)國際化過程

1.信永中和的國際化

信永中和自2005年開始有規(guī)劃地發(fā)展自己的國際網(wǎng)絡(luò)，當(dāng)年7月完成對香港何錫麟會計(jì)師行的吸收合并，成為國內(nèi)第一家將業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)性拓展到香港地區(qū)的內(nèi)地會計(jì)師事務(wù)所。合并后，香港何錫麟會計(jì)師行變更為信永中和（香港）會計(jì)師事務(wù)所。

2006年7月，信永中和會計(jì)師事務(wù)所成立審計(jì)國際業(yè)務(wù)部。該部門是在原審計(jì)日本組的基礎(chǔ)上，經(jīng)過對所內(nèi)志愿加入的員工進(jìn)行考核與選拔后組成的，部門規(guī)模擴(kuò)大至25人。從而使其在保持原有熟悉日本、國際等會計(jì)準(zhǔn)則優(yōu)勢的基礎(chǔ)上，擴(kuò)大經(jīng)營多語種服務(wù)業(yè)務(wù)范圍。

2007年5月，信永中和會計(jì)師事務(wù)所新加坡所獲得新加坡會計(jì)企業(yè)監(jiān)管局（Acounting & Corporate Regulatory Authority）批準(zhǔn)注冊，取得了信永中和會計(jì)師事務(wù)所在新加坡地區(qū)的執(zhí)業(yè)資格。信永中和新加坡所的成立是信永中和繼香港所成立后在境外東南亞地區(qū)成功設(shè)立辦事處的又一重大舉措，這標(biāo)志著信永中和在完成第一階段國內(nèi)發(fā)展戰(zhàn)略布局后，在境外發(fā)展戰(zhàn)略步伐上又邁出了關(guān)鍵的一步。

2008年7月，墨爾本信永中和會計(jì)師事務(wù)所成立。該所的設(shè)立使信永中和的國際網(wǎng)絡(luò)線由亞洲延伸至大洋洲，使信永中和在“立足國內(nèi)、放眼國際”的戰(zhàn)略進(jìn)程中又前進(jìn)了一大步。

2011年2月，信永中和成員所信永東京有限責(zé)任監(jiān)查法人開業(yè)。當(dāng)年3月，信永中和加入Praxity 國際會計(jì)師事務(wù)所聯(lián)盟，正式簽約成為Praxity聯(lián)盟的成員機(jī)構(gòu)。當(dāng)年7 月，吸收澳大利亞Hall Chadwick 會計(jì)師事務(wù)所為信永中和關(guān)聯(lián)所，并約定過渡18 個月后成為正式成員所。Hall Chadwick會計(jì)師事務(wù)所具有126 年歷史，分布于澳洲6 個主要城市，合伙人及員工共460 余人，服務(wù)能力覆蓋全澳?，F(xiàn)名稱已全部改為ShineWing Hall Chadwick，中文名為澳大利亞信永中和會計(jì)師事務(wù)所。

2014年11月，信永中和與日本興亞監(jiān)查法人簽署了加盟協(xié)議，雙方約定，自2014年11月1日起至2016年6 月30日止，興亞監(jiān)查法人確認(rèn)成為信永中和的關(guān)聯(lián)所。在此期間，雙方將加強(qiáng)相互溝通及業(yè)務(wù)合作，以期提前實(shí)現(xiàn)與信永中和東京所重組并成為信永中和成員所的目標(biāo)。

2015年2月，馬施云墨爾本成員所加入信永中和，與信永中和墨爾本成員所成功合并。合并后的機(jī)構(gòu)更名為信永中和澳大利亞。

2.利安達(dá)的國際化

早在1998年，利安達(dá)曾與RSM的法國薩里德會計(jì)師事務(wù)所取得聯(lián)系，開展了一些業(yè)務(wù)合作。但由于在中外合作事務(wù)所的名稱以及設(shè)立后的業(yè)務(wù)歸屬問題上未能達(dá)成共識，利安達(dá)放棄了加入RSM國際網(wǎng)絡(luò)。

2002年9月，利安達(dá)信隆會計(jì)師事務(wù)所正式成為當(dāng)時國際第五大會計(jì)和咨詢機(jī)構(gòu)BDO 國際在中國的成員所。

2007年，BDO整合其在華利益，強(qiáng)行要求在華的4家成員所“合并”，這一做法引起利安達(dá)的強(qiáng)烈反對?！昂喜⑹录贝偈估策_(dá)退出BDO國際網(wǎng)絡(luò)。

2009年4月，利安達(dá)劉歐陽國際有限公司和利安達(dá)國際第一家海外成員所——利安達(dá)劉歐陽（香港）會計(jì)師事務(wù)所有限公司正式成立。

2010年9月，由利安達(dá)會計(jì)師事務(wù)所聯(lián)合其他中介機(jī)構(gòu)發(fā)起設(shè)立的、具有中國自主品牌的國際會計(jì)網(wǎng)絡(luò)“利安達(dá)國際（REANDA INTERNATIONAL ）”及其海外管理總部——利安達(dá)國際網(wǎng)絡(luò)有限公司正式啟動，并舉行“利安達(dá)國際”與擬吸收成員所的簽約儀式。參加“利安達(dá)國際”成員所簽約儀式的有中國內(nèi)地、中國香港、中國澳門、日本、新加坡、馬來西亞、柬埔寨等七個國家和地區(qū)的七家會計(jì)師事務(wù)所。

2013年5月，利安達(dá)國際俄羅斯成員所（原名Postgraduate-RAA）加盟利安達(dá)國際，并于2013年11月正式更名Reanda RusAudit。2013年12月，德國“AMC GmbH事務(wù)所”與利安達(dá)國際簽訂聯(lián)系所協(xié)議，至此，該所成為利安達(dá)國際在德國及中西歐的首個聯(lián)絡(luò)點(diǎn)。

2014年4月，臺灣地區(qū)“平和聯(lián)合會計(jì)師事務(wù)所（M Y Wu & Co.，CPAs）” 加盟利安達(dá)國際網(wǎng)絡(luò)，并更名為“利安達(dá)平和聯(lián)合會計(jì)師事務(wù)所”。

2015年2月，利安達(dá)國際與韓國信丞會計(jì)師事務(wù)所簽署成員所協(xié)議。至此，利安達(dá)國際網(wǎng)絡(luò)在海外吸收成立了20家成員所。

（二）分析與討論

1.關(guān)系資源與國際化

關(guān)系資源是指會計(jì)師事務(wù)所與國際化戰(zhàn)略合作者、政府或協(xié)會及客戶的關(guān)系的數(shù)量與緊密程序。如前所述，轉(zhuǎn)型經(jīng)濟(jì)和會計(jì)師事務(wù)所的特征屬性決定了關(guān)系資源對中國會計(jì)師事務(wù)所的國際化有著重要的推動作用，這在對信永中和與利安達(dá)事務(wù)所案例的描述中得到了進(jìn)一步證實(shí)。

典型事件1：信永中和于2005年從吸收合并香港何錫麟會計(jì)師行開始，走向國際化。2007年，在新加坡取得執(zhí)業(yè)資格。2008年，在澳大利亞成立墨爾本信永中和事務(wù)所。但在2011年，信永中和發(fā)現(xiàn)自主發(fā)展國際網(wǎng)絡(luò)速度太慢，趕不上客戶走向國際產(chǎn)生的專業(yè)服務(wù)需求，于是開始選擇國際會計(jì)師聯(lián)盟組織，以彌補(bǔ)客戶國際化專業(yè)服務(wù)需求的不足。經(jīng)過比選，從五家國際聯(lián)盟中選擇了Praxity。2011年3月，信永中和正式簽約成為該聯(lián)盟的成員機(jī)構(gòu)。2015年，全球國際專業(yè)網(wǎng)絡(luò)按營業(yè)收入排名中，信永中和以263.8百萬美元排第19名。

典型事件2：利安達(dá)在1998年曾與RSM的法國薩里德會計(jì)師事務(wù)所建立關(guān)系，后放棄加入RSM國際網(wǎng)絡(luò)。2002年，成為BDO國際在中國的成員所；2007年，退出BDO國際網(wǎng)絡(luò)。2009年，利安達(dá)劉歐陽（香港）會計(jì)師事務(wù)所成立。2010年，自主設(shè)立REANDA 國際。盡管利安達(dá)事務(wù)所后來堅(jiān)持走自主國際化道路，但正如利安達(dá)國際董事長兼首席合伙人黃錦輝評價(jià)這段過往的歷史時所言，“坦率地講，與BDO合作的5年，我們事務(wù)所的國際業(yè)務(wù)部鍛煉了一批人才，也積累了一些經(jīng)驗(yàn)?！庇纱耍疚牡玫矫}1。

圖1　會計(jì)師事務(wù)所國際化的驅(qū)動機(jī)制模型圖

命題1： 在會計(jì)師事務(wù)所國際化過程中，與國際會計(jì)公司建立合作關(guān)系對事務(wù)所國際化具有顯著的積極影響；相應(yīng)地，國際會計(jì)公司關(guān)系是會計(jì)師事務(wù)所國際化的重要資源。

典型事件3：信永中和主要客戶有招商局、中國電子、中材集團(tuán)、中核集團(tuán)、中國移動、中國聯(lián)通等大型中央企業(yè)。這些企業(yè)紛紛走向全球，業(yè)務(wù)遍布世界各地。譬如，中材集團(tuán)現(xiàn)有直屬單位及控股公司69家，在美國、歐洲、日本、中東和非洲等60多個國家和地區(qū)設(shè)有分支機(jī)構(gòu)。2009年末，信永中和的客戶中，境外上市公司有51家，H股上市公司有14家。

典型事件4：利安達(dá)先后為中遠(yuǎn)集團(tuán)、金茂股份、通技集團(tuán)、神華集團(tuán)等多家大型國企發(fā)行企業(yè)債券提供審計(jì)服務(wù)，為中化集團(tuán)、中糧集團(tuán)、五礦總公司等多家集團(tuán)所屬財(cái)務(wù)公司提供常年的專業(yè)服務(wù)，為中國人民銀行、中國銀行、中國建設(shè)銀行、中國進(jìn)出口銀行、中國工商銀行、國家開發(fā)銀行等多家金融企業(yè)提供審計(jì)服務(wù)；為中國企業(yè)在海外證券市場上市和擬上市的主要客戶有25家。由此，本文得到命題2。

命題2：客戶關(guān)系對事務(wù)所國際化具有顯著的積極影響；相應(yīng)地，客戶關(guān)系是會計(jì)師事務(wù)所國際化的重要資源。

典型事件5：2005年9月，時任中注協(xié)會長、原國家財(cái)政部部長劉仲藜和中注協(xié)秘書長陳毓圭等領(lǐng)導(dǎo)，對信永中和本部進(jìn)行工作考察，肯定了事務(wù)所的發(fā)展以及在管理和建設(shè)中所作的努力和取得的成功。2008年1月，信永中和事務(wù)所董事長、首席合伙人張克兼任中注協(xié)副會長、注冊管理委員會主任委員。2010年7月，時任中央創(chuàng)先爭優(yōu)活動領(lǐng)導(dǎo)小組成員、財(cái)政部黨組成員、副部長、財(cái)政部創(chuàng)先爭優(yōu)活動領(lǐng)導(dǎo)小組副組長李勇，時任財(cái)政部黨組成員、副部長、中國注冊會計(jì)師行業(yè)黨委書記、財(cái)政部創(chuàng)先爭優(yōu)活動領(lǐng)導(dǎo)小組副組長兼注冊會計(jì)師行業(yè)指導(dǎo)辦公室主任王軍，深入信永中和事務(wù)所考察調(diào)研創(chuàng)先爭優(yōu)活動開展情況。2010年11月，信永中和董事長、首席合伙人張克再次當(dāng)選中國注冊會計(jì)師協(xié)會第五屆理事會常務(wù)理事和副會長，是上屆會長、副會長中唯一連任者。2012年6月，信永中和董事長、黨委書記張克在中共中央于人民大會堂隆重召開的創(chuàng)先爭優(yōu)全國表彰大會上獲選“創(chuàng)先爭優(yōu)全國百名優(yōu)秀共產(chǎn)黨員”稱號，并受到黨和國家領(lǐng)導(dǎo)人親切接見和表彰。

典型事件6：2007年8月，時任中央統(tǒng)戰(zhàn)部副部長陳喜慶、時任中注協(xié)副秘書長董新剛等領(lǐng)導(dǎo)到利安達(dá)會計(jì)師事務(wù)所檢查指導(dǎo)工作，肯定了事務(wù)所的發(fā)展。2007年11月，利安達(dá)董事長兼主任會計(jì)師黃錦輝出席中華全國工商業(yè)聯(lián)合會第十次會員代表大會，并全票當(dāng)選為全國工商聯(lián)十屆執(zhí)行委員會委員。2009年1月，時任財(cái)政部會計(jì)司司長劉玉廷接見了利安達(dá)會計(jì)師事務(wù)所董事長黃錦輝，肯定了利安達(dá)在15年發(fā)展過程中所取得的成績。2009年4月，利安達(dá)事務(wù)所董事長黃錦輝和董事、合伙人洪蓓等前往財(cái)政部會計(jì)司匯報(bào)有關(guān)利安達(dá)實(shí)施國際化發(fā)展戰(zhàn)略的基本思路，受到時任財(cái)政部會計(jì)司司長劉玉廷的認(rèn)同。當(dāng)月，中國注冊會計(jì)師協(xié)會秘書長陳毓圭舉行座談會，專題聽取董事長黃錦輝就利安達(dá)實(shí)施國際化發(fā)展基本思路的匯報(bào)。2014年4月，中國注冊會計(jì)師協(xié)會副會長兼秘書長陳毓圭到利安達(dá)會計(jì)師事務(wù)所調(diào)研。由此，本文得到命題3。

命題3：會計(jì)師事務(wù)所與政府或注冊會計(jì)師協(xié)會關(guān)系對事務(wù)所國際化具有顯著的積極影響；相應(yīng)地，事務(wù)所與政府或協(xié)會關(guān)系是會計(jì)師事務(wù)所國際化的重要資源。

2. 市場聲譽(yù)與國際化

典型事件7：2005年，信永中和（香港）會計(jì)師事務(wù)所合并成立。短短3年后，2008年3月，在香港地區(qū)排名升至第8位。2009年，信永中和被評為中國CFO最信賴的會計(jì)師事務(wù)所。2011年3月，信永中和成為財(cái)政部、證監(jiān)會首批獲準(zhǔn)從事H 股企業(yè)審計(jì)業(yè)務(wù)的12 家內(nèi)地大型會計(jì)師事務(wù)所之一。

典型事件8：2013年10月，根據(jù)《國際會計(jì)公告》頒布的國別會計(jì)師事務(wù)所2012—2013年度的排名中，利安達(dá)國際日本成員所（Reanda MC International CPA Partners）位列日本全國會計(jì)師事務(wù)所排名的第10位，年收入增長超過20%；利安達(dá)國際俄羅斯成員所位列俄羅斯全國會計(jì)師事務(wù)所排名的第15位，年收入增長高達(dá)57%。2012—2013年度，利安達(dá)國際俄羅斯所、日本成員所躋身于所在國注冊會計(jì)師行業(yè)的前列地位，表明利安達(dá)國際這一具有中國本土特色的國際會計(jì)公司品牌逐步在國際上站穩(wěn)腳跟，并具有一定海外市場聲譽(yù)。由此，本文得到命題4。

命題4：國際市場聲譽(yù)對事務(wù)所國際化具有顯著的積極影響；相應(yīng)地，國際市場聲譽(yù)是會計(jì)師事務(wù)所國際化的重要資源。

3.管理認(rèn)識與國際化

典型事件9：2012年，在首屆“京交會”“會計(jì)服務(wù)貿(mào)易與國際資本流動——會計(jì)行業(yè)國際化發(fā)展與合作的新機(jī)遇”論壇上，信永中和董事長兼首席合伙人張克根據(jù)其國際化發(fā)展實(shí)踐，總結(jié)的體會是：一是會計(jì)師事務(wù)所“走出去”的前提是自身應(yīng)建立起與發(fā)展規(guī)模、國際化發(fā)展相適應(yīng)的管理模式和企業(yè)文化；二是加強(qiáng)事務(wù)所內(nèi)部治理，提升事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量和專業(yè)能力是“走出去”的必備條件；三是事務(wù)所需要熟悉執(zhí)業(yè)所在地的法規(guī)和財(cái)務(wù)環(huán)境、經(jīng)營規(guī)則以及國際慣例；四是加強(qiáng)同“走出去”企業(yè)深入、直接的溝通，宣傳事務(wù)所專業(yè)服務(wù)理念和服務(wù)能力，盡量為客戶提供綜合服務(wù)，健全境外風(fēng)險(xiǎn)管理機(jī)制，提升抗風(fēng)險(xiǎn)能力；五是最好要有所在地團(tuán)隊(duì)配合工作，以減少法規(guī)準(zhǔn)則障礙和溝通障礙；六是增強(qiáng)品牌意識，持續(xù)提高服務(wù)質(zhì)量和水平，才能在境外的市場保持持久的競爭力。

典型事件10：2012年，利安達(dá)國際董事長兼首席合伙人黃錦輝接受《中國會計(jì)報(bào)》訪談時，他講“未來5年內(nèi)，我們計(jì)劃在世界各主要經(jīng)濟(jì)體至少形成30個以上的執(zhí)業(yè)網(wǎng)絡(luò)；做強(qiáng)做大，積極參與國際服務(wù)貿(mào)易競爭；加快品牌打造，提高國際認(rèn)可度；培養(yǎng)復(fù)合型業(yè)務(wù)、管理骨干人才等幾項(xiàng)主要內(nèi)容將成為利安達(dá)國際今后一段時間內(nèi)的主要奮斗目標(biāo)?！庇纱耍疚牡玫矫}5。

命題5：管理者的國際化戰(zhàn)略認(rèn)知能力對事務(wù)所國際化具有顯著的積極影響；相應(yīng)地，管理者的國際化戰(zhàn)略認(rèn)知能力是會計(jì)師事務(wù)所國際化的重要資源。

四、研究結(jié)論

針對現(xiàn)有轉(zhuǎn)型經(jīng)濟(jì)會計(jì)師事務(wù)所國際化研究的不足，本文基于企業(yè)資源理論，結(jié)合會計(jì)師事務(wù)所特征屬性，演繹出會計(jì)師事務(wù)所國際化的驅(qū)動資源和能力，并運(yùn)用多案例研究方法，得出會計(jì)師事務(wù)所國際化的五項(xiàng)命題，形成以下幾點(diǎn)結(jié)論：

一是關(guān)系資源、市場聲譽(yù)和管理認(rèn)知是會計(jì)師事務(wù)所國際化的核心資源和能力。

二是事務(wù)所在國際化過程，不僅要處理好自身與加入或建立的國際會計(jì)網(wǎng)絡(luò)及政府或協(xié)會的關(guān)系（稱為“水平資源關(guān)系”），利安達(dá)退出BDO 國際說明這一點(diǎn)；還要建立好與事務(wù)所客戶的關(guān)系及海外市場聲譽(yù)（稱為“垂直資源關(guān)系）。

三是事務(wù)所管理者的國際化戰(zhàn)略認(rèn)知能力是推動事務(wù)所國際化進(jìn)程的必備能力。

綜合以上結(jié)論，構(gòu)建會計(jì)師事務(wù)所國際化的驅(qū)動機(jī)制模型。如圖1所示。

作者單位：湖北經(jīng)濟(jì)學(xué)院會計(jì)學(xué)院
湖北會計(jì)發(fā)展研究中心

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本文受湖北省教育廳科研計(jì)劃項(xiàng)目（cxy201501）和湖北經(jīng)濟(jì)學(xué)院青年基金項(xiàng)目（XJ201304）的資助。