毛阿玲

摘要：遺產(chǎn)稅問題是我國社會上廣泛關(guān)注的熱點(diǎn)問題，本文從遺產(chǎn)稅的概念入手，把我國遺產(chǎn)稅稅制模式的選擇和與課稅要件稅率、免征額、扣除項目相關(guān)法律問題作為研究重點(diǎn)，并就遺產(chǎn)稅配套制度建立及完善相關(guān)法律法規(guī)提出自己的建議。

關(guān)鍵詞：遺產(chǎn)稅構(gòu)成；要件配套制度

伴隨著社會主義市場經(jīng)濟(jì)的深入發(fā)展，國民收入增加的同時，收入差距也在逐步的擴(kuò)大。為解決這一問題，遺產(chǎn)稅的征收作為防止貧富差距懸殊的有效手段之一，越來越受到社會公民關(guān)注。

一、遺產(chǎn)稅的概念

遺產(chǎn)稅是對被繼承人死亡時所遺留財產(chǎn)課征的一種稅，本杰明·富蘭克林曾說：“在這個世界上，除稅收和死亡外，沒有什么是確切已知的?！雹?/p>

二、我國遺產(chǎn)稅構(gòu)成要件分析

（一）遺產(chǎn)稅制模式

1、遺產(chǎn)稅制模式的分析。目前世界各國大致存在三種稅制，其中總遺產(chǎn)稅制容易控制稅源、征收阻礙小，稅務(wù)行政管理較為簡單，②但征稅標(biāo)準(zhǔn)過于單一，顯失公平；分遺產(chǎn)稅制則綜合思量到社會的各類情形，顯得更加公正、合理，但其缺點(diǎn)也比較突出，難以確定繼承人與死亡者之間的親疏關(guān)系以及繼承遺產(chǎn)的多少由此導(dǎo)致稅收征收難度大；混合遺產(chǎn)稅制表面上結(jié)合了二者的優(yōu)點(diǎn)，但極易引起重復(fù)征稅、加重納稅負(fù)擔(dān)等問題，且在實踐中采取該稅制程序繁瑣，技術(shù)要求高，征收成本大。

2、我國遺產(chǎn)稅制模式的選擇。基于我國的稅收征管近況，采用總遺產(chǎn)稅制最為符合。這是由于目前有關(guān)的法律規(guī)范和制度體系還不健全，例如家庭財產(chǎn)申報、財產(chǎn)登記制度不完善，稅收征管制度還比較落后，全民的納稅意識還比較淡薄。并且自新中國成立以來，我國根本沒有征收遺產(chǎn)稅的經(jīng)驗，尚處于初步探索階段。因此在這種制度下開征遺產(chǎn)稅，稅制程序不宜繁瑣，采用總遺產(chǎn)稅制可以降低征管難度，操作簡單，稅收成本也相對較低?？傔z產(chǎn)稅制通過采用先征稅后分割遺產(chǎn)的辦法，大大降低了征管難度，并且有效防止了分遺產(chǎn)稅制中繼承人虛假分配遺產(chǎn)而造成的損失。

（二）遺產(chǎn)稅稅率的設(shè)計

1、有關(guān)遺產(chǎn)稅稅率的設(shè)計。稅率是財稅法構(gòu)成的基本要件之一，應(yīng)征稅額的大小受到稅率高低的影響，同時稅率也決定著遺產(chǎn)稅的課稅程度和納稅人的承擔(dān)水平。遺產(chǎn)稅草案中規(guī)定了遺產(chǎn)稅的五級稅率。

2、我國遺產(chǎn)稅稅率的分析。我國遺產(chǎn)稅稅率采用的是超額累進(jìn)稅率。原因有以下兩點(diǎn)：（1）考慮到遺產(chǎn)繼承所得屬于偶然的、非勞動所得，所以遺產(chǎn)稅的稅率應(yīng)略高于我國個人所得稅稅率才比較合理。③（2）但遺產(chǎn)稅稅率的規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)也不宜過高，考慮到社會大眾的接受程度，創(chuàng)造財富的積極性以及征收的可執(zhí)行性等問題，開征初期應(yīng)當(dāng)采取較低的稅負(fù)結(jié)構(gòu)，引導(dǎo)公民依法納稅?；诖耍覈捎?0%、20%、30%、40%、50%五級超額累進(jìn)稅率是合理的。

（三）遺產(chǎn)稅的免征額

1、我國規(guī)定的免征額。免征額是指財稅法中規(guī)定的課稅對象所有金額中免予征稅的數(shù)額。我國《遺產(chǎn)稅暫行條例（草案）》把遺產(chǎn)稅的免征額規(guī)定為20萬元。

2、關(guān)于遺產(chǎn)稅免征額的分析。遺產(chǎn)稅免征額的確定，理當(dāng)綜合考慮居民的收入、消費(fèi)程度以及城鄉(xiāng)之間、地域之間的收入和消費(fèi)程度差異，設(shè)立不統(tǒng)一的免征額，而不是國家一概而論，無視這些差異性的存在。通過規(guī)定扣除項目和免征范圍，將遺產(chǎn)稅免征額地方化，按照地方居民的消費(fèi)水平制訂合理具體的遺產(chǎn)稅免征額。

考慮到中國的經(jīng)濟(jì)發(fā)展現(xiàn)狀，以及開征遺產(chǎn)稅有著調(diào)節(jié)貧富差距、促進(jìn)社會公平的作用，征稅對象主要針對那些高收入群體?；谡{(diào)節(jié)過高收入，保障一般公民利益的稅收目的，稅收的征收面也應(yīng)適當(dāng)控制在1%-3%的范圍內(nèi)，根據(jù)社會科學(xué)院專家給出的數(shù)據(jù)，我國目前已經(jīng)存在1千萬個財產(chǎn)超過1千萬元的富翁，基于此，將我國遺產(chǎn)稅的免征額規(guī)定為300萬元人民幣左右是合理的選擇。

（四）遺產(chǎn)稅的扣除項目

1、我國規(guī)定的遺產(chǎn)稅扣除項目?？鄢椖渴侵笍膽?yīng)納稅的遺產(chǎn)總額中扣除的必要費(fèi)用，我國《遺產(chǎn)稅暫行條例（草案）》第六條規(guī)定了在應(yīng)征稅總額中扣除的范圍。

2、關(guān)于遺產(chǎn)稅扣除項目的分析。有關(guān)遺產(chǎn)稅扣除項目中的第七項規(guī)定即關(guān)于房產(chǎn)的問題頗受關(guān)注，在遺產(chǎn)稅的立法中我們要在保障公民的基本生活需要的同時兼顧效率公平原則。（1）對于留給繼承人用以保障其基本生活需要的房產(chǎn)可以免于征收遺產(chǎn)稅，因為就我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平和社會生存現(xiàn)狀來看，對于普通工薪階層而言，購買房產(chǎn)仍然是生活消費(fèi)支出的全部負(fù)擔(dān)所在，隨著房價持續(xù)走高的趨勢，存在背負(fù)巨額債務(wù)的可能性也大大提高。如果對這樣的房產(chǎn)征稅明顯與遺產(chǎn)稅開征縮小貧富差距的初衷相去甚遠(yuǎn)。（2）對于已購買多套房產(chǎn)或者利用房產(chǎn)進(jìn)行投資、交易買賣的人來說，這種消費(fèi)已遠(yuǎn)超居民的基本生活需要，基于這種情況，為了更好實現(xiàn)稅收公平原則以及開征遺產(chǎn)稅的功能，對于保障基本生活需要以外的住房應(yīng)課征遺產(chǎn)稅。

三、建立和完善遺產(chǎn)稅配套制度

隨著我國市場經(jīng)濟(jì)持續(xù)快速的發(fā)展，社會貧富差距拉大、收入不公、兩極分化問題日益嚴(yán)重，開征遺產(chǎn)稅成為必然趨勢，但是我國制度體系不健全，公民納稅意識淡薄，建立和完善遺產(chǎn)稅配套制度迫在眉睫。

（一）完善相關(guān)法律規(guī)范。任何制度都不可能孤立存在，而要與其他制度密切聯(lián)系才能發(fā)揮其效用。遺產(chǎn)稅開征亦如此，例如為與遺產(chǎn)稅開征相配套，“《繼承法》中應(yīng)明確規(guī)定遺產(chǎn)的分割、繼承應(yīng)在繳納稅款后進(jìn)行，并對法定繼承中的繼承權(quán)及繼承份額予以詳細(xì)規(guī)定，以便處理財產(chǎn)糾紛，有利于遺產(chǎn)稅的監(jiān)管?！雹?/p>

（二）建立家庭財產(chǎn)申報制度。家庭財產(chǎn)申報制度有益于確定公民遺產(chǎn)的內(nèi)容，防止公民偷稅漏稅，從申報的主體、申報的范疇、申報的受理機(jī)構(gòu)、違反申報的責(zé)任制度幾方面入手設(shè)計家庭財產(chǎn)申報制度。

（三）贈與稅的課征。為保證稅收征管具有嚴(yán)密性及稅收制度具有完整性，為了有效的避免財產(chǎn)所有人生前以贈與行為逃避遺產(chǎn)稅，贈與稅與遺產(chǎn)稅必須同步開征，贈與稅是基于遺產(chǎn)稅的補(bǔ)充或者配套措施而設(shè)立的。

（四）完善金融實名制度。2000年4月1日我國就開始實行了儲蓄存款實名制，它為遺產(chǎn)稅的開征奠定了基礎(chǔ)。金融實名制有助于查明公民的已有財產(chǎn)，起到防范偷稅漏稅現(xiàn)象的發(fā)生。

總之，開征遺產(chǎn)稅的過程中還存在一些問題，例如我國制度體系不健全，遺產(chǎn)稅起征點(diǎn)、免征額的確定不合理等，我們應(yīng)該克服不利因素，完善相應(yīng)的法律制度，為遺產(chǎn)稅的開征掃清障礙。（作者單位：西北政法大學(xué)）

注釋：

① [美]詹姆斯.美國式民主.譚君久譯.中國社會科學(xué)出版社，1993：843.

② 孫鈺明.各國遺產(chǎn)稅之比較.吉林師范大學(xué)學(xué)報，2004（2）：43.

③ 婁愛花.開征遺產(chǎn)稅和贈與稅的設(shè)想.特區(qū)經(jīng)濟(jì)，2005（6）.

④ 曹一鳴.我國財產(chǎn)稅立法問題研究.中國政法大學(xué)碩士學(xué)位論文，2006.

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[4]楊卓.淺論遺產(chǎn)稅開征問題.稅務(wù)論壇.2012（13）.

[5]曹一鳴.我國財產(chǎn)稅立法問題研究.中國政法大學(xué)碩士學(xué)位論文，2006.

[6]張瑩，韓戰(zhàn)杰.論財產(chǎn)稅的相關(guān)問題.法制與社會，2010（11）.