陳薇丹

摘 要：從莫茲和夏拉夫1961年提出審計(jì)理論結(jié)構(gòu)以來，西方展開了熱烈的探討，并形成了很多有代表性的觀點(diǎn)。我國從90年代后也相繼進(jìn)行了討論，并形成了自己獨(dú)有的特點(diǎn)。

關(guān)鍵詞：審計(jì)理論結(jié)構(gòu)；審計(jì)目標(biāo)；審計(jì)假設(shè)；審計(jì)本質(zhì)；前后一貫

一、國外學(xué)者的研究框架

西方國家對審計(jì)理論結(jié)構(gòu)的研究起步于20世紀(jì)50年代，至今己走過50多年的歷程。美國人羅伯特·莫茲和埃及人侯賽因·夏拉夫首先開啟了審計(jì)理論及審計(jì)理論結(jié)構(gòu)研究的大門，現(xiàn)將他們關(guān)于審計(jì)理論結(jié)構(gòu)的基本觀點(diǎn)概述如下：

（一）莫茨和夏拉夫

目前被公認(rèn)為第一次從哲學(xué)的高度，系統(tǒng)地、科學(xué)地研究審計(jì)理論結(jié)構(gòu)的里程碑式的著作是由羅伯特·莫茨教授和侯賽囚·夏拉夫教授合著的，出版于1961年的《審計(jì)理論結(jié)構(gòu)》。書中第一次真正意義上設(shè)想的基本框架（莫氏框架是以抽象科學(xué)為核心，由哲學(xué)基礎(chǔ)、假設(shè)、概念、應(yīng)用標(biāo)準(zhǔn)和實(shí)際應(yīng)用幾個(gè)要素組成的模式。

（二）尚德爾

1978年，尚德爾教授在發(fā)表《審計(jì)理論》發(fā)展了莫茨和夏拉夫的理論，他提出的理論結(jié)構(gòu)（尚氏框架）是以審計(jì)假設(shè)為研究起點(diǎn)，雖然改變了莫氏框架核心寬泛的缺陷，但是由于審計(jì)假設(shè)固有的特質(zhì)，以其為研究起點(diǎn)還是不合適的。

（三）蒙哥馬利

《蒙哥馬利審計(jì)學(xué)》第10版在總結(jié)前人成就的基礎(chǔ)上，提出了全新的理論框架以審計(jì)目標(biāo)為核心，由審計(jì)準(zhǔn)則、審計(jì)假設(shè)、審計(jì)概念和審計(jì)技術(shù)構(gòu)成。雖然蒙氏框架開創(chuàng)了目標(biāo)導(dǎo)向的研究方法讓提出的基本要素與審計(jì)理論研究更貼近了，但以審計(jì)目標(biāo)為起點(diǎn)不僅太強(qiáng)調(diào)審計(jì)實(shí)務(wù)，而且對基本要索間的關(guān)系也缺乏深入的探討。

二、國內(nèi)學(xué)者的研究框架

我國較早進(jìn)行審計(jì)理論結(jié)構(gòu)研究的學(xué)者是蔡春教授，他在其1991年撰寫的博士論文《審計(jì)理論結(jié)構(gòu)研究》中提出應(yīng)以審計(jì)本質(zhì)作為審計(jì)理論結(jié)構(gòu)的邏輯起點(diǎn)，并將審計(jì)理論結(jié)構(gòu)設(shè)計(jì)為六要素，即審計(jì)本質(zhì)、審計(jì)假設(shè)、審計(jì)目標(biāo)、審計(jì)信息、審計(jì)規(guī)范、審計(jì)控制手段與方式。

1996年閻金愕教授在《審計(jì)研究》第三期上發(fā)表了題為《審計(jì)理論研究的新起點(diǎn)一一審計(jì)理論結(jié)構(gòu)探討》一文，他也認(rèn)為應(yīng)以審計(jì)本質(zhì)作為審計(jì)理論結(jié)構(gòu)的邏輯起點(diǎn)，且審計(jì)理論結(jié)構(gòu)的構(gòu)成要素應(yīng)包括審計(jì)目標(biāo)、審計(jì)假設(shè)、審計(jì)原則和審計(jì)準(zhǔn)則。

1999年徐政旦教授和黃德華在《上海會(huì)計(jì)》第十期上發(fā)表了《關(guān)于現(xiàn)代審計(jì)理論的探討》一文，指出構(gòu)建審計(jì)理論框架應(yīng)該注意三點(diǎn)：其一，框架中的各個(gè)要素雖有主次之分，但是相互聯(lián)系、相互作用的，是一個(gè)有機(jī)的結(jié)構(gòu)系統(tǒng)；其二，各個(gè)因素及整個(gè)結(jié)構(gòu)系統(tǒng)受到包括政治、經(jīng)濟(jì)、哲學(xué)、文化、法律、科學(xué)發(fā)展、相關(guān)知識(shí)（會(huì)計(jì)、統(tǒng)計(jì)、數(shù)學(xué)、方法論等）的影響；其三，隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，框架中的各因素的內(nèi)容及因素層次會(huì)發(fā)生變化。

三、各種模式的不足

上述各種的審計(jì)理論結(jié)構(gòu)模式，在歷史上各有所創(chuàng)新，有所發(fā)展，為我們研究現(xiàn)代審計(jì)理論模式奠定了基礎(chǔ)。但是由于社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，從今天的審計(jì)理論建設(shè)角度分析，上述模式各有不足之處。主要是：

（一）哲學(xué)起點(diǎn)論

以哲學(xué)作為審計(jì)理論的邏輯起點(diǎn)在審計(jì)理論發(fā)展的初期是有著積極作用的，它使人們可以從哲學(xué)的高度開展審計(jì)理論研究，彌補(bǔ)了早期缺乏系統(tǒng)審計(jì)理論研究的不足，但是現(xiàn)在看來，采用哲學(xué)作為邏輯起點(diǎn)，其范圍過于寬泛，內(nèi)涵不易確定，因而使哲學(xué)與審計(jì)理論結(jié)構(gòu)其他要素的關(guān)系不夠明確。

（二）審計(jì)假設(shè)起點(diǎn)

論審計(jì)假設(shè)是在審計(jì)實(shí)踐基礎(chǔ)上歸納總結(jié)出來的，但又不是審計(jì)實(shí)務(wù)的一般歸納和描述，而是由概念、判斷和推理構(gòu)成的邏輯關(guān)系以及這此邏輯關(guān)系的高度抽象。雖然審計(jì)假設(shè)在審計(jì)理論結(jié)構(gòu)中具有重要地位，但從它出發(fā)并不能推斷出審計(jì)本質(zhì)和審計(jì)目標(biāo)等其他構(gòu)成要素，而且審計(jì)假設(shè)本身具有很強(qiáng)的主觀性，因此，將審計(jì)假設(shè)作為審計(jì)理論結(jié)構(gòu)的邏輯起點(diǎn)是不合適的。

（三）審計(jì)目標(biāo)起點(diǎn)論

審計(jì)目標(biāo)是指審查審計(jì)客體所要達(dá)到的目的和要求，是由經(jīng)營管理者委托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的履行情況的真實(shí)性、合法性和效益性表不意見。以審計(jì)目標(biāo)作為審計(jì)理論研究的起點(diǎn)雖然日前十分流行，但我們從其定義不難看出，審計(jì)目標(biāo)更多的是強(qiáng)調(diào)實(shí)務(wù)，將它作為邏輯起點(diǎn)固然可以使審計(jì)理論和審計(jì)實(shí)務(wù)較好地結(jié)合起來，但是仍不能揭不審計(jì)的本質(zhì)。

（四）審計(jì)對象起點(diǎn)論

持有這一觀點(diǎn)的學(xué)者認(rèn)為建立審計(jì)理論，首先應(yīng)該明確審計(jì)理論研究的對象是什么，只有明確了對象，才能區(qū)分審計(jì)與其他學(xué)科，進(jìn)而才能進(jìn)一步研究其他理論問題。因此，他們主張將審計(jì)對象作為審計(jì)理論結(jié)構(gòu)的邏輯起點(diǎn)。但是對于審計(jì)對象本身，不同的學(xué)者可能有著不同的觀點(diǎn)，即具有較強(qiáng)的主觀性，此外，審計(jì)對象還受到審計(jì)目標(biāo)和審計(jì)假設(shè)的限定，有鑒于此，將它作為審計(jì)理論結(jié)構(gòu)的起點(diǎn)是不恰當(dāng)?shù)摹?/p>

四、結(jié)束語

整體性是系統(tǒng)論的基本觀點(diǎn)。審計(jì)基礎(chǔ)理論是個(gè)整體，要把其組成部分的諸范疇聯(lián)系起來進(jìn)行橫向研究，弄清楚相互關(guān)系，從聯(lián)系中發(fā)現(xiàn)矛盾，促成審計(jì)基礎(chǔ)理論體系前后一貫。系統(tǒng)論發(fā)現(xiàn)系統(tǒng)功能的對應(yīng)性，審計(jì)職能也具有對應(yīng)性。以審計(jì)基本職能為研究起點(diǎn)，通過外在的、客觀的基本職能，更便于對各該范疇進(jìn)行深入研究，發(fā)現(xiàn)事物的本質(zhì)及規(guī)律，建立有利于全面指導(dǎo)實(shí)踐的、前后一貫的審計(jì)基礎(chǔ)理論體系。

參考文獻(xiàn)：

[1]徐政旦.審理論框架研究[J].上海市經(jīng)濟(jì)管理干部學(xué)院學(xué)報(bào)，2004（1）：53- 58.

[2]閻金愕，林炳發(fā).審計(jì)理論研究的新起點(diǎn)——審計(jì)理論結(jié)構(gòu)探討[J].審計(jì)研究，1996（3）：18-22.