黎振泉

摘 要 目前，我國國家稅收政策最為關(guān)注的一個問題就是營業(yè)稅改增值稅的問題，營業(yè)稅改增值稅，顧名思義，就是將以前繳納營業(yè)稅的應(yīng)稅項目改為繳納增值稅，增值稅是一種流轉(zhuǎn)稅，只對產(chǎn)品或者服務(wù)增值的部分進行納稅，有利于減少重復(fù)的納稅環(huán)節(jié)，簡化稅收部門的稅收工作。我國營業(yè)稅改增值稅首先在上海交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)開始試點，進而將試點范圍擴大至八省市，在2013年8月1日推廣到全國范圍試行。2014年1月1日，將鐵路運輸和郵政服務(wù)業(yè)也納入了營業(yè)稅改增值稅的試點行業(yè)，這標志著交通運輸業(yè)已全部納入營業(yè)稅改增值稅的范圍。隨著營業(yè)稅改增值稅范圍的不斷擴大和完善，營業(yè)稅將逐步退出歷史的舞臺，而增值稅將在我國財稅體系中發(fā)揮更加重大的作用。本文從筆者所在的行業(yè)實際出發(fā)，對汽車旅客運輸業(yè)（以下簡稱汽車客運業(yè)）在營改增有關(guān)轉(zhuǎn)型變化進行有限的討論分析，總結(jié)“營改增”帶來的變化影響和企業(yè)應(yīng)對措施。

關(guān)鍵詞 汽車旅客運輸業(yè)；增值稅；營業(yè)稅；轉(zhuǎn)型

汽車客運業(yè)屬于交通運輸業(yè)陸路運輸?shù)囊粋€分支，交通運輸業(yè)包括陸路、水路、航空、管道和裝卸搬運五大類，是生產(chǎn)制造業(yè)的延伸部門，介于社會生產(chǎn)和消費的中間環(huán)節(jié)，在整個國民經(jīng)濟運行的過程當中起著紐帶的作用，將交通運輸業(yè)納入營業(yè)稅改增值稅的范圍，將有助于完善我國的流轉(zhuǎn)稅稅收體制，也符合我國目前稅收改革發(fā)展的方向。增值稅以銷售收入為計算依據(jù)，計算應(yīng)稅額，對于一般納稅人來說，可以將成本性質(zhì)的進項稅額進行抵扣，中間的差額為產(chǎn)品或者服務(wù)增值部分的稅額，與以營業(yè)收入為依據(jù)，全額繳納稅款的營業(yè)稅有所不同，增值稅納稅人的稅收負擔不僅與納稅收入額有關(guān)，還與納稅人成本中可以抵扣的進項稅額有關(guān)，其差額直接決定了納稅人稅負的高低，而營業(yè)稅則只考慮收入部分，不論成本的高低，都需要按實際收入總額進行納稅。交通運輸企業(yè)與生產(chǎn)性企業(yè)有很大的差別，其在經(jīng)營過程當中，主要是運用一定的基礎(chǔ)設(shè)施，如公路、機場、碼頭泊位等，還有運輸工具，如汽車、輪船、飛機等，使得交通運輸企業(yè)中，固定資產(chǎn)占成本的比重很大，隨著我國增值稅模式由生產(chǎn)型增值稅向消費型增值稅的轉(zhuǎn)變，現(xiàn)行增值稅稅收政策規(guī)定，可以抵扣固定資產(chǎn)購進的進行稅額，這樣，就極大的降低了交通運輸業(yè)的成本，這種消費型增值稅模式使交通運輸業(yè)營業(yè)稅改增值稅得以快速實現(xiàn)。

一、將汽車客運業(yè)納入增值稅課征對象的必要性

1.有利于完善我國流轉(zhuǎn)稅稅收制度

實踐表明，增值稅征稅范圍越廣，稅收征收的體制就越完善，越有利于減少重復(fù)征稅的。旅客運輸過程作為交通運輸業(yè)的生產(chǎn)過程，不僅實現(xiàn)了人員的空間移動，也是實現(xiàn)服務(wù)價值增加的過程。增值稅專用發(fā)票的使用，使運輸?shù)纳舷颅h(huán)節(jié)都能正常抵扣，增值稅鏈條更加緊密，也使得運輸業(yè)的稅負趨于公平，納稅效率得到了提高。

2.有利于促使汽車客運業(yè)規(guī)范財務(wù)核算體系

部分汽車客運企業(yè)雖然設(shè)置了賬簿，但賬目混亂，單據(jù)不齊全，無法提供有效的財務(wù)核算依據(jù)，導(dǎo)致稅源管理失控。增值稅稅法規(guī)定，對不能正確核算銷項、進項稅額，或不能按稅法規(guī)定進行納稅申報、提供納稅資料的納稅人，稅務(wù)機關(guān)有權(quán)取消其進行稅額抵扣，并按銷售收入全額征稅。這樣，就會促使汽車客運企業(yè)認真建賬、設(shè)賬、做賬，完善財務(wù)核算，認真獲取合法的抵扣專用發(fā)票，加強企業(yè)管理，提高企業(yè)的競爭力。增值稅的實行，有利于購銷雙方互相制約，減少不正當?shù)母偁?，建立良好的汽車客運市場體系。

3.有利于促進我國公共交通行業(yè)的發(fā)展

隨著經(jīng)濟的發(fā)展，人們的收入水平不斷提高，商務(wù)活動和生活活動越來越頻繁，我國目前私家車購車數(shù)量急劇上升，導(dǎo)致城市交通擁堵現(xiàn)象日益嚴重，大力發(fā)展我國公共交通運輸行業(yè)，成為目前形勢下的必然選擇，其中汽車客運業(yè)也從中獲得越來越多商機。營業(yè)稅改增值稅的實行，使汽車客運企業(yè)可以抵扣成本及新增固定資產(chǎn)中包含的已交納增值稅款部分，從而減輕企業(yè)的稅收負擔，特別是對一些盈利狀況不好，甚至面臨虧損的交通運輸企業(yè)，這項稅收政策的實施，可能使其不用繳納稅款，有利于扭轉(zhuǎn)其虧損的局面，為汽車客運業(yè)注入了新的活力。

4.有利于促進汽車客運企業(yè)的技術(shù)改造和設(shè)備更新

消費型增值稅大大降低了交通運輸企業(yè)的成本，為其擴大了盈利空間，利潤的加大可以促使企業(yè)改造技術(shù)和更新設(shè)備。陳舊的設(shè)備和落后的技術(shù)，造成運輸設(shè)備耗油量大、污染物排放量大，制約著我國交通運輸行業(yè)的發(fā)展，還嚴重影響了我國環(huán)境質(zhì)量。技術(shù)的改造和設(shè)備的更新，有利于減少耗油量，節(jié)約能源，降低污染物的排放，改善空氣質(zhì)量，從而提高我國汽車客運企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。

二、汽車客運業(yè)增值稅計算方法和稅負變化

稅率是衡量交通運輸企業(yè)納稅人稅負高低的一個重要尺度，營業(yè)稅改增值稅后，汽車客運企業(yè)納稅人的稅率發(fā)生了一些變化。稅額計算是增值稅征納雙方都很關(guān)注的一個問題，不同的納稅人有不同的計稅依據(jù)，一般納稅人對稅率的變化情況較為關(guān)注，小規(guī)模納稅人則比較關(guān)心銷售額含不含稅的問題，還有雙方均關(guān)注的稅負變化問題。

1.如何劃分交通運輸企業(yè)一般納稅人和小規(guī)模納稅人

對于汽車客運業(yè)一般納稅人和小規(guī)模納稅人的認定，要從定量和定性兩方面考慮。定量方面，即經(jīng)營規(guī)模，當其應(yīng)稅服務(wù)年不含稅銷售額在500萬以下的，認定為小規(guī)模納稅人，高于500萬的，認定為一般納稅人；定性方面，即納稅人性質(zhì)和會計核算制度，年銷售額未超過標準以及新開的納稅人，有固定的經(jīng)營場所，會計核算健全，能準確提供銷項稅額、進行稅額的可認定為一般納稅人，其他的認定為小規(guī)模納稅人。小規(guī)模納稅人在日后經(jīng)營活動中，由于經(jīng)營規(guī)模不斷擴大，營業(yè)額上升，其會計制度也更加完善，能準確提供稅務(wù)資料，并且達到一般納稅人認定標準的，可以申請成為一般納稅人，申請是否成功，由國家稅務(wù)總局直屬分局認定。一旦認定成為了一般納稅人，在日后不得再申請變?yōu)樾∫?guī)模納稅人。

2.汽車客運業(yè)一般納稅人增值稅的計算方法和稅負變化

汽車客運業(yè)一般納稅人增值稅的計算公式：應(yīng)納稅額=當期銷項稅額—當期進項稅額，其中，銷項稅額=不含稅銷售額*對應(yīng)稅率，而不含稅銷售額=含稅銷售額/（1+稅率）。當當期進項稅額大于當期銷項稅額時，應(yīng)納稅額為負，將多余的進項稅額結(jié)轉(zhuǎn)至下期繼續(xù)抵扣，一般納稅人對外提供運輸服務(wù)時，需要將含稅銷售額轉(zhuǎn)化成不含稅銷售額。對于一般納稅人，其允許抵扣的進項稅額為外購商品或者接受其他單位提供應(yīng)稅勞務(wù)時所支付的稅額，對于納稅人來說，影響其實際繳納增值稅額的多少至關(guān)重要的一項就是進項稅額的多少。下面舉一個例子來說明增值稅應(yīng)納稅額公式的具體應(yīng)用。

例1.某汽車客運企業(yè)，屬于一般納稅人，適應(yīng)的稅率為11%，其2月含稅銷售額為1110000元，進項稅額總共90000元，計算該汽車客運當月應(yīng)繳納的增值稅稅額。

在該題中，已經(jīng)很明確的知道了計算增值稅所需要的含稅銷售額、稅率、進項稅這些基礎(chǔ)數(shù)據(jù)，因此，很容易的就能算出該企業(yè)當月的應(yīng)納稅額。首先，要將含稅銷售額轉(zhuǎn)化成不含稅銷售額，根據(jù)公式不含稅銷售額=含稅銷售額/（1+稅率），即1110000/（1+11%），可得出不含稅銷售額為1000000元，再根據(jù)公式銷項稅額=不含稅銷售額*對應(yīng)稅率，即1000000*11%，可得銷項稅額為110000元，最后根據(jù)公式應(yīng)納稅額=當期銷項稅額—當期進項稅額，可得出該交通運輸企業(yè)當月應(yīng)繳納的增值稅額為20000元。

在例1的情況下，若其2月進項稅額變?yōu)?20000元，其他條件不變，那么該交通運輸企業(yè)2月進項稅額大于銷項稅額，不予繳納增值稅，并且多月的10000元的進項稅額可以在3月繼續(xù)抵扣。

對于進項稅額的抵扣，可以憑票抵扣，抵扣金額為增值稅專用發(fā)票上注明的稅金一項。汽車客運業(yè)主要的進項稅額項目為燃料費、修理費（含修理零配件的采購）和車輛購置更新三大項目

一般情況下，納稅人的稅負變化主要取決于抵扣項目的進項稅額，與客運汽車本身的效益也有移動關(guān)系。對于保本微利或虧損企業(yè)，因為客運企業(yè)有其固有特性，營業(yè)成本和收入的同比關(guān)系并不明顯，成本比較固定，微利或虧損企業(yè)，影響效益的主要因素是收入較低，這樣較低的銷項稅額抵扣固定金額較高的進項稅額，根據(jù)日常實際經(jīng)驗來看均能實現(xiàn)減負。但對于效益較好的企業(yè)則其效果不夠明顯，因為進項稅額是固定的，如果企業(yè)收入較高，則銷項稅額也相應(yīng)較高，使得稅負有一定增加，所以從本段來看營改增對客運企業(yè)有‘劫富濟貧的效果。

當然，根據(jù)《關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅[2016]36號，以下簡稱“36號文”）的一些特別規(guī)定可知，包含客運業(yè)在內(nèi)的公共交通運輸服務(wù)可以選擇采用簡易征收方法進行計繳稅款。一般情況下，簡易征收率為3%，與原營業(yè)稅率是是一樣的，但不能抵扣進項稅額。由于相對原來的營業(yè)稅來說增值稅是價內(nèi)稅，同樣的銷售額稅負會略為降低，所以需要財務(wù)人員對公司實際情況進行判斷，如果抵扣項目較多，則應(yīng)選擇普通方法計稅，如果抵扣項目較少或難以把握，則應(yīng)選擇簡易征收，至少可以獲得保底的減稅效果。

3.汽車客運業(yè)小規(guī)模納稅人增值稅的計算方法

交通運輸業(yè)小規(guī)模納稅人增值稅的計算公式：應(yīng)納稅額=不含稅銷售額*征收率，其中不含稅銷售額=含稅銷售額/（1+征收率）。小規(guī)模納稅人通常不得對其外購貨物或者勞務(wù)取得的增值稅專用發(fā)票進行進項抵扣，同時，其對外銷售貨物或者提供應(yīng)稅勞務(wù)也不得開具增值稅專用發(fā)票。稅務(wù)局規(guī)定，小規(guī)模納稅人在提供應(yīng)稅服務(wù)的時候，若勞務(wù)接受方需要取得增值稅專用發(fā)票，那么小規(guī)模納稅人可以向主管稅務(wù)機關(guān)申請代開增值稅專用發(fā)票，但要求小規(guī)模納稅人能提供準確的稅務(wù)資料。在此，也簡單的舉一個例子來方便對小規(guī)模納稅人增值稅計算公式的理解。

例2.某交通運輸企業(yè)，屬于小規(guī)模納稅人，適用的增值稅稅率為3%，其本月含稅銷售額為206000元，計算該交通運輸企業(yè)當月應(yīng)繳納的增值稅額。

在該題中，我們已清晰的得知該企業(yè)為小規(guī)模納稅人，因此，不具備抵扣進行稅額的權(quán)限，所用不用了解進項稅額，只需要根據(jù)已知的不含稅銷售額，根據(jù)公式不含稅銷售額=含稅銷售額/（1+征收率）計算出不含稅銷售額，即206000/（1+3%），可得不含稅銷售額為200000元，再根據(jù)公式應(yīng)納稅額=不含稅銷售額*征收率，即200000*3%，可得出該交通運輸企業(yè)當月應(yīng)繳納的增值稅稅額為6000元。所以，從前述簡易征收方式的論述可以推斷，小規(guī)模汽車客運企業(yè)的稅負是得到了有效降低，這說明國家這次改革對于中小型企業(yè)來說有著非常重要的積極意義。

三、總結(jié)

綜上可知，我國交通運輸業(yè)全面實行營業(yè)稅改增值稅是一個必然的發(fā)展趨勢。從長遠來看，可以為企業(yè)集約型增長提供動力源，促進經(jīng)濟的發(fā)展與財政收入的增長。實行消費型增值稅，憑票抵扣，將固定資產(chǎn)納入增值稅予以抵扣的進項稅額中，使非抵扣項目減少，操作簡便易行，從而大大降低了稅務(wù)部門稅收的征管成本，提高征管效率。層層抵稅的方法也使增值稅納稅的各個環(huán)節(jié)聯(lián)系更加緊密，強化了內(nèi)部制約機制，能夠有效防范偷稅漏稅行為的發(fā)生。消費型增值稅的實行為校正現(xiàn)行增值稅中的一些不規(guī)范、過渡性的做法創(chuàng)造了條件，增值稅的進一步規(guī)范將給財政收入帶來有益的影響。營業(yè)稅改增值稅，使交通運輸業(yè)稅負發(fā)生變化，更重要的是，可以通過稅率，調(diào)整行業(yè)當中不合理的現(xiàn)象，使交通運輸業(yè)更加完善?？傊谙M型增值稅模式下，注重合理籌劃，汽車客運業(yè)不但不會增加稅負，還可以改善企業(yè)經(jīng)營管理，促進企業(yè)技術(shù)改造和設(shè)備更新，提高競爭力。同時，有利于完善我國增值稅稅收制度，減少能源耗費，降低環(huán)境污染，是一件利國利民的好事。

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