解亞

摘 要：國(guó)內(nèi)增值稅早在1979年于部分省市做試點(diǎn)征收，近年來(lái)，國(guó)內(nèi)始終是以增值稅和業(yè)稅并駕作為稅收制度。依照稅收完善程度來(lái)看，增值稅的課稅范圍小導(dǎo)致其抵扣鏈條遭損；另一方面，“雙軌制”也是易致使稅收重復(fù)的一大難題，不利于新興產(chǎn)業(yè)的有利發(fā)展。之后，營(yíng)業(yè)稅被改為增值稅，增值稅的納稅環(huán)節(jié)得以完善?！盃I(yíng)改增”的實(shí)施對(duì)勘察設(shè)計(jì)單位以及會(huì)計(jì)工作有何影響，本文將做詳細(xì)探析。

關(guān)鍵詞：營(yíng)改增 勘察單位 稅收 會(huì)計(jì) 影響 探析

增值稅作為較新的稅種，首次被提出是在1917年，由耶魯大學(xué)經(jīng)濟(jì)學(xué)專家亞當(dāng)斯通過(guò)對(duì)國(guó)稅學(xué)會(huì)的《營(yíng)業(yè)稅》報(bào)告所提出。他指出，營(yíng)業(yè)毛利，即銷售額-進(jìn)貨額課稅優(yōu)于利潤(rùn)課稅。該報(bào)告經(jīng)過(guò)發(fā)表后立即引起了經(jīng)濟(jì)學(xué)界的廣泛關(guān)注。上世紀(jì)五十年代，法國(guó)是世界上首個(gè)推行增值稅的國(guó)家。如今，世界上征收增值稅國(guó)家已有150余個(gè)，不少單位在“營(yíng)改增”之后，避免了重復(fù)繳稅的損失，降低了稅負(fù)，促進(jìn)了自身的發(fā)展。

一、“營(yíng)改增”的實(shí)施對(duì)勘察設(shè)計(jì)單位稅收及會(huì)計(jì)工作的影響

根據(jù)“營(yíng)改增”的實(shí)際情形，當(dāng)前《增值稅暫行條例》結(jié)合營(yíng)業(yè)稅改增值稅的實(shí)施實(shí)際狀況和現(xiàn)目前的《增值稅暫行條例》的相關(guān)規(guī)定與實(shí)施準(zhǔn)則，營(yíng)改增的實(shí)施對(duì)單位稅收與會(huì)計(jì)所帶來(lái)的影響主要表現(xiàn)在如下幾個(gè)方面：

（一）稅率比重上升加重了稅負(fù)

勘察設(shè)計(jì)單位所得收入主要是勘察、設(shè)計(jì)、咨詢等，“營(yíng)改增”實(shí)施以前，勘察、設(shè)計(jì)、咨詢、監(jiān)理的這些收入包含5%的營(yíng)業(yè)稅，施工建安包含了3%營(yíng)業(yè)稅。營(yíng)改增后，監(jiān)理與施工建安收入不算入營(yíng)改增內(nèi)，勘察、設(shè)計(jì)、咨詢收入包含6%的增值稅稅率。

在不計(jì)算增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的情形下，僅由稅率而言，將增值稅和營(yíng)業(yè)稅進(jìn)行比較，增值稅作為價(jià)外稅，故實(shí)際稅率大致是6%/（1+0.06）-5.66%，增值稅率同比營(yíng)業(yè)稅前提高了0.66%。在此，我們可以從中探尋到可抵扣成本所占收入比的平衡點(diǎn)既無(wú)差別的抵扣率，應(yīng)繳增值稅額=銷項(xiàng)稅額-進(jìn)項(xiàng)稅額=不含稅銷售額X增值稅率X（1-抵扣率）。而營(yíng)業(yè)稅額=含稅銷售額X營(yíng)業(yè)稅率，以上兩項(xiàng)數(shù)值均等時(shí)，就成為為無(wú)差別抵扣率，其抵扣率=1-營(yíng)業(yè)稅率X（1+增值稅率）/增值稅率，由此計(jì)算可得的勘察設(shè)計(jì)單位的無(wú)差別抵扣率是11.67%。而若想減少營(yíng)改增對(duì)單位稅負(fù)所造成的影響，主要看在能否獲得增值稅的專用發(fā)票，還要看其所取得了多少。

（二）可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額低

勘察設(shè)計(jì)單位在施行營(yíng)改增以前，勘察、設(shè)計(jì)和咨詢的收入處于繳納營(yíng)業(yè)稅的時(shí)候，分別包給了別的勘察設(shè)計(jì)與施工單位，勘察、設(shè)計(jì)與咨詢的收入就早已受允許抵除應(yīng)稅營(yíng)業(yè)額。在施行“營(yíng)改增”以后，處于原營(yíng)業(yè)稅的抵扣的條件之上增添的進(jìn)項(xiàng)稅支出包含了以下幾個(gè)主要項(xiàng)目：購(gòu)辦電腦和辦公材料、服務(wù)費(fèi)、租車費(fèi)、修理費(fèi)、運(yùn)輸費(fèi)等，但是包攬這些項(xiàng)目的單位很多都屬于小規(guī)模的單位，不能出示增值稅的專用發(fā)票；單位差旅費(fèi)占據(jù)其中的配額也較多，住宿、交通等開(kāi)銷都不能開(kāi)具增值稅的專用發(fā)票；勘察設(shè)計(jì)單位具有典型的人員密集型特征，人員勞務(wù)成本占了單位支出半成以上，其成本的支出均不可抵銷。并且，因勘察設(shè)計(jì)單位的工程所處地段較多屬于更為落后的地方，開(kāi)具發(fā)票就已有一定難度，更不用提獲得增值稅的專用發(fā)票，因此就致使很多可抵扣的項(xiàng)目卻不得抵扣。

（三）對(duì)單位稅款造成的影響

“營(yíng)改增”實(shí)行以前，營(yíng)業(yè)稅的收入確認(rèn)方式通常采用權(quán)責(zé)發(fā)生制來(lái)分期確定收入，依照確定的收入總額扣掉允許被抵扣的分包勘察設(shè)計(jì)的收入，以此當(dāng)作營(yíng)業(yè)稅的計(jì)稅基數(shù)?！盃I(yíng)改增”在實(shí)施之后，通常應(yīng)繳營(yíng)業(yè)稅額是依照單位的銷項(xiàng)稅額扣除進(jìn)項(xiàng)稅額的計(jì)算所得，單位一旦開(kāi)具增值稅發(fā)票，不論款項(xiàng)有無(wú)收回，就確認(rèn)收入，交納增值稅。一些發(fā)票開(kāi)具之后由于各種因素導(dǎo)致款項(xiàng)無(wú)法收回，發(fā)票也無(wú)法返還，無(wú)法沖減銷項(xiàng)稅額，如此一來(lái)就致使單位稅款和收入不一致，造成了單位的經(jīng)濟(jì)負(fù)擔(dān)。

二、“營(yíng)改增”對(duì)勘察設(shè)計(jì)單位會(huì)計(jì)核算與財(cái)務(wù)分析的影響

因?yàn)樵谧鰻I(yíng)業(yè)稅相關(guān)的征收工作之時(shí)，僅按照營(yíng)業(yè)毛收入做征繳，是無(wú)法涉及到單位的進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣問(wèn)題的，亦或是運(yùn)用一般的發(fā)票就可以做正常的繳稅工作。可是營(yíng)業(yè)稅轉(zhuǎn)向增值稅以后，還需要做銷項(xiàng)稅額與進(jìn)項(xiàng)稅額之間的計(jì)算參考，并利用增值稅專用的發(fā)票表示單位應(yīng)繳稅額，如此一來(lái)盡管避免了稅收重復(fù)計(jì)算，卻加大了會(huì)計(jì)核算難度。不僅如此，目前增值稅有關(guān)的會(huì)計(jì)處理還不可以把增值稅當(dāng)作有關(guān)的費(fèi)用做核算以及處理，相關(guān)會(huì)計(jì)信息不得披露。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定目前損益表的“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”所核算的金額包含了營(yíng)業(yè)稅中的“含稅收入額”，但“營(yíng)改增”之后，“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”的核算內(nèi)容就大于增值稅的“稅后銷售額”。如果實(shí)際稅負(fù)沒(méi)什么變化，就算凈收益數(shù)據(jù)水平受影響相對(duì)較小，單位的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)率和總資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率以及流動(dòng)資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率等也會(huì)因主營(yíng)業(yè)務(wù)收入額被減少而提升，但營(yíng)業(yè)收入增長(zhǎng)率會(huì)因主營(yíng)業(yè)務(wù)收入額降低而降低。并且，增值稅不顯示在損益表中，成本費(fèi)用利潤(rùn)率也會(huì)因?yàn)闋I(yíng)業(yè)稅金減少而提升。如此使得使用會(huì)計(jì)報(bào)表的人無(wú)法準(zhǔn)確地了解征收增值稅是否可以影響到本期損失及收益，這樣就對(duì)單位管理評(píng)估判斷造成影響，甚至浪費(fèi)資源。

“營(yíng)改增”在實(shí)施之后，并不屬于財(cái)務(wù)部一個(gè)部門的事情，涉及到單位的稅負(fù)和成本與利潤(rùn)關(guān)系水平。例如在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)部門跟其他單位簽署合同協(xié)議同時(shí)，還要訂立價(jià)稅分離協(xié)議，在協(xié)議中詳細(xì)提到收入與稅金，還要在協(xié)議中確定增值稅專用發(fā)票，簽署分包合同的時(shí)候，要首先想到具備了增值稅納稅人資格的單位以及可開(kāi)具增值稅專用發(fā)票的單位，在此基礎(chǔ)上盡可能地獲得比勘察設(shè)計(jì)行業(yè)其他單位還高的稅率。另外，“營(yíng)改增”實(shí)施后，會(huì)計(jì)核算也隨之產(chǎn)生了一定的變化，這就要調(diào)整好單位會(huì)計(jì)核算，甚至變革一定的管理制度，處理單位賬務(wù)的流程也要按照文件及要求區(qū)分，完善賬務(wù)處理的流程，做稅收籌劃工作也要有一定的改變，以此保證單位利益，準(zhǔn)確地計(jì)算和申報(bào)納稅。

結(jié)語(yǔ)

營(yíng)業(yè)稅轉(zhuǎn)增值稅的過(guò)渡期有不少嚴(yán)重的問(wèn)題暴露了出來(lái)，這些問(wèn)題對(duì)于轉(zhuǎn)型后如何改善國(guó)內(nèi)的稅收體制鏈以及怎樣優(yōu)化會(huì)計(jì)、整體化會(huì)計(jì)具有十分重要的意義。推行現(xiàn)代服務(wù)業(yè)之時(shí)，營(yíng)改增所暴露的一些問(wèn)題，如增值稅征繳范圍，稅服務(wù)界定范圍，進(jìn)項(xiàng)稅的勞動(dòng)成本抵扣等，在現(xiàn)今“營(yíng)改增”改革的后續(xù)發(fā)展中，希望能得意解決。

參考文獻(xiàn)

[1]馬蔡琛，李思沛.“營(yíng)改增”背景下的分稅制財(cái)政體制變革[J]. 稅務(wù)研究. 2013.07.

（作者單位：四川水利水電勘測(cè)設(shè)計(jì)研究院

四川成都市 610000）