王小毅

一、大學(xué)生創(chuàng)業(yè)在設(shè)立企業(yè)階段的納稅籌劃

1.企業(yè)組織形式的納稅籌劃。大學(xué)生創(chuàng)業(yè)時(shí)選擇不同的企業(yè)組織形式，涉及不同稅種，其稅負(fù)會(huì)有所不同。

工商企業(yè)管理專業(yè)的賀同學(xué)和賈同學(xué)準(zhǔn)備在某縣城創(chuàng)辦一家化妝品專營店，兩人均參與管理，共同經(jīng)營。專營店位于商業(yè)街，銷售收入主要來自店面零售，預(yù)計(jì)年銷售收入15萬元，相關(guān)成本費(fèi)用10萬元（包括兩人工資，每人3500元/月）。依據(jù)該企業(yè)的規(guī)模，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定該企業(yè)為增值稅小規(guī)模納稅人，屬于小型微利企業(yè)。根據(jù)國稅總局公告2014年第57號(hào)，增值稅小規(guī)模納稅人和營業(yè)稅納稅人月銷售額或營業(yè)額不超過3萬元的，免征增值稅或營業(yè)稅；財(cái)稅【2015】99號(hào)文件規(guī)定，自2015年10月1日起至2017年12月31日，應(yīng)納稅所得額在30萬元以下（含30萬元）的小型微利企業(yè)，其所得減按50%計(jì)入應(yīng)納稅所得額，按20%的稅率繳納企業(yè)所得稅。在登記機(jī)關(guān)進(jìn)行注冊(cè)登記時(shí)，有兩個(gè)方案可以選擇：方案一，注冊(cè)為有限責(zé)任公司；方案二，注冊(cè)一家合伙企業(yè)。對(duì)這兩個(gè)方案的稅負(fù)和稅后利潤分析如下：

方案一：設(shè)立有限責(zé)任公司。該有限責(zé)任公司享受免稅政策，應(yīng)繳納增值稅額為0元，企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額為50000元，應(yīng)繳納企業(yè)所得稅為5000元。假設(shè)企業(yè)在提取法定盈余公積金后將利潤全部分配給投資者，稅后利潤是45000元，提取10%的法定盈余公積金后，剩余40500元分配給投資者，賀同學(xué)和賈同學(xué)按照股息紅利所得（稅率20%）繳納個(gè)人所得稅，合計(jì)應(yīng)繳納個(gè)人所得稅8100元。企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅合計(jì)13100元。

方案二：設(shè)立合伙企業(yè)。該合伙企業(yè)同樣可以享受免稅政策，應(yīng)繳納增值稅額為0元，按照先分后稅的原則，可分配經(jīng)營所得50000元，賀同學(xué)和賈同學(xué)平均分配各得25000元，適用10%的稅率，速算扣除數(shù)為750元，兩人合計(jì)應(yīng)繳納個(gè)人所得稅3500元。

盡管方案一享受了相關(guān)優(yōu)惠政策，仍比方案二增加稅收負(fù)擔(dān)9600元（13100-3500），就創(chuàng)業(yè)初期的經(jīng)營模式來說，這兩種企業(yè)組織形式對(duì)企業(yè)的影響沒有差別，兩個(gè)同學(xué)最終選擇了方案二。

2.行業(yè)選擇的納稅籌劃。大學(xué)生創(chuàng)業(yè)對(duì)行業(yè)的選擇首先要分析行業(yè)的生命周期、景氣程度等因素，此外，還要熟悉相關(guān)產(chǎn)業(yè)扶持政策和涉及該行業(yè)的財(cái)稅法規(guī)。

臨近畢業(yè)，小王等五位同學(xué)籌集到400萬元資金，準(zhǔn)備在咸陽市設(shè)立一家有限責(zé)任公司，有三個(gè)項(xiàng)目可供選擇：特色餐廳，預(yù)計(jì)年?duì)I業(yè)額460萬元，成本及費(fèi)用合計(jì)350萬元；快遞公司，以郵件收派服務(wù)為主要業(yè)務(wù)，預(yù)計(jì)年銷售額500萬元，成本及相關(guān)費(fèi)用375萬元，可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅10萬元；小型觀光農(nóng)場(chǎng)，主營鮮花栽培和銷售，預(yù)計(jì)年銷售收入400萬元，相關(guān)成本費(fèi)用合計(jì)280萬元。具體分析如下：

項(xiàng)目一：創(chuàng)辦一家特色餐廳，屬于營業(yè)稅納稅義務(wù)人。根據(jù)現(xiàn)行營業(yè)稅暫行條例，適用5%的稅率，城建稅和教育費(fèi)附加合計(jì)為營業(yè)稅的10%，應(yīng)繳納營業(yè)稅為23萬元；應(yīng)繳納城建稅和教育費(fèi)附加為2.3萬元。營業(yè)收入扣除成本費(fèi)用350萬元、營業(yè)稅23萬元和城建與教育費(fèi)附加2.3萬元后，利潤總額是84.7萬元，應(yīng)繳納企業(yè)所得稅為（稅率25%）21.18萬元，稅后利潤為63.52萬元。

項(xiàng)目二：投資設(shè)立一家快遞企業(yè)，主營郵件收派服務(wù)。預(yù)計(jì)年銷售額500萬元（價(jià)稅合計(jì)），會(huì)計(jì)核算健全，能夠提供準(zhǔn)確的稅務(wù)資料，可以向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提出申請(qǐng)，認(rèn)定為一般納稅人。根據(jù)營改增相關(guān)規(guī)定，郵件收派屬于物流輔助服務(wù)，按照現(xiàn)代服務(wù)業(yè)適用6%的稅率。不含稅收入為471.70萬元，銷項(xiàng)稅額為28.30萬元，有10萬元的進(jìn)項(xiàng)稅可以抵扣，所以應(yīng)繳納增值稅為18.30萬元；應(yīng)繳納城建稅和教育費(fèi)附加是1.83萬元；不含稅收入減去成本費(fèi)用和城建與教育費(fèi)附加，利潤總額為94.87萬元；應(yīng)繳納企業(yè)所得稅（稅率25%）為23.72萬元；稅后利潤等于71.15萬元。

項(xiàng)目三：投資開辦一家小型觀光農(nóng)場(chǎng)，以栽培和銷售鮮花為主要業(yè)務(wù)。根據(jù)《增值稅暫行條例》相關(guān)規(guī)定，這個(gè)項(xiàng)目屬于“農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品”，可免征增值稅。另外，按照《企業(yè)所得稅法》的規(guī)定，花卉種植項(xiàng)目所得減半征收企業(yè)所得稅。故不用繳納增值稅，利潤總額為120萬元；減半征收企業(yè)所得稅，應(yīng)繳納企業(yè)所得稅為15萬元；稅后利潤是105萬元。

由此可見，大學(xué)生創(chuàng)業(yè)初期在設(shè)立企業(yè)階段就有必要進(jìn)行納稅籌劃?？梢愿鶕?jù)客觀預(yù)測(cè)的數(shù)據(jù)測(cè)算不同組織形式下企業(yè)稅負(fù)的高低以及可供選擇的不同行業(yè)的利潤水平，從而選擇稅負(fù)輕、稅后利潤高的行業(yè)和組織形式。當(dāng)然，還要綜合考慮企業(yè)的社會(huì)形象、生產(chǎn)經(jīng)營模式、客戶結(jié)構(gòu)和企業(yè)的發(fā)展規(guī)劃等因素。

二、大學(xué)生創(chuàng)業(yè)初期采購和銷售業(yè)務(wù)的納稅籌劃

1.采購業(yè)務(wù)的納稅籌劃。如果大學(xué)生創(chuàng)辦加工制造或者商品流通企業(yè)，生產(chǎn)經(jīng)營過程中往往有大量的采購業(yè)務(wù)，在采購價(jià)格相同的前提下，供應(yīng)商的身份、能夠提供的相關(guān)交易憑證不同，會(huì)影響企業(yè)的稅負(fù)、利潤和現(xiàn)金流等。

2012級(jí)機(jī)械專業(yè)的學(xué)生購置了一臺(tái)加工中心，成立了一家機(jī)械技術(shù)開發(fā)公司，主營精密零件加工，經(jīng)申請(qǐng)被認(rèn)定為一般納稅人?，F(xiàn)每年需要采購大量銅料，加工成空調(diào)機(jī)零件，為某大型家電企業(yè)配套，銷售價(jià)格84800元/噸（不含稅）。成本構(gòu)成：1噸產(chǎn)成品需要耗費(fèi)1.5噸原料銅，10000元加工費(fèi)用（包括直接人工）。原料銅有三家供應(yīng)商：A公司，一般納稅人，開具增值稅專用發(fā)票；B經(jīng)銷部，小規(guī)模納稅人，提供稅務(wù)機(jī)關(guān)代開增值稅專用發(fā)票；C個(gè)人獨(dú)資企業(yè)，小規(guī)模納稅人，開具普通發(fā)票。三家供應(yīng)商的產(chǎn)品質(zhì)量和售后服務(wù)沒有差別，如果供貨價(jià)格均為43000元/噸（含稅），那么我們分析每噸產(chǎn)成品在不同采購方案下的稅負(fù)、利潤和現(xiàn)金流出額（不考慮城建與教育費(fèi)附加）。

無論哪種方案增值稅銷項(xiàng)稅額都是14416元（84800×17%），每噸產(chǎn)成品需要耗費(fèi)1.5噸原材料，直接材料成本是其不含稅價(jià)的1.5倍，加工費(fèi)用都是10000元，每噸不含稅收入減去直接材料成本成本、減去加工費(fèi)就是每噸產(chǎn)成品的毛利。

方案一：以A公司（一般納稅人）為供應(yīng)商。按照增值稅暫行條例相關(guān)規(guī)定，原材料不含稅價(jià)為55128.21元，進(jìn)項(xiàng)稅額為9371.80元，應(yīng)繳納增值稅額為5044.21元；毛利為19671.69元；購買原材料和繳納增值稅的現(xiàn)金流出額為69544.21元。

方案二：以B經(jīng)銷部（小規(guī)模納稅人）為供應(yīng)商。按照稅法的相關(guān)規(guī)定，計(jì)算得出原材料成本（不含稅價(jià)）為62621.36元，適用3%的稅率，進(jìn)項(xiàng)稅額為1878.64元，應(yīng)繳納增值稅為12537.36元；毛利是12178.64元；購買原材料和繳納增值稅的現(xiàn)金流出額為77037.36元。

方案三：以C個(gè)人獨(dú)資企業(yè)（小規(guī)模納稅人）為供應(yīng)商。由于該供應(yīng)商為小規(guī)模納稅人，開具普通發(fā)票，不能抵扣，所以應(yīng)繳納增值稅 14416元；毛利10300元；購買原材料和繳納增值稅的現(xiàn)金流出額為78916元。

由于小規(guī)模納稅人供應(yīng)商不能提供增值稅專用發(fā)票，購貨方不能取得增值稅進(jìn)項(xiàng)稅，或者它提供稅務(wù)機(jī)關(guān)代開的增值稅發(fā)票，也只能按不含稅價(jià)的3%進(jìn)行抵扣，而一般納稅人供應(yīng)商開具的增值稅專用發(fā)票，購貨方可按不含稅價(jià)的17%進(jìn)行抵扣，所以方案一繳納增值稅最少、毛利最高、現(xiàn)金流出額最低?？梢妼?duì)采購業(yè)務(wù)進(jìn)行納稅籌劃有助于提高經(jīng)營效益，一般納稅人優(yōu)先選擇一般納稅人供應(yīng)商，除非小規(guī)模納稅人供應(yīng)商的供貨價(jià)格足夠低，可以彌補(bǔ)不能抵扣或者抵扣額少的影響。

2.銷售業(yè)務(wù)的納稅籌劃。大學(xué)生創(chuàng)業(yè)初期，為了擴(kuò)大銷售規(guī)模，采用靈活的銷售方式和結(jié)算方式，不同的業(yè)務(wù)模式納稅義務(wù)發(fā)生的時(shí)間也不同。

陜北某同學(xué)畢業(yè)后回家創(chuàng)業(yè)，對(duì)家鄉(xiāng)狗頭棗進(jìn)行深加工后銷售。9月份給某超市供貨10萬元，超市收貨后沒有付款，直到12月份超市將這批貨全部銷售完后才付款結(jié)算。

方案一：9月份發(fā)出貨物即確認(rèn)銷售收入，產(chǎn)生納稅義務(wù)，但此時(shí)貨款并未收回；方案二：9月份與超市簽訂代銷協(xié)議，發(fā)出貨物。12月份收到貨款，確認(rèn)收入，就這筆業(yè)務(wù)9月份沒有納稅義務(wù)，12月份產(chǎn)生納稅義務(wù)。

比較這兩個(gè)方案的納稅情況，盡管稅負(fù)沒有變化，但方案二的納稅時(shí)間比方案一延遲了3個(gè)月，納稅人就能有較充裕的時(shí)間安排資金繳納，并贏得資金的時(shí)間價(jià)值。針對(duì)銷售方式和結(jié)算方式進(jìn)行合理的納稅籌劃，可以在一定程度上改善企業(yè)經(jīng)營狀況。

三、大學(xué)生創(chuàng)業(yè)初期獎(jiǎng)金發(fā)放的納稅籌劃

兩位初創(chuàng)業(yè)者，通過線上線下結(jié)合提供營銷服務(wù)。對(duì)于銷售部門的員工，平時(shí)月薪7000元，根據(jù)個(gè)人業(yè)績?cè)谀甑滓淮涡园l(fā)放年終獎(jiǎng)，2015年公司計(jì)劃給某員工發(fā)放60000元的年終獎(jiǎng)。方案一，平時(shí)月薪7000元，年終發(fā)放全年一次性獎(jiǎng)金60000元；方案二，平時(shí)月工資、薪金調(diào)整為7500元，年終發(fā)放全年一次性獎(jiǎng)金54000元。

按照個(gè)人所得稅法的規(guī)定，個(gè)人取得的全年一次性獎(jiǎng)金，可以單獨(dú)作為一個(gè)月的工資、薪金所得計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。取得年終獎(jiǎng)當(dāng)月工資、薪金高于（或等于）稅法規(guī)定的費(fèi)用扣除限額的，將當(dāng)月取得的全年一次性獎(jiǎng)金除以12個(gè)月，根據(jù)商數(shù)確定適用稅率和速算扣除數(shù)，再用當(dāng)月取得的全年一次性獎(jiǎng)金乘以適用稅率，減去速算扣除數(shù)，就得到應(yīng)納個(gè)人所得稅額。

方案一，平時(shí)每月工資薪金超出3500元的部分適用10%的稅率，速算扣除數(shù)105元，每月應(yīng)繳納個(gè)人所得稅額為245元，全年2940元；年終獎(jiǎng)60000元，適用20%的稅率，速算扣除數(shù)555元，年終獎(jiǎng)應(yīng)納個(gè)人所得稅額為11445元；合計(jì)全年應(yīng)納個(gè)人所得稅額為14385元。

方案二，平時(shí)的月工資、薪金調(diào)整為7500元，而年終獎(jiǎng)少發(fā)放6000元，也就是發(fā)放54000元，平時(shí)每月工資薪金超出3500元的部分同樣適用10%的稅率，速算扣除數(shù)105元，每月應(yīng)繳納個(gè)人所得稅額為295元，全年3540元；年終獎(jiǎng)54000元，適用10%的稅率，速算扣除數(shù)105元，年終獎(jiǎng)應(yīng)納個(gè)人所得稅額為5295元；合計(jì)全年應(yīng)納個(gè)人所得稅額為8835元。

方案二比方案一少繳納個(gè)人所得稅5550元。獎(jiǎng)金、福利發(fā)放環(huán)節(jié)的納稅籌劃可以減輕投資者、員工等利益相關(guān)者的稅收負(fù)擔(dān)，有助于樹立企業(yè)形象、增強(qiáng)凝聚力，并強(qiáng)化激勵(lì)作用。

（作者單位：西安高新科技職業(yè)學(xué)院）