邱高松

（1.中南大學商學院，湖南長沙410083；2.湖南商學院審計處，湖南長沙410205）

治理視角下高校內(nèi)部審計的創(chuàng)新定位與實現(xiàn)路徑

邱高松

（1.中南大學商學院，湖南長沙410083；2.湖南商學院審計處，湖南長沙410205）

當前，推進高校治理體系和治理能力現(xiàn)代化，是我國深化高校改革和推進高校治理的重大戰(zhàn)略部署。在高校治理中，高校內(nèi)部審計作為高校治理機制的重要組成部分，是高校改進治理結(jié)構(gòu)和實現(xiàn)善治的重要工具。在新形勢下，本文對高校內(nèi)部審計的科學定位進行思考，提出高校內(nèi)部審計的創(chuàng)新定位，即高校內(nèi)部審計定位由“管理+效益”演進為“治理+效能”，并從創(chuàng)新定位的提出及其內(nèi)涵界定、實現(xiàn)路徑等方面進行論述。

高校；內(nèi)部審計；創(chuàng)新定位；治理

《國家中長期教育改革和發(fā)展綱要（2010~2020）》明確指出“要構(gòu)建中國特色現(xiàn)代大學制度和完善高校治理結(jié)構(gòu)”。黨的十八屆三中全會提出“全面深化改革的總目標是完善和發(fā)展中國特色社會主義制度，推進國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化”。當前，我國高校治理作為國家治理的組成部分，加快推進我國高校治理體系和治理能力現(xiàn)代化，是我國現(xiàn)階段高校深化改革和推進高校治理面臨的重要任務。高校內(nèi)部審計既是高校治理的有機組成部分，又是高校改進治理結(jié)構(gòu)和實現(xiàn)善治的重要工具。在新形勢下，如何重新審視高校內(nèi)部審計，科學定位高校內(nèi)部審計，促進高校內(nèi)部審計更好地適應并服務于高校改革與發(fā)展，已成為審計界亟待研究解決的重要課題?；诖?，本文對高校內(nèi)部審計的創(chuàng)新定位進行思考，并從創(chuàng)新定位的提出及其內(nèi)涵界定、實現(xiàn)路徑等方面進行論述。

一、高校內(nèi)部審計創(chuàng)新定位的提出：治理+效能

（1）高校內(nèi)部審計創(chuàng)新定位的緣起。高校內(nèi)部審計屬于內(nèi)部審計范疇，其定位自然囿于內(nèi)部審計定位。關于內(nèi)部審計定位，在現(xiàn)代內(nèi)部審計中處于主導地位的觀點是，審計署原審計長李金華2005年6月在中國內(nèi)部審計協(xié)會第五次會員代表大會上曾強調(diào)指出，內(nèi)部審計的定位應該是四個字：“管理+效益”。就是說，內(nèi)部審計的定位應當以“促進管理、提高效益”為目標，實現(xiàn)從“查錯糾弊審計的單一性目標”向“管理效益審計的綜合性目標”轉(zhuǎn)變。這是在當時全面落實科學發(fā)展觀和加快建設我國小康社會的時代背景下，對內(nèi)部審計定位做出的論斷。那么，屬于內(nèi)部審計范疇的高校內(nèi)部審計，一直以來，理所當然地將“管理+效益”作為其自身定位，并以其引領高校內(nèi)審理論研討和指導高校內(nèi)審實踐工作。

根據(jù)唯物辯證法的發(fā)展觀原理：世界上的一切事物都處于運動、變化和發(fā)展之中；人類對事物發(fā)展規(guī)律的認識是有限和無限的辯證統(tǒng)一，即：認識的有限性是指每個時代的人、每一次具體的認識是有限的，認識的無限性是指整個人類無止境的世代更替的認識是無限的，新的先進的認識不斷替代舊的落后的認識，是認識自身發(fā)展的必然。因此，我們對于我國高校內(nèi)部審計定位的認識，應該也是有限和無限的辯證統(tǒng)一，有必要用新的先進的認識不斷替代舊的落后的認識，以實現(xiàn)其認識上的自我發(fā)展，并獲取與時俱進的新認知，即高校內(nèi)部審計的科學定位。

（2）高校內(nèi)部審計創(chuàng)新定位的觀點。當前，我國高等教育環(huán)境變遷巨大、高校辦學自主權(quán)不斷擴大、高校辦學資金籌措渠道多元化、高校治理結(jié)構(gòu)調(diào)整與內(nèi)部管理扁平化、高校經(jīng)濟活動及其風險日趨復雜等情況，加之高校內(nèi)部審計自身快速發(fā)展，高校內(nèi)部審計面臨的環(huán)境發(fā)生根本性變化。高校內(nèi)外環(huán)境今非昔比。那么，對高校內(nèi)部審計定位的認識亦絕非固化不變。因此，無論是在理論界還是實踐中，都迫切要求對高校內(nèi)部審計定位進行反思，對現(xiàn)行定位“管理+效益”進行創(chuàng)新性認識并予科學定位。認識是理論的基礎，理論是時代的產(chǎn)物。本文認為，在新形勢下，我國高校內(nèi)部審計的創(chuàng)新定位，應當是由“管理+效益”演進為“治理+效能”，即以“改進高校治理”為審計導向、以“提升治理能力和提高辦學效益”為審計目標。

二、創(chuàng)新定位“治理+效能”的闡述：內(nèi)涵界定

本文對于高校內(nèi)部審計創(chuàng)新定位“治理+效能”的內(nèi)涵，主要從其審計模式、審計目標、審計對象三個要素進行分析與界定。

（1）審計模式的創(chuàng)新性。審計模式，又稱審計取證模式，是指為實現(xiàn)特定的審計目標所采取的審計策略、方式和方法的總稱，它規(guī)定審計人員在實施審計工作時，從何處入手、如何入手、何時入手等方面事項，即解決審計取證導向問題。眾所周知，審計模式發(fā)展經(jīng)歷了賬項基礎審計、制度基礎審計和風險基礎審計三個階段，它們分別是以賬項為導向、制度為導向和風險為導向?qū)嵤徲嫛Ｄ敲?，本文邏輯性的認為，高校內(nèi)部審計創(chuàng)新定位“治理+效能”，在審計模式上應當以治理為導向，即以“改進高校治理”為導向?qū)嵤徲?，亦可稱之為治理基礎審計。具體來說，在審計取證切入點上，要在對高校治理結(jié)構(gòu)、治理環(huán)境等治理總體狀況進行分析與評估基礎上，確定審計風險和審計重點；在審計取證方法上，除了要運用一些傳統(tǒng)常規(guī)審計方法外，更重要地還需采用現(xiàn)代審計技術與方法，如互聯(lián)網(wǎng)、大數(shù)據(jù)、云計算等技術。

（2）審計目標的多樣性。根據(jù)社會對高校治理的需求，結(jié)合審計自身的發(fā)展，在高校內(nèi)部審計定位“治理+效能”下的審計目標，本文可以概括為“提升治理能力和提高辦學效益”。為便于進一步理解，本文可將“提升治理能力”稱為過程性目標，將“提高辦學效益”稱為結(jié)果性目標。提升治理能力，就是通過高校內(nèi)部審計，發(fā)現(xiàn)和揭示高校治理中所存問題，改進和完善高校治理結(jié)構(gòu)，提升高校治理能力與水平，促進高校持續(xù)健康穩(wěn)定發(fā)展。提高辦學效益，就是通過審計監(jiān)督和評價高校治理層委托代理責任全面有效履行，實現(xiàn)高校、政府、社會公眾等利益相關者的合理信息需求得到滿足，最大程度發(fā)揮高校辦學社會效益和經(jīng)濟效益，增加高校辦學綜合實力與整體價值，提升高校社會知名度與美譽度。

（3）審計對象的廣泛性。在高校內(nèi)部審計創(chuàng)新定位“治理+效能”下的審計對象，具有高層次性和宏觀性，即具有廣泛性。具體來說，一方面，定位“治理+效能”下的高校內(nèi)部審計，所涉及的委托代理責任關系是治理層面，直接以高校治理層即決策層、執(zhí)行層和監(jiān)督層的權(quán)責運行情況為審計對象，這體現(xiàn)審計對象的高層次性。另一方面，定位“治理+效能”下的高校內(nèi)部審計，在具體審計業(yè)務領域更為宏觀而廣闊，應當拓展并實施戰(zhàn)略審計、治理責任審計、治理績效審計、治理能力審計等。

綜上所述，將高校內(nèi)部審計的定位由“管理+效益”演進為“治理+效能”。雖兩字之差，但內(nèi)涵迥異?！爸卫怼笔求w現(xiàn)組織運轉(zhuǎn)的一種運行構(gòu)架，是引領組織發(fā)展方向的制度安排，其目的是要實現(xiàn)利益各方權(quán)責的合理安排與制衡；而“管理”是在這種運行構(gòu)架和制度安排下,通過計劃、組織、指揮、協(xié)調(diào)和控制等職能來實現(xiàn)組織的各項經(jīng)營目標?！靶堋背梭w現(xiàn)高校內(nèi)部審計在經(jīng)濟效益和社會效益方面具有增值性，還蘊含高校內(nèi)部審計應當并可以發(fā)揮提升高校治理能力作用；而“效益”僅體現(xiàn)高校內(nèi)部審計在提高經(jīng)濟效益和社會效益上發(fā)揮作用?；诖耍ㄎ弧爸卫?效能”下的高校內(nèi)部審計，是以高校治理層及其治理活動為對象開展的審計監(jiān)督、評價和咨詢服務活動，涉及黨委會、校務會、教代會、高管層、學術委員會及相關利益者之間的委托代理責任關系。這與定位“管理+效益”下的高校內(nèi)部審計相比，它在審計范圍及其內(nèi)容上，可以說是將高校內(nèi)部審計從財務審計領域逐步拓展到包括財務事項和非財務事項在內(nèi)的管理審計領域之后，繼而在高校治理層面延伸的治理審計新領域。

三、創(chuàng)新定位“治理+效能”的實現(xiàn)：路徑選擇

（1）創(chuàng)新審計理念。審計理念體現(xiàn)對審計本質(zhì)的認識。審計理念決定審計行動。審計理念不同，審計行動也會不同。因此，在高校內(nèi)部審計創(chuàng)新定位“治理+效能”下的首要問題，當是創(chuàng)新高校內(nèi)部審計理念，樹立科學的高校內(nèi)部審計理念。一是樹立治理導向?qū)徲嬂砟??！皩颉币辉~在《現(xiàn)代漢語詞典》中定義為:“引導的方向”。在既定的審計環(huán)境下，審計目標決定審計導向，審計導向指引并貫穿于審計工作的全過程，體現(xiàn)于具體審計行為活動中。概括起來，審計導向包括：制定審計策略的出發(fā)點、實施審前調(diào)查的切入點、收集審計證據(jù)的著重點、提出審計意見的著眼點、出具審計報告的立足點。在高校治理中，本文認為，樹立治理導向?qū)徲嬂砟?，就是要以治理評價為核心，制定審計策略、實施審前調(diào)查、搜集審計證據(jù)、并據(jù)以提出審計意見和出具審計報告。因此，在高校內(nèi)部審計創(chuàng)新定位“治理+效能”下，樹立治理導向?qū)徲嬂砟?，體現(xiàn)高校內(nèi)部審計一種戰(zhàn)略新思維和工作新方法，在理論上，是對高校內(nèi)部審計本質(zhì)認識的深化；在實踐中，必將指導高校內(nèi)部審計工作更加有效開展。二是樹立“治未病”審計理念?！爸挝床　痹~語見于《黃帝內(nèi)經(jīng)》，是指采取預防或治療手段，防止疾病發(fā)生、發(fā)展的方法?！爸挝床　崩砟顚τ趯徲媮碚f，就是將審計關口前移、防患于未然。在高校內(nèi)部審計創(chuàng)新定位“治理+效能”下，樹立“治未病”審計理念，著重要強化三種風險治理意識、抓好風險控制工作：強化事前風險評估意識、提前預防風險，審計在于“未雨綢繆、未病先防”；強化事中風險管控意識、及時化解風險，審計在于“防微杜漸、欲病防顯”；強化事后風險反思意識，審計在于“鏟除病灶、既病防變”，用辯證的觀點去分析每一個問題背后存在的深層次成因，用治本的思維從體制機制制度層面探求源頭堵漏之舉、謀劃釜底抽薪之策，進而提高內(nèi)部審計效果?！吧厢t(yī)治未病，中醫(yī)治欲病，下醫(yī)治已病”。樹立“治未病”審計理念，既是高校內(nèi)部審計創(chuàng)新定位“治理+效能”的內(nèi)在需求，也是做好高校內(nèi)部審計工作的現(xiàn)實需要。

（2）改善審計環(huán)境?？v觀審計的發(fā)展歷程，審計是因環(huán)境的變化而產(chǎn)生和發(fā)展的，不同的審計環(huán)境，產(chǎn)生不同的審計理論和實踐審計環(huán)境制約著審計的發(fā)展。在高校治理中，為實現(xiàn)高校內(nèi)部審計的創(chuàng)新定位“治理+效能”，高校可以采取以下措施，著力改善審計環(huán)境。一是改進高校治理結(jié)構(gòu)，完善現(xiàn)代大學治理體系。一方面，高校需要通過調(diào)整高校內(nèi)部利益相關者之間各種權(quán)責的分配、制約和利益實現(xiàn)的制度規(guī)定、體制安排和機制設計，改進高校內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)。另一方面，高校需要通過調(diào)整高校與政府、社會、投資者、用人單位等利益相關者的權(quán)利關系與責任義務，改進高校外部治理結(jié)構(gòu)。通過高校內(nèi)外治理結(jié)構(gòu)的調(diào)整與改進，健全現(xiàn)代大學治理體系，為高校內(nèi)部審計實現(xiàn)創(chuàng)新定位“治理+效能”提供環(huán)境保障。二是改進審計體制，強化審計獨立性。獨立性是審計的靈魂。高校內(nèi)部審計的獨立性不如國家審計和社會審計，更需要通過改進審計體制釋放并強化其獨立性。本文認為，可以通過改進審計機構(gòu)設置與審計人員配備強化審計獨立性。在審計機構(gòu)設置上，不妨借鑒企業(yè)內(nèi)部審計體制模式，高校設立內(nèi)部審計委員會，委員由教職工代表大會選舉產(chǎn)生，直接受校長（最高行政長官）領導，并對其下設的內(nèi)審機構(gòu)及其人員實施監(jiān)督和指導[1]，以最大程度保證內(nèi)審機構(gòu)的獨立性與權(quán)威性。在審計人員配備上，實行審計人員資格準入制度，合理提高和設置內(nèi)審從業(yè)人員資格準入門檻，堅持推行持證上崗制度，強化高校內(nèi)審人員專業(yè)技術性和從業(yè)獨立性。

（3）開創(chuàng)審計新領域。在治理框架下，高校內(nèi)部審計要實現(xiàn)其創(chuàng)新定位“治理+效能”，需要圍繞“改進高校治理”和“提升治理能力和提高辦學效益”，開創(chuàng)審計業(yè)務新領域。一是開展戰(zhàn)略審計。戰(zhàn)略審計是以戰(zhàn)略決策與戰(zhàn)略執(zhí)行為審計對象，審計人員運用系統(tǒng)的、專業(yè)的審計方法，審查戰(zhàn)略中的問題，針對戰(zhàn)略問題提出審計意見與建議，促進高校戰(zhàn)略決策科學性和提高戰(zhàn)略執(zhí)行效果。在審計實施中，戰(zhàn)略審計可以結(jié)合財務審計，利用財務數(shù)據(jù)以及非財務數(shù)據(jù)的優(yōu)勢，通過綜合分析與預測，合理保證各項戰(zhàn)略的科學性與有效性。二是開展治理責任審計。治理責任審計是以治理者履行受托（治理）責任情況為審計對象，評價與解除治理者相關受托責任。在審計實施中，審計人員通過要采用既定的標準來衡量治理者履責活動的經(jīng)濟性、效率性及效果性,找出問題差距、挖掘治理潛力、提高治理效益。治理責任審計與我國現(xiàn)階段的經(jīng)濟責任審計相比，最大的區(qū)別在于兩者的“責任”內(nèi)涵與外延迥異，經(jīng)濟責任體現(xiàn)為一種管理責任，而治理責任包含且超出管理責任。因此，可以認為，治理責任審計是經(jīng)濟責任審計的深化。三是開展治理績效審計。治理績效審計就是高校內(nèi)部審計對高校治理的成效業(yè)績情況，運用適當?shù)膶徲嫹椒ㄟM行審計和評價，針對所存問題提出審計改進意見與建議，促進高校改進治理水平和提高辦學效益。在具體實施中，審計人員可以結(jié)合風險控制審計與管理審計，用以發(fā)現(xiàn)治理中各種可能存在的風險因素，提出治理修訂方案以降低這樣的風險損失，改善高校治理與風險控制的效率效果，促進高校各項治理的有效實施。四是探索治理能力審計。治理能力審計屬于動態(tài)審計，是一種嶄新的審計類型，業(yè)界正處于探索開創(chuàng)之中。一般而言，高校治理能力審計，是審計人員以高校治理能力為審計對象，運用專門的審計技術與方法，對高校治理能力具體情況進行審計取證，根據(jù)高校治理能力評價指標體系等評價標準，對高校治理能力整體狀況進行審計評估，并就審計發(fā)現(xiàn)的問題提出審計改進意見與建議，改善和促進高校不斷提升治理能力與水平。

（4）提升審計能力。高校內(nèi)部審計要實現(xiàn)“治理+效能”的創(chuàng)新定位，需要開展戰(zhàn)略審計、治理責任審計、治理績效審計、治理能力審計等非常規(guī)審計項目。這對高校內(nèi)部審計能力提出新的要求。為此，高校內(nèi)部審計必須強化審計能力建設，造就一支業(yè)務精、能力強、素質(zhì)高的審計隊伍。本文認為，可以通過以下三種途徑，提升高校內(nèi)部審計能力。一是提升審計學習力。在高校內(nèi)部審計創(chuàng)新定位“治理+效能”下，需要拓展審計新領域，開展多種新型審計項目。為此，審計人員須提升學習力，擴展審計業(yè)務知識面，掌握審計新技能。其一，審計人員要加強業(yè)務學習，更新審計知識。新型審計項目，如戰(zhàn)略審計、治理責任審計、治理績效審計等項目，具有審計業(yè)務領域新、審計技術要求高等特點。為此，審計人員要加強業(yè)務學習，擴大審計業(yè)務知識面。其二，審計人員要加強項目實踐，提高審計技能。面對新型項目審計，審計人員要能根據(jù)審計項目具體要求，立足審計業(yè)務需求，善于理論與實踐相結(jié)合，在審計項目實踐訓練中，提高審計操作技能，使自己成為查賬取證能手、分析研究高手、計算機應用強手和精通管理行家里手。二是提升審計執(zhí)行力。在高校內(nèi)部審計創(chuàng)新定位“治理+效能”下，要能開展好多種新型業(yè)務的審計項目，提升高校內(nèi)部審計執(zhí)行力非常重要。為此，審計人員須提升學習力，擴大審計業(yè)務知識面，掌握審計新技能。其一，高校健全內(nèi)部審計管理機制，強化責任約束與目標激勵。如：建立審計工作約束機制，強化審計工作責任；推行審計項目負責制，分解項目任務，落實項目責任；實施審計目標管理制，進行審計項目考核考評，根據(jù)目標責任履行情況進行獎勵激勵。其二，推進高校內(nèi)部審計職業(yè)化，提升審計執(zhí)行的自覺性與主動性。高校內(nèi)部審計職業(yè)化包括職業(yè)意識、職業(yè)道德、職業(yè)技能三方面內(nèi)容。內(nèi)部審計職業(yè)化的最高境界是“敬業(yè)”，體現(xiàn)內(nèi)部審計從業(yè)人員對審計工作的熱愛執(zhí)著和高度負責[2]。因此，通過高校內(nèi)部審計職業(yè)化建設，增強審計執(zhí)行的自覺能動性，進而提升審計執(zhí)行力。三是提升審計創(chuàng)新力。本文將高校內(nèi)部審計定位由“管理+效益”演進為“治理+效能”，其本身就是一種創(chuàng)新。因此，要實現(xiàn)高校內(nèi)部審計創(chuàng)新定位“治理+效能”下的審計目標與任務，如何提升審計人員創(chuàng)新能力，無疑顯得尤為重要。其一，增強審計人員創(chuàng)新意識。創(chuàng)新是對舊事物的否定，是揚棄和繼承的有機結(jié)合。高校內(nèi)部審計必須破除落后的傳統(tǒng)思想觀念，堅持解放思想、銳意進取、開拓創(chuàng)新，增強審計人員創(chuàng)新意識。其二，提高審計人員綜合素質(zhì)。素質(zhì)是能力的基礎，能力是素質(zhì)的升華，創(chuàng)新則是能力的集中展現(xiàn)。審計創(chuàng)新力需要建立在一定的業(yè)務能力與知識閱歷基礎之上的。審計業(yè)務能力越強，審計知識掌握越多，審計實踐經(jīng)驗越廣，審計創(chuàng)新的可能性和機會就會越大。因此，要提升高校內(nèi)部審計創(chuàng)新力，必當提高審計人員綜合素質(zhì)。其三，轉(zhuǎn)變審計人員思維方式。思維決定思路，思路決定出路。審計創(chuàng)新在很大程度取決于審計思維方式的轉(zhuǎn)變。要實現(xiàn)高校內(nèi)部審計創(chuàng)新定位“治理+效能”下的審計目標與任務，高校內(nèi)部審計人員需要轉(zhuǎn)變傳統(tǒng)的單一的審計思維方式，樹立科學的多維的審計思維方式，善于運用創(chuàng)造性思維、批判性思維、邏輯性思維、發(fā)散性思維、整合性思維等多種思維方式，著力培養(yǎng)和增強審計人員科學思維能力，進而提升高校內(nèi)部審計創(chuàng)新力。

[1]邱高松.“免疫系統(tǒng)”論視野下高校內(nèi)部審計創(chuàng)新研究[J].湖南商學院學報.2012（6）：102.

[2]高一文.內(nèi)部審計職業(yè)化的發(fā)展方式選擇[J].現(xiàn)代金融. 2012（11）：36.

（責任編輯：羅蕾）

On the Innovation Orientation of Internal Audit in Colleges and Universities: Governance and Efficiency

QIU Gao-song
(1 SchoolofBusiness,Central South University,Changsha,Hunan 410083; 2AuditOffice,Hunan University ofCommerce,Changsha,Hunan 410205)

At present,promoting themodernization of university governance system and governance capacity is amajor strategic plan for deepening the reform of colleges and universities and promoting the governance of universities.In the governance of universities,the internal audit as an important part of the governance mechanism is an important tool to improve the governance structure and to achieve good governance.Under the new situation,this paper puts forward the scientific orientation of internal audit in Colleges and universities,and puts forward the innovation orientation of internal audit in universities,that is,the development of internal audit orientation from“management and efficiency”to“governance and efficiency”,and from the innovation orientation and its connotation,the realization of the path and so on.

colleges and universities;internal audit;innovation orientation;governance

F239.66;F239.45

A

1008-2107(2016)06-0092-05

2016－11－05

中國教育審計學會2015—2016年度教育審計科研課題項目“高校治理框架下內(nèi)部審計相關問題研究”（項目編號：JY20152207）”，湖南省教育科學“十二五”規(guī)劃2014年度審計研究專項課題項目“‘免疫系統(tǒng)論’框架下高校內(nèi)部審計問責制研究（項目編號：XJK014BSJ10）”。

邱高松（1970—），男，湖南辰溪人，工商管理碩士，中南大學商學院管理科學與工程專業(yè)在讀博士，湖南商學院審計處高級審計師，研究方向：審計理論與實踐。